2006年2月25日，財務(wù)部了《財政部關(guān)于印發(fā)<企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第1號-存貨>等38項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則的通知》（財會[2006]3號），這批具體準(zhǔn)則將于2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行?！锻ㄖ愤€指出，對于執(zhí)行中發(fā)現(xiàn)的問題，應(yīng)及時予以反饋。通過對《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第21號一租賃》的學(xué)習(xí)，筆者認(rèn)為該準(zhǔn)則中的部分內(nèi)容仍值得商榷。

一、關(guān)于融資租賃的定義

《準(zhǔn)則》第五條指出，融資租賃，是指實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃。其所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。筆者認(rèn)為，定義中所說的“全部”二字的使用有明顯的不妥之處?！镀髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號一收入》第四條之（一）將“企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方”作為銷售商品收入的必備條件之一。一般而言，商品銷售要比資產(chǎn)租賃在“風(fēng)險和報酬”的轉(zhuǎn)移上程度更甚，但商品銷售收入的確認(rèn)條件也僅使用了“主要”二字，而非“全部”，何況是資產(chǎn)租賃呢？因此，筆者建議將“全部”換成“大部分”或“主要”更為合理。另外，在融資租賃業(yè)務(wù)實(shí)踐中，承租方往往只對租賃資產(chǎn)余值做部分擔(dān)保，出租方則要承擔(dān)租未擔(dān)保租賃資產(chǎn)余值減值的風(fēng)險。因此，使用“大部分”或“主要”字眼更符合實(shí)際。

二、關(guān)于融資租賃的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)

《準(zhǔn)則》第六條之（三）指出，“即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但是租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分”的，也應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。筆者認(rèn)為，這里應(yīng)明確闡明“租賃資產(chǎn)使用壽命”是指該資產(chǎn)全新時的可使用壽命、還是以租賃日為起點(diǎn)的尚可使用壽命。結(jié)合舊《準(zhǔn)則》的觀點(diǎn)，筆者認(rèn)為這里應(yīng)是指“以租賃日為起點(diǎn)的尚可使用壽命”。

《準(zhǔn)則》第六條之（四）指出，“承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”的租賃，可以認(rèn)定為融資租賃。由于最低租賃付款額與最低租賃收款額并不一定相等，即使相等、也可能由于租賃雙方使用了不同的折現(xiàn)率，導(dǎo)致最低租賃付款額現(xiàn)值與最低租賃收款額現(xiàn)值也不一定相等。這樣，必然會出現(xiàn)要么只有“承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”，要么只有“出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”的情形。一旦出現(xiàn)這種情形，是允許雙方都將該租賃確認(rèn)為融資租賃、還是只允許符合條件的一方將該租賃確認(rèn)為融資租賃？《準(zhǔn)則》并未明確。筆者認(rèn)為，會計(jì)核算是為會計(jì)主體服務(wù)的。在判定經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)類型時，應(yīng)以該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對會計(jì)主體所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)作為判斷依據(jù)。因此，租賃雙方在判定租賃業(yè)務(wù)類型時，無須考慮該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會對交易的另一方產(chǎn)生什么結(jié)果，不應(yīng)受對方判定結(jié)果的影響。所以，《準(zhǔn)則》第六條之（四）應(yīng)體現(xiàn)以下觀點(diǎn)，即“承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值的，承租人應(yīng)將該租賃業(yè)務(wù)認(rèn)定為融資租賃；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值的，出租人應(yīng)將該租賃認(rèn)定為融資租賃”。

一、舊租賃準(zhǔn)則下金融企業(yè)存在的主要問題

（一）實(shí)物資產(chǎn)管理松散，租賃支出成本偏高

在原《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第21號——租賃》準(zhǔn)則（以下簡稱“舊租賃準(zhǔn)則”）下，承租人租賃業(yè)務(wù)會計(jì)處理采用的是“雙重會計(jì)模型”，劃分為經(jīng)營租賃和融資租賃。金融企業(yè)存在大量包括營業(yè)網(wǎng)點(diǎn)、項(xiàng)目組辦公室、自助柜員機(jī)、辦公設(shè)備等經(jīng)營租賃資產(chǎn)。在舊準(zhǔn)則下，經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)并不需要把有關(guān)的資產(chǎn)與負(fù)債記錄到資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)，常僅以附注的形式披露，在報表中未能全面反映租賃業(yè)務(wù)的權(quán)利與義務(wù)。在日常管理方面，金融企業(yè)對營業(yè)網(wǎng)點(diǎn)的經(jīng)營租賃資產(chǎn)一般未納入集團(tuán)統(tǒng)一管理，而以經(jīng)營使用單位作為管理人進(jìn)行分散管理，容易造成管理不到位的情況，影響了租賃資產(chǎn)的使用效率；同時在租購決策層面，由于經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)未上表處理，僅在附注中披露，因此對企業(yè)財務(wù)報表影響不大，導(dǎo)致決策層對經(jīng)營租賃決策重視度不夠，容易更多的考慮短期效益，未能慎重的從長遠(yuǎn)出發(fā)考慮“資產(chǎn)應(yīng)購買還是租賃”的問題，有時甚至?xí)霈F(xiàn)資產(chǎn)租賃費(fèi)用大于購買成本的現(xiàn)象。

（二）表外業(yè)務(wù)大量存在，企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險被低估

原租賃準(zhǔn)則區(qū)分租賃業(yè)務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)是觀察標(biāo)的資產(chǎn)中有無發(fā)生風(fēng)險報酬的轉(zhuǎn)移，主要分為兩類：第一類是經(jīng)營租賃，其未發(fā)生風(fēng)險報酬的轉(zhuǎn)移；第二類是融資租賃，其發(fā)生了風(fēng)險報酬的轉(zhuǎn)移。企業(yè)要把標(biāo)的資產(chǎn)中需要資本化的租賃費(fèi)用記在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)，而將不需要資本化的經(jīng)營租賃資產(chǎn)記在表外，形成表外融資。在營運(yùn)過程中依賴租賃方式獲得重大資產(chǎn)使用權(quán)的金融企業(yè)為了優(yōu)化相關(guān)財務(wù)比率，根據(jù)利己原則，在會計(jì)政策選擇上往往會偏向于將實(shí)質(zhì)為融資租賃的交易，人為設(shè)置為符合特定條件的經(jīng)營租賃交易，以達(dá)到不記錄在表內(nèi)、僅按相關(guān)規(guī)定在財務(wù)報告附注中披露未來經(jīng)營租賃付款承諾金額及期限結(jié)構(gòu)的目的，這使得其在表外隱匿了大規(guī)模的隱形資產(chǎn)與負(fù)債，起到了表外融資的作用。因此，經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)已然成為金融企業(yè)表外融資的重要形式。根據(jù)各主要上市金融企業(yè)披露的2018年財務(wù)報表附注，經(jīng)營租賃付款承諾（未折現(xiàn)）金額基本上在100億元～200億元之間，通過這些租賃活動，金融企業(yè)獲得了使用租賃資產(chǎn)及其收益的權(quán)利，且在租賃期內(nèi)可自由處置這些資產(chǎn)，而無需在報告中披露，導(dǎo)致低估了企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險，增加了企業(yè)盈余管理風(fēng)險。

（三）業(yè)務(wù)模式選擇空間較大，財務(wù)數(shù)據(jù)可比性較低

摘要：2018年財政部修訂發(fā)布了新的租賃準(zhǔn)則，自2021年1月1日起在所有企業(yè)全面開始實(shí)施。新租賃準(zhǔn)則對承租方的經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)規(guī)定進(jìn)行了重大修改，將對經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)比重較高的航空行業(yè)產(chǎn)生顯著影響。以民營航空公司中的代表性企業(yè)吉祥航空為研究對象，分析了新租賃準(zhǔn)則對該公司財務(wù)報表和主要財務(wù)指標(biāo)的影響程度，提出了關(guān)于吉祥航空公司應(yīng)對新租賃準(zhǔn)則的建議，為相關(guān)行業(yè)和公司分析新租賃準(zhǔn)則的影響和應(yīng)對策略提供參考。

關(guān)鍵詞：新租賃準(zhǔn)則；經(jīng)營租賃；融資租賃；吉祥航空

引言:2018年財政部修訂發(fā)布了新的租賃會計(jì)準(zhǔn)則CAS21。新租賃準(zhǔn)則是對國際租賃準(zhǔn)則IFRS16的趨同，對舊租賃準(zhǔn)則中的不足之處進(jìn)行了重大修改。新租賃準(zhǔn)則最重要的變化是對于承租方租賃業(yè)務(wù)的會計(jì)處理，不再區(qū)分經(jīng)營租賃和融資租賃，而是采用了單一的使用權(quán)模型，實(shí)現(xiàn)了“兩租合一”。除了簡單租賃和低價值租賃之外，承租方必須將租賃業(yè)務(wù)相關(guān)的資產(chǎn)計(jì)入“使用權(quán)資產(chǎn)”科目，將租賃業(yè)務(wù)相關(guān)的負(fù)債計(jì)入“租賃負(fù)債”科目，使得承租方無法通過經(jīng)營租賃的方式進(jìn)行表外融資，從而對公司的償債能力、盈利能力以及公司的經(jīng)營決策行為產(chǎn)生重大影響。航空行業(yè)作為重租賃資產(chǎn)的行業(yè)之一，將會顯著受到新租賃準(zhǔn)則的巨大沖擊。在航空行業(yè)中，民營航空公司由于受到自有資金的限制，在租賃準(zhǔn)則修改之前，更多依賴于經(jīng)營租賃進(jìn)行表外融資，其經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)的比重也顯著高于國有航空公司；在新租賃準(zhǔn)則執(zhí)行之后，其受到的沖擊也將顯著高于國有航空公司。因此，本文選擇民營航空公司中的吉祥航空作為代表，分析新租賃準(zhǔn)則的執(zhí)行對吉祥航空的財務(wù)影響以及吉祥航空公司的應(yīng)對策略，為相關(guān)行業(yè)和公司分析新租賃準(zhǔn)則的影響和應(yīng)對策略提供參考。

一、國內(nèi)外研究現(xiàn)狀

國內(nèi)外相關(guān)學(xué)者圍繞租賃準(zhǔn)則的修訂、新租賃準(zhǔn)則執(zhí)行帶來的沖擊和影響，以及企業(yè)的應(yīng)對策略等方面展開了大量的相關(guān)研究。大部分學(xué)者的研究都支持了對租賃準(zhǔn)則的修訂。Graham和King（2013），Boyle和Mahoney（2014），孟曉俊、夏菁（2016），李營（2020）等研究認(rèn)為，新租賃準(zhǔn)則的修訂抑制了企業(yè)通過經(jīng)營租賃方式進(jìn)行表外融資的行為，提高了企業(yè)的會計(jì)信息質(zhì)量，降低了財務(wù)報表使用者的成本，能夠更好滿足利益相關(guān)者的需求。在新租賃準(zhǔn)則對企業(yè)的影響與對策研究方面，Thiongo（2016）按新租賃準(zhǔn)則對航空行業(yè)的財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行重述。其研究發(fā)現(xiàn)，新租賃準(zhǔn)則對航空行業(yè)的盈利能力產(chǎn)生了重大的負(fù)面沖擊，并影響了航空行業(yè)的資本結(jié)構(gòu)。Chatfield和Poon（2017）研究發(fā)現(xiàn)，新租賃準(zhǔn)則對酒店行業(yè)的盈利能力和償債能力產(chǎn)生了不利影響。國內(nèi)學(xué)者也展開了豐富的研究。俸芳等（2018）研究表明，新租賃準(zhǔn)則將會惡化零售行業(yè)的財務(wù)指標(biāo)，并提高零售行業(yè)的融資成本。汪毅（2020）進(jìn)一步為永輝超市應(yīng)對新租賃準(zhǔn)則的執(zhí)行提出了一套新的融資方案。黃怡婕（2018）研究認(rèn)為，新租賃準(zhǔn)則對運(yùn)輸行業(yè)的長期償債能力和盈利能力產(chǎn)生了負(fù)面影響，但提高了報表的真實(shí)性和可靠性。聶琳（2019）研究認(rèn)為，新租賃準(zhǔn)則的實(shí)施將導(dǎo)致航空公司的資產(chǎn)和負(fù)債增加所有者權(quán)益減少，并加大了盈利的波動性。王新紅、趙曉茹（2021）測算了新租賃準(zhǔn)則對海南航空、春秋航空和華夏航空的影響程度。研究表明，航空公司應(yīng)控制租賃業(yè)務(wù)規(guī)模，加強(qiáng)現(xiàn)金流管控和提高抗風(fēng)險能力。李詩恬（2021）分析了新租賃準(zhǔn)則在中國南航的應(yīng)用現(xiàn)狀，提出了南方航空應(yīng)合理控制租賃業(yè)務(wù)規(guī)模，加強(qiáng)企業(yè)財務(wù)穩(wěn)定性?？茏逾?022）分析了新租賃準(zhǔn)則對中國國航的影響程度和應(yīng)對策略。上述研究有利于我們了解新租賃準(zhǔn)則對不同行業(yè)和企業(yè)的具體影響。但由于我國新租賃準(zhǔn)則的執(zhí)行時間很短，大部分公司都是從2021年1月1號開始執(zhí)行新租賃準(zhǔn)則的，現(xiàn)有研究大多數(shù)只是基于理論分析，或者是根據(jù)新租賃準(zhǔn)則進(jìn)行推算的數(shù)據(jù)分析。因此，我們有必要利用吉祥航空執(zhí)行新租賃準(zhǔn)則后的實(shí)際數(shù)據(jù)進(jìn)行深入分析。

二、新租賃準(zhǔn)則對吉祥航空公司的財務(wù)影響研究

摘要:租賃是經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物,業(yè)務(wù)內(nèi)容包括傳統(tǒng)融資租賃、轉(zhuǎn)租賃、售后租回交易、委托租賃、廠商融資租賃、結(jié)構(gòu)共享式租賃及聯(lián)合租賃等,雖然租賃合同會計(jì)準(zhǔn)則對納入租賃準(zhǔn)則范圍的會計(jì)處理和相關(guān)信息披露作了較詳細(xì)的說明,但因會計(jì)人員的個體差異,對租賃準(zhǔn)則實(shí)施的影響、在操作過程中技術(shù)性問題認(rèn)識不夠或出現(xiàn)偏差,應(yīng)正確理解和掌握。

關(guān)鍵字:會計(jì)準(zhǔn)則租賃上市公司

一、租賃準(zhǔn)則實(shí)施對上市公司的影響

在融資租賃情況下,租賃準(zhǔn)則規(guī)定承租人應(yīng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值,將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值,兩者的差額記錄為未確認(rèn)融資費(fèi)用。新舊租賃租賃準(zhǔn)則的最大區(qū)別在于用公允價值替代賬面價值。采用公允價值進(jìn)行會計(jì)計(jì)量,減少了上市公司在執(zhí)行會計(jì)準(zhǔn)則時的選擇余地。未確認(rèn)融資費(fèi)用可以在租賃期內(nèi)按照實(shí)際利率法進(jìn)行分?jǐn)偂Ｔ赓U準(zhǔn)則規(guī)定除了采用實(shí)際利率法之外,還可以采用直線法和年數(shù)總和法對未確認(rèn)融資費(fèi)用進(jìn)行攤銷。用實(shí)際利率法對未確認(rèn)融資費(fèi)用進(jìn)行攤銷,符合資金時間價值的原理。同時,租賃準(zhǔn)則對攤銷方法的單一規(guī)定,避免了承租人利用不同的攤銷方法人為調(diào)節(jié)利潤的行為。而在租賃活動過程中承租人發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的初始直接費(fèi)用,如印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)等,應(yīng)當(dāng)記入租賃資產(chǎn)的價值,初始直接費(fèi)用資本化,能夠從承租人角度反映企業(yè)租賃資產(chǎn)的真實(shí)價值。同時,由于融資租入的資產(chǎn)要在較長的時期內(nèi)為承租企業(yè)所使用,為取得這種資產(chǎn)所耗費(fèi)的費(fèi)用理應(yīng)在融資租賃期限內(nèi)攤銷。

此外,租賃準(zhǔn)則還規(guī)定承租人應(yīng)當(dāng)采用與自有固定資產(chǎn)相一致的折舊政策計(jì)提租賃資產(chǎn)折舊。同時規(guī)定,能夠合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的,折舊年限為租賃資產(chǎn)的可使用年限;無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的,折舊年限為租賃期與租賃資產(chǎn)的可使用年限兩者中較短者。這種規(guī)定,在一定程度上可以避免上市公司通過對租賃資產(chǎn)采用不合理的折舊政策與折舊年限來調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象。如果上市公司作為出租人,其租賃收入的會計(jì)處理更為嚴(yán)格,與舊準(zhǔn)則將初始直接費(fèi)用作為當(dāng)期費(fèi)用處理相比更為科學(xué)。另外,新租賃準(zhǔn)則的方法對未實(shí)現(xiàn)收益的分配更為合理,避免了出租人利用不同的分配方法人為調(diào)節(jié)利潤的行為。

二、上市公司在執(zhí)行租賃準(zhǔn)則面臨的技術(shù)性問題

摘要：2018年底財政部頒發(fā)了新的租賃準(zhǔn)則，對承租人不再區(qū)分經(jīng)營租賃、融資租賃，這一變化對企業(yè)影響很大。本文從承租人角度出發(fā)，對比新舊準(zhǔn)則的主要變化，分析了新準(zhǔn)則實(shí)施后資產(chǎn)負(fù)債的會計(jì)核算處理方式，以及這些變化可能對企業(yè)產(chǎn)生的影響，

關(guān)鍵詞：新租賃準(zhǔn)則；新租賃準(zhǔn)則

對企業(yè)的影響2018年12月13日，財政部了修訂《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第21號——租賃》的通知。新租賃準(zhǔn)則有效的借鑒國際準(zhǔn)則，同時又考慮到了我國的實(shí)際情況，與國際新租賃準(zhǔn)則基本趨同，下面我們來對比分析一下新舊準(zhǔn)則的變化及其影響。原租賃準(zhǔn)則規(guī)定在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。對于承租人而言，融資租賃需確認(rèn)資產(chǎn)的入賬價值，以及確認(rèn)租金的長期應(yīng)付款，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用，即資產(chǎn)負(fù)債表中的固定資產(chǎn)有所增加；而出租人將出租的資產(chǎn)剔除出固定資產(chǎn)，作為應(yīng)收款項(xiàng)管理。

原租賃準(zhǔn)則中，不論承租人、出租人，融資租賃都將引起資產(chǎn)的變動，承租人資產(chǎn)增加，出租人資產(chǎn)減少，但經(jīng)營租賃只會引起損益的變動。融資租賃、經(jīng)營租賃的區(qū)分導(dǎo)致承租人財務(wù)報表未全面反映因租賃交易取得的權(quán)利和承擔(dān)的義務(wù)，也為實(shí)務(wù)中構(gòu)建特定類型租賃交易提供了機(jī)會，降低了財務(wù)報表的可比性。新租賃準(zhǔn)則中對于租賃的識別不再按融資租賃、經(jīng)營租賃區(qū)分，將租賃定義為“在一定期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)的使用權(quán)讓與承租人以獲取對價的合同”，主要通過合同來識別是否是租賃行為，并說明“如果合同中一方讓渡了在一定期間內(nèi)控制一項(xiàng)或多項(xiàng)已識別資產(chǎn)使用的權(quán)利以換取對價，則該合同為租賃或者包含租賃”。即合同中一方是否有在一定期間內(nèi)控制資產(chǎn)使用的權(quán)利，并為了擁有控制資產(chǎn)的權(quán)利而支付對價；資產(chǎn)使用者是否有權(quán)在使用期間內(nèi)獲得經(jīng)濟(jì)收益，并有權(quán)在使用期間控制資產(chǎn)。新租賃準(zhǔn)則在會計(jì)處理上引入了“使用權(quán)資產(chǎn)”這一新資產(chǎn)類別，規(guī)定承租人要確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)，同時確認(rèn)租賃負(fù)債。

即在資產(chǎn)負(fù)債表上，承租人要列示使用權(quán)資產(chǎn)，并在負(fù)債中包含租賃費(fèi)用。承租人應(yīng)當(dāng)參照固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的規(guī)定計(jì)提使用權(quán)資產(chǎn)的折舊，同時按照一定的利率計(jì)算租賃付款額的利息費(fèi)用，兩項(xiàng)均計(jì)入當(dāng)期損益。這樣處理使承租人的折舊費(fèi)、財務(wù)費(fèi)用都有所增加，對租入資產(chǎn)產(chǎn)生的實(shí)際效益核算更合理。新準(zhǔn)則對于租賃期不超過12個月的租賃行為，以及租入資產(chǎn)在全新時價值較低的，建議不確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，將租金計(jì)入成本即可。新租賃準(zhǔn)則取消了承租人關(guān)于融資租賃與經(jīng)營租賃的分類，要求承租人對所有租賃（短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃除外）確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，并分別確認(rèn)折舊和利息費(fèi)用，該變化對于承租人的影響很大。

原租賃準(zhǔn)則中經(jīng)營租賃的好處是可以放大財務(wù)杠桿，幫助承租人取得租賃物的使用權(quán)及其收益，但在一定程度上使承租人的財務(wù)報表變得不夠直觀、明確，承租人容易對盈利進(jìn)行操作。新租賃準(zhǔn)則實(shí)行后，承租人按核算要求同時確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，因資產(chǎn)通常大于負(fù)債，導(dǎo)致承租人的資產(chǎn)負(fù)債率提高，這樣承租人顯得資產(chǎn)多了，負(fù)債更重了。不單是資產(chǎn)負(fù)債表發(fā)生變化，損益表也有變化，租賃成本還要考慮折舊及利息，且由于存在利息的原因，整個租賃期的租賃費(fèi)呈前高后低的趨勢。另外，由于租賃資產(chǎn)要作為使用權(quán)資產(chǎn)入表，總資產(chǎn)增加了，評價經(jīng)營能力的總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率也會下降。財務(wù)指標(biāo)的下降會導(dǎo)致承租人融資能力下降、融資成本上升，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)利用租賃來提高自己融資能力、降低運(yùn)營成本的空間被擠壓。因而，新租賃準(zhǔn)則可能會使承租人使用融資租賃工具的積極性產(chǎn)生變化，更多的承租人將考慮用購買替代租賃。

摘要：融資租賃方式是目前融資的主要方式之一，在社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)程中的重要性日益突顯。目前，我國租賃會計(jì)準(zhǔn)則對租賃會計(jì)實(shí)務(wù)操作做出了全面系統(tǒng)的要求與規(guī)定，但是在實(shí)務(wù)操作中，仍然存在一些問題。為了能夠使租賃會計(jì)準(zhǔn)則能夠更加有效指導(dǎo)會計(jì)人員的實(shí)務(wù)操作，提高租賃會計(jì)的日常工作效率，更加準(zhǔn)確地反映真實(shí)合理的會計(jì)信息，本文對租賃會計(jì)準(zhǔn)則存在的幾個問題進(jìn)行思考并提出建議。

關(guān)鍵詞：租賃會計(jì)準(zhǔn)則；問題；建議

一、租賃會計(jì)準(zhǔn)則中尚待完善的方面

1.租賃會計(jì)判斷標(biāo)準(zhǔn)主觀性較大，具有可操作性。目前，租賃業(yè)務(wù)分類的判斷標(biāo)準(zhǔn)主要有五項(xiàng)，但是其中只有第3項(xiàng)和第4項(xiàng)可以具體量化，其他的幾項(xiàng)則需要根據(jù)租賃合同的規(guī)定以及會計(jì)人員的主觀判斷，都帶有很強(qiáng)的主觀色彩，存在很大的操作空間，容易造成會計(jì)信息失真，難以真實(shí)合理地反映租賃業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，從而導(dǎo)致會計(jì)信息使用者被誤導(dǎo)。其中，第4項(xiàng)租賃業(yè)務(wù)分類判斷標(biāo)準(zhǔn)可能會導(dǎo)致同一筆業(yè)務(wù)出現(xiàn)出租方與承租方分類不一致的情況，我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)的第4項(xiàng)判斷標(biāo)準(zhǔn)是：承租方在租賃開始日的最低付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值。出租方在租賃開始日的最低收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值。判斷標(biāo)準(zhǔn)的“幾乎相當(dāng)于”是指最低付款額和最低收款額占租賃資產(chǎn)公允價值的90%以上，含90%。但是在實(shí)際操作中，由于雙方計(jì)算現(xiàn)值時，承租方將租賃期內(nèi)的長期應(yīng)付款和初始直接費(fèi)用計(jì)入最低租賃付款額，出租方將租賃期內(nèi)的長期應(yīng)收款和初始直接費(fèi)用以及承租方、獨(dú)立于承租方、出租方的第三方的擔(dān)保余值計(jì)入最低租賃收款額，二者現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價值相比較，很可能會得出完全相反的結(jié)論，從而對同一筆租賃業(yè)務(wù)，租賃雙方分類不一致，會計(jì)信息缺乏可比性。計(jì)算現(xiàn)值時所采取的折現(xiàn)率一般為租賃內(nèi)含利率，否則就要根據(jù)合同的利率折現(xiàn)，如果以上兩個折現(xiàn)率都沒有，則需要根據(jù)同期的銀行貸款利率為基準(zhǔn)折現(xiàn)，不同的處理方式給了雙方極大的操作空間。例如，雙方協(xié)商采用較高的折現(xiàn)率，最低租賃收、付款額可能計(jì)算結(jié)果都將較小，從而不滿足上述第4項(xiàng)租賃業(yè)務(wù)分類判斷標(biāo)準(zhǔn)，使得租賃業(yè)務(wù)由融資租賃轉(zhuǎn)為經(jīng)營租賃，這表明租賃準(zhǔn)則的判斷標(biāo)準(zhǔn)存在人為操縱租賃業(yè)務(wù)分類，影響會計(jì)信息質(zhì)量的隱患。2.租賃資產(chǎn)入賬價值計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)問題。租賃資產(chǎn)入賬價值的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，承租方與出租方在選擇賬面價值與公允價值計(jì)價時，主要考慮的問題是會計(jì)信息質(zhì)量的相關(guān)性與可靠性，采用賬面價值計(jì)量，更加符合可靠性的要求，但是融資租賃所涉及的標(biāo)的物主要為大型機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)，隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，此類非現(xiàn)金資產(chǎn)的貶值速度實(shí)際上大大超過了通過會計(jì)方法計(jì)提的折舊與減值準(zhǔn)備，如果一直采用賬面價值計(jì)量租賃資產(chǎn)，會影響會計(jì)信息的真實(shí)性與相關(guān)性，所以應(yīng)該選用公允價值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。但是，我國目前的市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展尚不完善，產(chǎn)權(quán)市場仍不活躍，不能作為租賃資產(chǎn)公允價值的可靠參考標(biāo)準(zhǔn)，所以采用公允價值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)仍然存在很大的難度，如果過分依賴會計(jì)人員的主觀判斷，則會導(dǎo)致會計(jì)信息失真，為操縱會計(jì)利潤、粉飾財務(wù)報表提供操作空間，誤導(dǎo)會計(jì)信息使用者。3.對出租人與承租人初始直接費(fèi)用的處理。我國現(xiàn)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，出租方在處理初始直接費(fèi)用時，由原準(zhǔn)則規(guī)定的費(fèi)用化處理改為現(xiàn)在的資本化處理。這樣規(guī)定可能是考慮到把初始直接費(fèi)用資本化處理以達(dá)到增加租賃資產(chǎn)價值的目的，同時也可以作為其投資收回的一部分。但是這樣規(guī)定還是存在一些問題。首先，承租人因租賃業(yè)務(wù)而計(jì)算的“長期應(yīng)付款――應(yīng)付融資租賃款”中不包括出租人的初始直接費(fèi)用，而且出租人在應(yīng)收融資租賃款科目里核算的初始直接費(fèi)用不可能收回，顯然，這是不合理的。其次，初始直接費(fèi)用的發(fā)生時間與融資租賃資產(chǎn)的確認(rèn)時間往往不一致，初始直接費(fèi)用的發(fā)生時間一般在租賃合同的談判期間，融資租賃的資產(chǎn)確認(rèn)時間一般在談判成功之后，所以，兩者的時間差造成會計(jì)信息失真。第三，如果談判成功，租賃合同生效后可以將初始直接費(fèi)用資本化，但是如果談判失敗租賃合同未生效則需要將初始直接費(fèi)用作費(fèi)用化處理。4.未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?。在融資租賃下，承租人向出租人支付的租金中，包含本金和利息兩部分。承租人支付租金時，一方面應(yīng)減少長期應(yīng)付款，另一方面應(yīng)同時將未確認(rèn)的融資租賃費(fèi)按一定的方法確認(rèn)為當(dāng)期融資費(fèi)用，在先付租金的情況下，租賃期第一期支付的租金不含利息，只需要減少長期應(yīng)付款，不必確認(rèn)當(dāng)期融資費(fèi)用。在分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時，承租人應(yīng)采用一定的方法加以計(jì)算。按照準(zhǔn)則規(guī)定，承租人可以采用實(shí)際利率法，也可以采用直線法和年數(shù)總和法等。在采用實(shí)際利率法時，根據(jù)租賃開始時租賃資產(chǎn)和負(fù)債的入賬價值基礎(chǔ)不同，融資費(fèi)用分?jǐn)偮实倪x擇也不同。5.未擔(dān)保余值減值的處理。由于融資租賃資產(chǎn)的余值可以予以擔(dān)保，其風(fēng)險完全由出租方承擔(dān)，與承租方無關(guān)，實(shí)現(xiàn)了擔(dān)保余值的風(fēng)險轉(zhuǎn)移。但是在租賃會計(jì)準(zhǔn)則中，當(dāng)未擔(dān)保余值發(fā)生減值情況時，準(zhǔn)則規(guī)定的處理辦法過于煩瑣，不易操作。首先，如上文所述，融資資產(chǎn)采用公允價值計(jì)量存在弊端，所以資產(chǎn)余值的公允價值也未必準(zhǔn)確，對資產(chǎn)余值的估計(jì)與減值準(zhǔn)備的計(jì)提存在較大的問題，不符合真實(shí)性與相關(guān)性要求，而且未擔(dān)保余值通常所占融資資產(chǎn)比重較小，發(fā)生減值后煩瑣的處理方法不符合重要性原則。其次，在重要性的前提下，應(yīng)該對資產(chǎn)余值減值簡化處理，當(dāng)發(fā)生資產(chǎn)余值減值時，由于融資收入是根據(jù)原租賃內(nèi)含利率所計(jì)算，出租方的投資額實(shí)際上涵蓋了未擔(dān)保余值，所以不應(yīng)該在資產(chǎn)余值減值后重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率。

二、租賃會計(jì)準(zhǔn)則完善建議

第一，應(yīng)該明確租賃分類的界定標(biāo)準(zhǔn)，使得每一筆租賃業(yè)務(wù)都能夠清晰地分清類型，不出現(xiàn)租賃雙方由于分類不一致而導(dǎo)致會計(jì)信息沒有可比性的情況。第二，應(yīng)該進(jìn)一步完善租賃資產(chǎn)入賬價值計(jì)量基礎(chǔ)的流程，由于公允價值計(jì)量和賬面價值計(jì)量都存在弊端，需要在二者中尋找平衡點(diǎn)，既符合租賃會計(jì)準(zhǔn)則的要求，也能適應(yīng)實(shí)際情況。第三，應(yīng)該提高初始直接費(fèi)用的核算水平，針對出租方與承租方不同的角度以及初始直接費(fèi)用發(fā)生的時間，可以將出租方的初始直接費(fèi)用全部費(fèi)用化，并將未實(shí)現(xiàn)的財務(wù)收益相當(dāng)于初始直接費(fèi)用的部分確認(rèn)為收益，而承租方的初始直接費(fèi)用應(yīng)根據(jù)發(fā)生時間的不同做不同的會計(jì)處理，合同簽訂成功可以做資本化處理，否則需要費(fèi)用化。第四，改進(jìn)未擔(dān)保余值減值的處理辦法，由于準(zhǔn)則中關(guān)于租賃資產(chǎn)未擔(dān)保余值的減值處理較為煩瑣，可作簡化處理，發(fā)生減值后，不修改租賃內(nèi)含利率，在未擔(dān)保余值金額較小的情況下，不做調(diào)整。

會計(jì)論文

企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則一租賃》（以下簡稱“準(zhǔn)則”）已于2001年1月1日起執(zhí)行。它規(guī)范了承租人和出租人傳融資租賃與經(jīng)營租賃的會計(jì)核算與信息披露，使企業(yè)更加穩(wěn)健地反映資產(chǎn)和收益狀況，從而提高會計(jì)信息質(zhì)量，有利于促進(jìn)資本市場的健康發(fā)展。本文擬就該準(zhǔn)則談一些認(rèn)識。

一、準(zhǔn)則對融資租賃進(jìn)行了嚴(yán)格的界定

準(zhǔn)則規(guī)定：“融資租賃是指實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃。”準(zhǔn)則還規(guī)定了認(rèn)定融資租賃的條件：“滿足以下一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)的租賃，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃：①在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。②承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購價預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。③租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分。但是，如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分，則該準(zhǔn)則不適用。④就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值；就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值。但是，如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分，則該準(zhǔn)則不適用?！睆囊陨弦?guī)定不難看出，準(zhǔn)則特別強(qiáng)調(diào)了租賃資產(chǎn)的已使從年限不得超過該資產(chǎn)全新時可使用年糧的大部分。這樣規(guī)定符合所有權(quán)的風(fēng)險與收益相對位的原則，若該項(xiàng)資產(chǎn)的巨使用年限已超過了該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分，此時與該項(xiàng)資產(chǎn)有關(guān)的大部分收益已由出租人獲取，其與所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險已由出租人承擔(dān)；因此該資產(chǎn)的所有權(quán)仍應(yīng)歸出租人，而不能轉(zhuǎn)移給承租人。此時這項(xiàng)租賃只能認(rèn)定為經(jīng)營租賃，承租人不能將其列為自己的資產(chǎn)，也就無法達(dá)到虛列資產(chǎn)的目的。這樣便有效地防止了一些企業(yè)濫用融資租賃進(jìn)行報表粉飾。為了督促企業(yè)嚴(yán)格按照此規(guī)定處理，筆者建議應(yīng)要求企業(yè)披露確認(rèn)融資租賃的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。若確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)為準(zhǔn)則所列的③或④，則企業(yè)還應(yīng)披露租入資產(chǎn)的已使用年限、尚可使用年限以及租賃期。

二、準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則公務(wù)員之家版權(quán)所有

謹(jǐn)慎性原則是指在有不確定因素的情況下作出判斷時，保持必要的謹(jǐn)慎，不抬高資產(chǎn)或收益，也不壓低負(fù)債或費(fèi)用。對于可能發(fā)生的損失和費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)加以合理估計(jì)。它是我國會計(jì)工作所遵循的重要原則之一，在該準(zhǔn)則中得到了充分的體現(xiàn)。

2006年2月25日，財務(wù)部了《財政部關(guān)于印發(fā)<企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第1號-存貨>等38項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則的通知》（財會[2006]3號），這批具體準(zhǔn)則將于2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。《通知》還指出，對于執(zhí)行中發(fā)現(xiàn)的問題，應(yīng)及時予以反饋。通過對《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第21號一租賃》的學(xué)習(xí)，筆者認(rèn)為該準(zhǔn)則中的部分內(nèi)容仍值得商榷。

一、關(guān)于融資租賃的定義

《準(zhǔn)則》第五條指出，融資租賃，是指實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃。其所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。筆者認(rèn)為，定義中所說的“全部”二字的使用有明顯的不妥之處?！镀髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號一收入》第四條之（一）將“企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方”作為銷售商品收入的必備條件之一。一般而言，商品銷售要比資產(chǎn)租賃在“風(fēng)險和報酬”的轉(zhuǎn)移上程度更甚，但商品銷售收入的確認(rèn)條件也僅使用了“主要”二字，而非“全部”，何況是資產(chǎn)租賃呢？因此，筆者建議將“全部”換成“大部分”或“主要”更為合理。另外，在融資租賃業(yè)務(wù)實(shí)踐中，承租方往往只對租賃資產(chǎn)余值做部分擔(dān)保，出租方則要承擔(dān)租未擔(dān)保租賃資產(chǎn)余值減值的風(fēng)險。因此，使用“大部分”或“主要”字眼更符合實(shí)際。

二、關(guān)于融資租賃的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)

《準(zhǔn)則》第六條之（三）指出，“即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但是租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分”的，也應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。筆者認(rèn)為，這里應(yīng)明確闡明“租賃資產(chǎn)使用壽命”是指該資產(chǎn)全新時的可使用壽命、還是以租賃日為起點(diǎn)的尚可使用壽命。結(jié)合舊《準(zhǔn)則》的觀點(diǎn)，筆者認(rèn)為這里應(yīng)是指“以租賃日為起點(diǎn)的尚可使用壽命”。

《準(zhǔn)則》第六條之（四）指出，“承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”的租賃，可以認(rèn)定為融資租賃。由于最低租賃付款額與最低租賃收款額并不一定相等，即使相等、也可能由于租賃雙方使用了不同的折現(xiàn)率，導(dǎo)致最低租賃付款額現(xiàn)值與最低租賃收款額現(xiàn)值也不一定相等。這樣，必然會出現(xiàn)要么只有“承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”，要么只有“出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”的情形。一旦出現(xiàn)這種情形，是允許雙方都將該租賃確認(rèn)為融資租賃、還是只允許符合條件的一方將該租賃確認(rèn)為融資租賃？《準(zhǔn)則》并未明確。筆者認(rèn)為，會計(jì)核算是為會計(jì)主體服務(wù)的。在判定經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)類型時，應(yīng)以該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對會計(jì)主體所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)作為判斷依據(jù)。因此，租賃雙方在判定租賃業(yè)務(wù)類型時，無須考慮該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會對交易的另一方產(chǎn)生什么結(jié)果，不應(yīng)受對方判定結(jié)果的影響。所以，《準(zhǔn)則》第六條之（四）應(yīng)體現(xiàn)以下觀點(diǎn)，即“承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值的，承租人應(yīng)將該租賃業(yè)務(wù)認(rèn)定為融資租賃；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值的，出租人應(yīng)將該租賃認(rèn)定為融資租賃”。

［摘要］繼2016年1月國際報告新租賃準(zhǔn)則（IFRS16）發(fā)布后，我國財政部也于2018年12月發(fā)布了新租賃準(zhǔn)則，新租賃準(zhǔn)則在租賃定義和識別、承租人會計(jì)處理方面做了較大修改。本文比較了現(xiàn)有準(zhǔn)則、IFRS16、USGAAP及我國新租賃準(zhǔn)則的異同，分析實(shí)施新租賃準(zhǔn)則可能帶來的影響，并進(jìn)一步探究了承租人的會計(jì)處理模型及新準(zhǔn)則應(yīng)用中的難點(diǎn)。

［關(guān)鍵詞］企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則；租賃；新租賃會計(jì)準(zhǔn)則

2018年12月7日，財政部修訂發(fā)布了新租賃準(zhǔn)則。新準(zhǔn)則取消了承租人關(guān)于經(jīng)營租賃和融資租賃的劃分，要求對所有租賃采用相同方法進(jìn)行處理。即單獨(dú)確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)，同時資產(chǎn)負(fù)債表另一側(cè)確認(rèn)租賃負(fù)債。而對出租人而言，新租賃準(zhǔn)則主要對信息披露做出更詳細(xì)和嚴(yán)格的要求，具體到會計(jì)處理方法上則變化不大。

1新租賃準(zhǔn)則修訂的主要內(nèi)容

（1）新租賃準(zhǔn)則明確了租賃的定義，規(guī)范了識別模型，對租賃合同的拆分與合并、合同對價的分?jǐn)傔M(jìn)行了詳細(xì)分析，并針對特殊事項(xiàng)（售后租回、轉(zhuǎn)租賃等）做出了具體指引。（2）采用單一會計(jì)處理模型，不論是經(jīng)營租賃還是融資租賃，承租人均需要確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，即所有租賃均需“上表”。（3）完善承租人后續(xù)計(jì)量，對選擇權(quán)重估和租賃變更等事項(xiàng)進(jìn)行了詳細(xì)分析；同時規(guī)范了售后租回交易與收入準(zhǔn)則的區(qū)別和銜接。（4）披露的要求更為嚴(yán)格。企業(yè)不僅需要披露租賃涉及的影響財務(wù)報表的定量信息，還需要披露與租賃安排相關(guān)的定性信息，例如租賃合同對主體施加的限制、對租賃資產(chǎn)的風(fēng)險管理戰(zhàn)略及租賃期間需要滿足的條件等，以方便使用者理解財務(wù)報表。新租賃準(zhǔn)則是在借鑒國際會計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國實(shí)際修訂形成的，保持了與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)全面趨同，但并不是照搬。新舊租賃準(zhǔn)則及國際會計(jì)準(zhǔn)則、美國會計(jì)準(zhǔn)則的簡要對比如表1所示。

2新租賃準(zhǔn)則實(shí)施的影響及挑戰(zhàn)

摘要：近些年，由于我國經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，以及加入國際世貿(mào)組織，使得融資租賃行業(yè)開始逐漸興起。財政部對于融資租賃行業(yè)的關(guān)注程度也越來越高，為了規(guī)范融資租賃行業(yè)更加穩(wěn)定發(fā)展，本文從融資租賃準(zhǔn)則內(nèi)容出發(fā)，積極探究相關(guān)會計(jì)處理內(nèi)容，希望有助于我國融資租賃業(yè)務(wù)實(shí)現(xiàn)規(guī)范化發(fā)展。

關(guān)鍵詞：會計(jì)準(zhǔn)則；融資租賃；新會計(jì)準(zhǔn)則

2018年12月7日財政部對原有的《會計(jì)準(zhǔn)則》中租賃的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行了修訂，本次研究過程中簡稱為新租賃準(zhǔn)則。并且針對境內(nèi)企業(yè)和境外企業(yè)規(guī)定了其執(zhí)行的時間，新租賃會計(jì)準(zhǔn)則的施行，對財務(wù)人員的要求更嚴(yán)格。并且新租賃準(zhǔn)則與我國的國情相適應(yīng)，無論是從內(nèi)容還是流程都于國際會計(jì)內(nèi)容更加趨同，在范圍上也得到了拓展。新租賃準(zhǔn)則更加符合會計(jì)要素、計(jì)量、報告體系要求。

一、租賃準(zhǔn)則的修訂歷程及主要內(nèi)容

（一）租賃準(zhǔn)則修訂歷程。相對于國外租賃行業(yè)而言，我國的租賃行業(yè)在20世紀(jì)80年代才得到興起，在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的推動下，租賃行業(yè)近幾年發(fā)展速度驚人，因此，如何更好地對該行業(yè)進(jìn)行核算和管控成為當(dāng)下需要重視的問題之一。為了更好地促進(jìn)租賃行業(yè)的規(guī)范和發(fā)展，從2001年起針對租賃行業(yè)我國財政部制定了一系列的《會計(jì)準(zhǔn)則》。隨著這一準(zhǔn)則的頒布和施行，租賃行業(yè)的相關(guān)日常會計(jì)事項(xiàng)工作得以規(guī)范，從內(nèi)容和細(xì)節(jié)來看，《會計(jì)準(zhǔn)則》的很多條款與IASC制定的IAS17有著驚人的相似。并且在具體的準(zhǔn)則中對租賃的相關(guān)定義、分類、形式、售后租回交易的內(nèi)容、銜接方法和附則都做了詳細(xì)的說明。世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展格局逐年發(fā)生著變化，2005年之后，世界上超過27個國家對國際會計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)內(nèi)容有效地進(jìn)行了施行，《國際會計(jì)準(zhǔn)則》的施行標(biāo)志著各個國家會計(jì)國際化進(jìn)程加快，相對國際而言，我國經(jīng)過深思熟慮后對國家會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了趨同，但是在這里不得不強(qiáng)調(diào)的是趨同不到表照搬照抄，是全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展一體化的需求，在趨同的過程中，我國以實(shí)際經(jīng)濟(jì)發(fā)展為基本依托，以《國際會計(jì)準(zhǔn)則》相關(guān)內(nèi)容為基本參照，頒布施行了我國適合我國的《新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，簡稱CAS21。從我國施行的《新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》內(nèi)容來看在原有的會計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上進(jìn)行了修改和調(diào)整，修改和調(diào)整時候內(nèi)容更加的適合我國的國情。這標(biāo)志著我國會計(jì)準(zhǔn)則在改革過程中又一次質(zhì)的飛躍。2019年開始，國際會計(jì)準(zhǔn)則針對租賃相關(guān)的內(nèi)容了新的準(zhǔn)則要求，并且強(qiáng)調(diào)了該租賃16號報告施行的時間為2019年1月1日，該準(zhǔn)則的施行是專門針對租賃行業(yè)會計(jì)核算和施行的，并且針對租賃涉及的判定事項(xiàng)、拆分事項(xiàng)進(jìn)行了規(guī)定和詳細(xì)的說明，通過租賃16號報告的對于租賃行業(yè)更好的處理同行業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來有著較為積極的作用，這也標(biāo)志著我國會計(jì)準(zhǔn)則租賃的相關(guān)內(nèi)容更加科學(xué)、規(guī)范，也標(biāo)志著我國更好地融入全球經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展中。（二）新舊準(zhǔn)則差異。2006版準(zhǔn)則規(guī)定中對租賃的確認(rèn)條件進(jìn)行了具體的規(guī)定，其中重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)了相關(guān)聯(lián)風(fēng)險和報酬內(nèi)容的轉(zhuǎn)移；相反，則確認(rèn)為經(jīng)營租賃。融資租賃中承租人租入的資產(chǎn)可視為自有資產(chǎn)，承租人需要對該項(xiàng)租賃得到的相關(guān)資金按著會計(jì)處理中的實(shí)際利率方法進(jìn)行一定的租金攤銷，并且按著《會計(jì)準(zhǔn)則》中的相關(guān)規(guī)定對租金費(fèi)用進(jìn)行處理，一般情況下租金費(fèi)用直接進(jìn)入企業(yè)中的損益項(xiàng)目，基本上不再資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)體現(xiàn)。2018年我國財政部頒布實(shí)行了新版CAS21，本著與國家會計(jì)趨同的態(tài)度，致力于建立與國際接軌的會計(jì)準(zhǔn)則體系，因此在IFRS16的頒布后，我國緊跟步伐了新版CAS21，要求2019年1月1日生效，生效時間與IFRS16相同，保持了實(shí)質(zhì)趨同。在我國施行《會計(jì)租賃準(zhǔn)則》的過程中，對租賃的相關(guān)定義進(jìn)行明確，定義中指出，在出租人進(jìn)行資產(chǎn)使用權(quán)讓渡的過程中，首先要根據(jù)合同內(nèi)容先進(jìn)行本質(zhì)內(nèi)容的判定是否符合租賃的特征，與此同時，租賃合同拆分的內(nèi)容也需要按著租賃部分的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行判定和核算。在《會計(jì)租賃準(zhǔn)則》中，最大的變化是融資租賃和經(jīng)營租賃兩者對于資產(chǎn)使用權(quán)的相關(guān)問題進(jìn)行了規(guī)定和統(tǒng)一，資產(chǎn)負(fù)債表中要對租賃的資產(chǎn)項(xiàng)目和租賃的負(fù)債項(xiàng)目進(jìn)行列報和說明。

二、會計(jì)準(zhǔn)則中融資租賃業(yè)務(wù)處理回顧