導(dǎo)語：如何才能寫好一篇會計的基本準(zhǔn)則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

我國現(xiàn)行的企業(yè)會計準(zhǔn)則由財政部于1992年頒布，作為基本會計準(zhǔn)則，其作用類似概念框架。隨著會計理論的日臻完善，為使會計信息能更準(zhǔn)確、客觀地反映各種復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，我國陸續(xù)頒布了一些具體會計準(zhǔn)則，但其仍然存在著不少問題，如體系不夠完整，概念表述不夠嚴(yán)密等等。

2006年2月，財政部了39項企業(yè)會計準(zhǔn)則和48項注冊會計師審計準(zhǔn)則，這套企業(yè)會計審計準(zhǔn)則體系的建立，考慮了我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，考慮了我國現(xiàn)階段經(jīng)濟(jì)、法律、會計發(fā)展水平，同時也考慮了會計審計準(zhǔn)則國際趨同的要求?？梢哉f，既符合中國的具體情況，又適應(yīng)會計審計準(zhǔn)則國際趨同的趨勢。它的建立對于提升我國會計、審計質(zhì)量將發(fā)揮重要而積極的作用?，F(xiàn)將新舊準(zhǔn)則重點作一比較。

一、總則

(一)基本會計準(zhǔn)則結(jié)構(gòu)。大體來說，新準(zhǔn)則的結(jié)構(gòu)基本沿用了舊準(zhǔn)則的形式，未做大的調(diào)整，新準(zhǔn)則將“一般原則”改為“會計信息質(zhì)量要求”，將“財務(wù)報告”改為“財務(wù)會計報告”，將會計要素的計量單位列出來，增加“會計計量”一章，使其在舊準(zhǔn)則劃分為10章的基礎(chǔ)上變?yōu)?1章。

(二)財務(wù)會計報告目標(biāo)。舊準(zhǔn)則的目標(biāo)為“適應(yīng)我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，統(tǒng)一會計核算標(biāo)準(zhǔn)，保證會計信息質(zhì)量”。新準(zhǔn)則根據(jù)我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，及時修改了現(xiàn)行會計準(zhǔn)則的目標(biāo)，總體目標(biāo)是“規(guī)范企業(yè)會計確認(rèn)、計量和報告行為，保證會計信息質(zhì)量”。

舊準(zhǔn)則未對財務(wù)會計報告目標(biāo)予以規(guī)范和明確界定，使財務(wù)會計報告目標(biāo)作用的發(fā)揮受到影響。新準(zhǔn)則明確提出了“財務(wù)會計報告目標(biāo)”概念， 并對財務(wù)會計報告目標(biāo)進(jìn)行了理論概括，即財務(wù)會計報告的目標(biāo)是“向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任執(zhí)行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策”?！柏攧?wù)會計報告目標(biāo)”概念的提出，明確了會計信息的使用者及其用途，不僅為建立和完善具體會計準(zhǔn)則指明了方向，也為會計要素的構(gòu)建、財務(wù)會計報告的設(shè)計提供了可靠的依據(jù)。

二、會計信息質(zhì)量要求

關(guān)于會計信息質(zhì)量要求，舊準(zhǔn)則是從一般會計原則的角度來論述的，是對會計核算提出的要求，其結(jié)果使會計信息質(zhì)量要求的作用只局限于會計信息加工處理的階段，而弱化在會計準(zhǔn)則制定、會計信息利用等方面的作用。而新準(zhǔn)則十分注重會計信息質(zhì)量，主要表現(xiàn)為：

(一)新準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則《編報財務(wù)報表的框架》趨同，權(quán)責(zé)發(fā)生制原則作為基礎(chǔ)假設(shè)體現(xiàn)在總則中，歷史成本原則體現(xiàn)在會計要素的計量中，取消了“現(xiàn)行基本準(zhǔn)則”中的配比原則和劃分收益性支出與資本性支出原則。

(二)根據(jù)社會經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象復(fù)雜性以及有效地發(fā)揮會計如實反映經(jīng)濟(jì)活動的要求，新準(zhǔn)則將“實質(zhì)重于形式”明確作為會計信息質(zhì)量要求之一，并納入了會計信息質(zhì)量要求體系。

(三)新準(zhǔn)則與總體目標(biāo)相協(xié)調(diào)，對舊準(zhǔn)則中的“一般原則”作了補(bǔ)充和完善，將其改為“會計信息質(zhì)量要求”，更加強(qiáng)調(diào)會計信息的可靠性原則。

三、會計要素的定義及其確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)

新準(zhǔn)則體系下的會計要素仍保留現(xiàn)行的6要素分類，各會計要素的定義表述與現(xiàn)行的《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》類似，但借鑒了國際財務(wù)報告準(zhǔn)則《編報財務(wù)報表的框架》，內(nèi)涵有所擴(kuò)大，使之更加符合其質(zhì)量特征，并確保了會計要素確認(rèn)與計量的正確性。從新舊會計要素定義的比較中可見，新準(zhǔn)則關(guān)于會計要素的表述，既注重其內(nèi)涵的科學(xué)性，也能反映各個會計要素的本質(zhì)特征與舊準(zhǔn)則不同，新準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了基本準(zhǔn)則的性質(zhì)，即“準(zhǔn)則的準(zhǔn)則”，它通過對會計要素的確認(rèn)、計量所做出的原則性、概念性的規(guī)定，發(fā)揮了指導(dǎo)、評估具體準(zhǔn)則的作用，所以，新會計基本準(zhǔn)則完善和加強(qiáng)了它在我國準(zhǔn)則體系中第一個層次的地位。同時，與舊準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則在會計6要素的確認(rèn)中體現(xiàn)了這樣的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)：滿足會計要素定義的項目，如滿足與該項目有關(guān)的未來經(jīng)濟(jì)利益很可能流入或注出企業(yè)，且該項目具有能夠可靠計量的成本或價值時，應(yīng)當(dāng)予以確認(rèn)。經(jīng)過這樣的修改，將有利于進(jìn)一步提高企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量，充分揭示企業(yè)債務(wù)風(fēng)險，可正確衡量經(jīng)營業(yè)績，并為會計信息需求者提供相關(guān)的會計信息奠定了基礎(chǔ)。

四、財務(wù)會計報告

隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的復(fù)雜化以及人們對相關(guān)信息要求的提高，表外信息在整個財務(wù)會計報告系統(tǒng)中的地位日益突出，對財務(wù)會計報告使用者正確理解企業(yè)會計信息和做出經(jīng)濟(jì)決策有重要意義。新準(zhǔn)則體系對報告體系進(jìn)一步改革，它在對會計要素進(jìn)行規(guī)定之后，單列財務(wù)會計報告一章，對財務(wù)會計報告的內(nèi)容作了原則性的規(guī)定。其差異主要表現(xiàn)在以下方面：

(一)舊準(zhǔn)則將該部分稱為財務(wù)報告，而新準(zhǔn)則使用的是“財務(wù)會計報告”。其名稱的變化使新準(zhǔn)則與《會計法》、《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》中財務(wù)會計報告的稱謂相吻合。同時“財務(wù)會計報告”與國際通用的說法一致，便于與國外溝通。

(二)舊準(zhǔn)則的財務(wù)會計報告是指反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的書面文件，包括資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、財務(wù)狀況變動表(或者現(xiàn)金流量表)、附表 及會計報表附注和財務(wù)情況說明書。新準(zhǔn)則的財務(wù)會計報告是指企業(yè)對外提供的反映企業(yè)某一特定日期的財務(wù)狀況、某一會計期間的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等會計信息的文件，包括會計報表及其附注和其他應(yīng)當(dāng)在財務(wù)會計報告中披露的相關(guān)信息和資料。可見，新準(zhǔn)則不僅將“財務(wù)報告”稱謂改為“財務(wù)會計報告”，其構(gòu)成內(nèi)容也發(fā)生了變化。

五、結(jié)論

篇2

[關(guān)鍵詞]現(xiàn)行準(zhǔn)則;成本核算;建議

一、基本準(zhǔn)則

與原基本準(zhǔn)則相比,現(xiàn)行基本準(zhǔn)則的變化主要為:將原來的“會計核算一般原則”調(diào)整為“會計信息質(zhì)量要求”,并在內(nèi)容上進(jìn)行了簡化;引入了多元的會計計量屬性(歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值);財務(wù)報告目標(biāo)調(diào)整等,尤其是財務(wù)報告目標(biāo)的變化,對企業(yè)成本核算產(chǎn)生了較大的影響。財務(wù)報告目標(biāo)也稱會計目標(biāo)或會計報表目標(biāo)。是指在一定的會計環(huán)境中,人們期望通過會計活動達(dá)到的結(jié)果,或者是財務(wù)會計信息系統(tǒng)要達(dá)到的目的和要求。現(xiàn)行基本準(zhǔn)則第四條規(guī)定,財務(wù)會計報告的目標(biāo)是向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息,反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況,有助于財務(wù)會計報告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策。可以看出,現(xiàn)行準(zhǔn)則的目標(biāo)由以往的“受托責(zé)任觀”轉(zhuǎn)向“受托責(zé)任觀”與“決策有用觀”的雙重目標(biāo),這就要求財務(wù)會計生成的會計信息必須既反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況,同時要滿足使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的需要。伴隨財務(wù)報告目標(biāo)的變化,如何提高成本信息在決策中的作用是一個需要關(guān)注的問題。成本信息能夠輔助決策的基本要求是成本信息要客觀、真實,而這則要求企業(yè)產(chǎn)品成本的結(jié)構(gòu)應(yīng)該科學(xué)合理,符合成本的經(jīng)濟(jì)內(nèi)涵。因此。在必要時需對原有的成本結(jié)構(gòu)進(jìn)行重新評價、審視,剔除其中不合理的部分,補(bǔ)充一些合理的要素,使產(chǎn)品的成本能夠全面反映在生產(chǎn)過程中所發(fā)生的各種消耗。

長期以來,傳統(tǒng)的成本核算在反映歷史成本信息這一方面是比較成功的,而在預(yù)測性成本信息的提供上則明顯不足。成本信息在多大程度上滿足經(jīng)濟(jì)決策的需要,與“決策支撐型”成本信息的獲取程度密切相關(guān)。筆者認(rèn)為,“決策支撐型”的成本信息既要面向過去,即反映已經(jīng)發(fā)生的會計事項,更要面向未來,就是要提供具有前瞻性、預(yù)測性的成本信息?；诖?在現(xiàn)行準(zhǔn)則的積極倡導(dǎo)之下,企業(yè)應(yīng)強(qiáng)化成本信息的這一特性,從而輔助企業(yè)的相關(guān)決策。

二、具體準(zhǔn)則

(一)存貨準(zhǔn)則(CASl)

存貨準(zhǔn)則對成本核算的影響主要表現(xiàn)在三個方面。

1　發(fā)出存貨計價方法的變更。在原準(zhǔn)則下。企業(yè)可以采用先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、一次加權(quán)平均法、移動加權(quán)平均法和個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本,而現(xiàn)行準(zhǔn)則取消了后進(jìn)先出法,取消的原因在于后進(jìn)先出法不能真實地反映存貨的實際流轉(zhuǎn)并與國際會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定不一致。同時,發(fā)出存貨計價方法的減少也有助于遏制企業(yè)通過計價方法的變更來調(diào)節(jié)利潤。當(dāng)然,不容忽視的是,當(dāng)價格水平持續(xù)上漲時,采用后進(jìn)先出法能夠使發(fā)出的存貨價格接近市場價格,符合穩(wěn)健性要求。而取消后進(jìn)先出法則會對處于該種經(jīng)濟(jì)狀況的存貨產(chǎn)生較大影響。進(jìn)而引起以該種存貨為原料的產(chǎn)品成本發(fā)生變化。

2　制造費用分配方法的調(diào)整。CASl第七條規(guī)定。制造費用是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項間接費用。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)制造費用的性質(zhì),合理地選擇制造費用的分配方法。這一規(guī)定表明,按生產(chǎn)工時、工資、產(chǎn)量等單一標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配的傳統(tǒng)方法將不再一統(tǒng)天下,多種分配方法并存成為現(xiàn)實。這一變化將有助于改善采用單一標(biāo)準(zhǔn)分配而造成的成本信息不科學(xué)的狀況,從而從分配方法上提高成本信息的客觀性。可以說,在現(xiàn)行準(zhǔn)則的推動下,聯(lián)合分配法將會成為制造費用分配的重要方法。所謂聯(lián)合分配法是根據(jù)制造費用中各種費用的特點,將其劃分為若干類,分別選擇合理的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配,然后加以匯總的一種處理方法。

3　周轉(zhuǎn)材料攤銷方法的壓縮。在原準(zhǔn)則之下,企業(yè)的低值易耗品和包裝物(即周轉(zhuǎn)材料)可采用一次轉(zhuǎn)銷法、分期攤銷法和五五攤銷法進(jìn)行價值分?jǐn)偂，F(xiàn)行存貨準(zhǔn)則第二十條規(guī)定:企業(yè)(除建造承包商外)應(yīng)當(dāng)采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法對低值易耗品和包裝物進(jìn)行攤銷,計八相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期損益。周轉(zhuǎn)材料攤銷方法的減少可能造成一些企業(yè)產(chǎn)品成本在不同期間發(fā)生波動。尤其是對那些以往主要采用分期攤銷法的企業(yè)將更加明顯。假定其他條件不變,具體的影響如表一所示。這種因會計方法的變更而引起的產(chǎn)品成本波動在進(jìn)行成本分析時需要加以注意,以免影響成本分析的結(jié)論。

(二)固定資產(chǎn)準(zhǔn)則(CAS4)

固定資產(chǎn)準(zhǔn)則對產(chǎn)品成本的影響主要表現(xiàn)在生產(chǎn)設(shè)備、廠房等生產(chǎn)性固定資產(chǎn)的折舊變化,而固定資產(chǎn)折舊的變化又主要受固定資產(chǎn)原值、預(yù)計凈殘值等因素的影響。因此,數(shù)據(jù)的傳遞路徑為:固定資產(chǎn)原值、凈殘值發(fā)生變化一折舊費變化一成本的變化。

1　初始計量中引入了現(xiàn)值屬性。CAS4第八條規(guī)定,購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付,實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的,固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。比如,企業(yè)從外部購入一臺生產(chǎn)設(shè)備,價款為100萬元,分5年支付,每年年末支付20萬元,折現(xiàn)率為6%,則在現(xiàn)行準(zhǔn)則下,該設(shè)備的入賬價值為84萬元,其差額16萬元計入“未確認(rèn)融資費用”。被確認(rèn)為融資費用的價款將會在折舊期間逐期影響該設(shè)備所生產(chǎn)的產(chǎn)品成本,具體地說,就是降低產(chǎn)品成本,增加財務(wù)費用。

2　明確了預(yù)計凈殘值的定義。CAS4第十四條規(guī)定,預(yù)計凈殘值是指假定固定資產(chǎn)預(yù)計壽命已滿并處于使用壽命終了時的預(yù)期狀態(tài),企業(yè)目前從該項資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計棄置費用后的余額。原準(zhǔn)則未給出預(yù)計凈殘值的定義,在會計實務(wù)中一般將其理解為固定資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時處置收入扣除處置費用后的余額。預(yù)計凈殘值的明確將會使各期的折舊額更加準(zhǔn)確,進(jìn)而使產(chǎn)品成本中計入的折舊額更加客觀,有助于提高產(chǎn)品成本信息的準(zhǔn)確度。

此外,新準(zhǔn)則還要求對一些特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn),在確定其初始入賬成本時應(yīng)考慮棄置費用。棄置費用的資本化將增加固定資產(chǎn)的原值,在折舊年限確定的條件下增加各期的折舊額,從而提高該行業(yè)產(chǎn)品的成本。另外,在新增值稅法中,購置固定資產(chǎn)的增值稅可以進(jìn)行抵扣,不再計入資產(chǎn)成本。這一變化也會引起固定資產(chǎn)的原值發(fā)生變化,進(jìn)而引起成本的變化。

(三)無形資產(chǎn)準(zhǔn)則(CAS6)

在原準(zhǔn)則中,我國并未按照無形資產(chǎn)的實際用途進(jìn)行攤銷,而是將攤銷額全部計入“管理費用――無形資產(chǎn)攤銷”賬戶之中?，F(xiàn)行準(zhǔn)則借鑒了國際會計準(zhǔn)則的做法,規(guī)定無形資產(chǎn)的攤銷額一般應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期損益,計入管理費用。但如果某項無形資產(chǎn)是專門用于生產(chǎn)某種產(chǎn)品的,其所包含的經(jīng)濟(jì)利益是通過轉(zhuǎn)入到所生產(chǎn)的產(chǎn)品中體現(xiàn)的,無形資產(chǎn)的攤銷費用應(yīng)該構(gòu)成產(chǎn)品成本的一部分。無形資產(chǎn)的攤銷方法包括直線法、生產(chǎn)總量法等?，F(xiàn)行準(zhǔn)則的這一變化意味著無形資產(chǎn)的攤銷價值將會出現(xiàn)“費用化”與“成本化”兩種不同的處理方式?！俺杀净钡奶幚矸绞奖厝粫κ芤娈a(chǎn)品的成

本結(jié)構(gòu)以及成本核算產(chǎn)生影響。從成本的內(nèi)涵來看,相關(guān)無形資產(chǎn)的損耗價值計入成本是合理的,因為無形資產(chǎn)的價值損耗有助于產(chǎn)品的形成。

當(dāng)然。傳統(tǒng)的“費用化”處理方式是有根源的。長期以來。人們對于成本的理解主要局限于各種有形損耗,而忽略無形損耗。無形資產(chǎn)的損耗價值以費用的形式列支,這種處理方式雖然簡化了會計處理,但卻在很大程度上背離了成本的內(nèi)涵。對成本內(nèi)涵的錯誤理解,必然會導(dǎo)致對利潤的盲目樂觀,并導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營行為的“異化”。在傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下,“費用化”的處理方式是合理的,但在科學(xué)技術(shù)日趨重要的時代,我們必需正確認(rèn)識無形資產(chǎn)的價值,應(yīng)該對其進(jìn)行正確的會計核算。更要清楚地認(rèn)識到成本的內(nèi)涵正在逐步擴(kuò)大,并將一直持續(xù)下去。只有這樣才能使企業(yè)的成本管理工作符合外部環(huán)境的變化,從而在激烈的市場競爭中獲取持續(xù)的成本優(yōu)勢。

(四)職工薪酬準(zhǔn)則(CAS9)

與原準(zhǔn)則相比,現(xiàn)行準(zhǔn)則從薪酬的本質(zhì)出發(fā),規(guī)定了凡是企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)所給予或付出的所有代價均構(gòu)成職工薪酬。同時,現(xiàn)行準(zhǔn)則還取消了職工福利費按工資的14%計提的做法,企業(yè)可以根據(jù)歷史經(jīng)驗數(shù)據(jù)和自身的實際情況確定計提比例。這一變化將使計入產(chǎn)品成本的人工費發(fā)生變化。例如,企業(yè)某月生產(chǎn)工人的工資總額為50萬元,根據(jù)上年實際發(fā)生的職工福利費情況,企業(yè)預(yù)計本期應(yīng)承擔(dān)的職工福利費金額為職工工資總額的2%。按照原準(zhǔn)則規(guī)定,應(yīng)計提職工福利費7萬元(50萬元×14%),而在現(xiàn)行準(zhǔn)則下只需計提1萬元(50萬元×2%),二者相比,成本降低了6萬元。此外,現(xiàn)行準(zhǔn)則還規(guī)定。企業(yè)為職工繳納的醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金(簡稱為“五險一金”)應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會計期間,根據(jù)工資總額的一定比例計算,并按照不同的受益對象計入產(chǎn)品、勞務(wù)成本或當(dāng)期損益。這一規(guī)定將使計入產(chǎn)品成本的人工費有所變化,對庫存商品和在產(chǎn)品的價值產(chǎn)生影響。同時,在“五險一金”計入成本的過程中,有直接計入與分配計入兩種不同的處理方式。尤其是在分配計入的方式之下。需要選擇恰當(dāng)?shù)姆峙錁?biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配處理,這也會改變原來的成本核算程序。

(五)借款費用準(zhǔn)則(CAS17)

在原準(zhǔn)則中,借款費用可進(jìn)行資本化的范圍僅限于固定資產(chǎn),其他資產(chǎn)所發(fā)生的借款費用是不能進(jìn)行資本化處理的?，F(xiàn)行準(zhǔn)則首先擴(kuò)大了借款費用資本化的資產(chǎn)范圍。除了固定資產(chǎn)以外,還包括需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的投資性房地產(chǎn)、存貨等資產(chǎn)(CAS17,第四條);其次,擴(kuò)大了允許資本化的借款費用。除了專門借款的借款費用可以資本化外。為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用的一般借款的借款費用也允許資本化。

可以看出,在原準(zhǔn)則中,借款費用通過計入固定資產(chǎn)的原始價值,再以折舊費用的形式計入產(chǎn)品成本,其方式單一,對成本核算的影響較小。而在現(xiàn)行準(zhǔn)則下,借款費用的處理將對產(chǎn)品成本產(chǎn)生較大影響。首先表現(xiàn)為對產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)的影響。對于生產(chǎn)周期較長的產(chǎn)品。其成本不僅包括生產(chǎn)過程中所發(fā)生的直接材料、直接人工、制造費用等,而且還包括因其生產(chǎn)而發(fā)生的借款費用,即借款費用將有可能單獨或合并成為一個成本項目;其次表現(xiàn)在對會計實務(wù)的影響。在原來的處理方式之下,由于去向單一、列支明確,因而會計處理相對簡單。在現(xiàn)行準(zhǔn)則下,如果借款費用的受益產(chǎn)品是單一的,則會計處理比較簡單;若受益產(chǎn)品是多種,則會計處理將因為費用的分?jǐn)偠兊脧?fù)雜?，F(xiàn)行的借款費用準(zhǔn)則使產(chǎn)品的成本構(gòu)成更加多元化。但借款費用如何進(jìn)行分配,尤其是分配標(biāo)準(zhǔn)如何選擇是成本核算中需要解決的重要問題。因為分配標(biāo)準(zhǔn)選擇的恰當(dāng)與否將會對產(chǎn)品成本的準(zhǔn)確性產(chǎn)生直接影響。

三、建議

(一)強(qiáng)化成本核算的基礎(chǔ)工作

成本核算的基礎(chǔ)工作是進(jìn)行會計處理的前提條件。沒有良好的基礎(chǔ)工作,成本會計工作就不能順利開展。成本核算的基礎(chǔ)工作主要包括:制定,必要的消耗定額,并建立定額管理制度;加強(qiáng)各種生產(chǎn)物資的計量、驗收、領(lǐng)發(fā)和清查工作;建立健全企業(yè)的內(nèi)部結(jié)算制度;做好必要的原始記錄,制定合理的憑證傳遞流程等。如果企業(yè)已有的工作基礎(chǔ)較好,那么應(yīng)該按照現(xiàn)行準(zhǔn)則的核算要求進(jìn)行優(yōu)化:若已有的基礎(chǔ)條件較薄弱,則需要強(qiáng)化企業(yè)成本核算的基礎(chǔ)工作,以滿足成本核算的需要。

(二)合理選擇間接費用的分配方法

在成本核算的過程中,會經(jīng)常發(fā)生受益主體為兩個或兩個以上的間接費用。如何將間接費用科學(xué)合理地分配計入受益主體的成本之中?這一問題的解決,關(guān)鍵在于選擇合適的分配方法。在選擇間接費用分配方法時,一定要結(jié)合企業(yè)的實際生產(chǎn)狀況與核算要求來進(jìn)行。在會計實務(wù)中,制約分配方法選擇的主要因素是計算結(jié)果的準(zhǔn)確性與計算過程的復(fù)雜性之間緊密相連。一般呈現(xiàn)計算結(jié)果越準(zhǔn)確,計算過程則越復(fù)雜的特點。比如。輔助生產(chǎn)費用分配的代數(shù)分配法。而廣大的會計人員為了降低自己的工作量往往會選擇簡單的分配方法。這種慣性的選擇思維必然會影響成本信息的準(zhǔn)確性。為此,企業(yè)應(yīng)做好會計信息化的工作,用先進(jìn)的計算工具來完成復(fù)雜的計算過程,從而實現(xiàn)成本數(shù)據(jù)的精確化。

(三)優(yōu)化成本項目與成本計算單

成本項目,也稱為產(chǎn)品成本項目。就是生產(chǎn)費用按其經(jīng)濟(jì)用途進(jìn)行分類的項目名稱。成本項目所列示的是在產(chǎn)品生產(chǎn)過程中所發(fā)生的有關(guān)支出,也即產(chǎn)品成本的構(gòu)成。目前。我國企業(yè)設(shè)置的成本項目主要有:直接材料、直接人工、制造費用等。根據(jù)以上所述,在現(xiàn)行準(zhǔn)則下,企業(yè)的威本項目構(gòu)成應(yīng)做出必要的調(diào)整(如表2、表3所示),與此相應(yīng)。完工產(chǎn)品的成本計算單也應(yīng)進(jìn)行調(diào)整。

通過以上分析可以看出,現(xiàn)行準(zhǔn)則的施行解決了原準(zhǔn)則中存在的一些問題,優(yōu)化了產(chǎn)品的成本結(jié)構(gòu),同時,也提高了企業(yè)成本核算的要求。企業(yè)應(yīng)以此為契機(jī),全面提高成本信息的質(zhì)量,這不僅有利于企業(yè)做出科學(xué)、準(zhǔn)確的經(jīng)營決策,而且有利于企業(yè)持續(xù)、健康地發(fā)展。

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篇3

我國是農(nóng)業(yè)大國，不僅單純從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動的單位眾多，而且涉足農(nóng)業(yè)的大中型也不少。我國涉農(nóng)上市公司近百家，以農(nóng)業(yè)為主業(yè)的農(nóng)業(yè)類公司就有40多家，這些公司程度不同地從事了農(nóng)業(yè)活動。而且，隨著我國對外開放和市場經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步，投資農(nóng)業(yè)的國內(nèi)外企業(yè)或其他機(jī)構(gòu)還會大大增加。因此，制定既與國際會計慣例相協(xié)調(diào)，又適合國情的農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則已經(jīng)十分迫切，而IAS 41的和生效為我們制定出高質(zhì)量的農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則提供了良好的借鑒。

一、農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則特有基礎(chǔ)概念內(nèi)涵的界定

要制定一項高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則，首先應(yīng)對該準(zhǔn)則所依賴的基礎(chǔ)性概念作出、合理而明晰的定義。農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則作為會計準(zhǔn)則體系中的有機(jī)組成部分，其會計要素的內(nèi)涵應(yīng)該依循基本會計準(zhǔn)則或會計基本概念框架的界定，需要作出補(bǔ)充界定的主要是關(guān)于農(nóng)業(yè)所特有概念。這些概念主要包括農(nóng)業(yè)活動、生物資產(chǎn)及其分類、生物轉(zhuǎn)化等等。而這些概念在我國以往的會計準(zhǔn)則、會計制度中從沒有結(jié)合會計確認(rèn)、計量和報告的需要作出明晰的界定。

農(nóng)業(yè)可以有狹義和廣義的涵義。狹義的農(nóng)業(yè)只包括動植物生產(chǎn)活動，而廣義的農(nóng)業(yè)可以延伸到農(nóng)產(chǎn)品加工活動。國際會計準(zhǔn)則委員會采用了狹義的農(nóng)業(yè)定義，即IAS 41所指的農(nóng)業(yè)是只包括動植物生產(chǎn)活動的農(nóng)業(yè)。IAS 41將“農(nóng)業(yè)活動”定義為“企業(yè)對將可售生物資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為農(nóng)產(chǎn)品或其他生物資產(chǎn)的生物轉(zhuǎn)化的管理?！边@一定義強(qiáng)調(diào)了農(nóng)業(yè)活動對生物轉(zhuǎn)化過程進(jìn)行管理的特性。我們認(rèn)為，雖然說“管理”一詞的涵義是廣泛的，但為了增強(qiáng)這一定義的針對性，應(yīng)突出“管理”一詞中“強(qiáng)化”和“控制”的涵義。只有這樣，才能更好地反映農(nóng)業(yè)活動的主要特征?；谶@一考慮，借鑒國際會計準(zhǔn)則的定義，在我國農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則中我們可將“農(nóng)業(yè)活動”定義為：企業(yè)對將可售生物資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為農(nóng)產(chǎn)品或其他生物資產(chǎn)的生物轉(zhuǎn)化過程進(jìn)行的強(qiáng)化、控制及其他管理。按照IAS 41的定義，生物資產(chǎn)是指活的動物或植物。這就意味著只要原有動植物一旦停止其生命活動就不能再算作“生物資產(chǎn)”。這一界線對農(nóng)業(yè)活動的會計處理是非常重要的，這樣就可以明確地將“活著”的生物和停止生命的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)行區(qū)分。農(nóng)產(chǎn)品是生物資產(chǎn)的收獲品而不是“生物資產(chǎn)”本身。對“生物轉(zhuǎn)化”和“收獲”作出區(qū)分也是十分必要的。“生物轉(zhuǎn)化”是生物資產(chǎn)質(zhì)量或數(shù)量發(fā)生變化的生長、蛻變、生產(chǎn)、繁殖的過程；而“收獲”則指農(nóng)產(chǎn)品從生物資產(chǎn)上分離，或生物資產(chǎn)的生長過程的結(jié)束?？梢?，收獲的結(jié)果是“農(nóng)產(chǎn)品”的獲得。生物資產(chǎn)是一種“活機(jī)器”，充當(dāng)著勞動與產(chǎn)品之間的媒介，企業(yè)從事農(nóng)業(yè)活動就是要增強(qiáng)生物轉(zhuǎn)化的能力，最終獲得更多的符合市場需要的農(nóng)產(chǎn)品。

確立生物資產(chǎn)的概念對于農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則的制定是非常重要的，而企業(yè)對生物資產(chǎn)按照其在農(nóng)業(yè)生產(chǎn)中所起作用的不同進(jìn)行進(jìn)一步的分類并披露這一信息，能夠較好地滿足信息使用者決策的需要。我國現(xiàn)行的會計制度沒有明確“生物資產(chǎn)”的概念，也就不可能有對生物資產(chǎn)的進(jìn)一步分類。IAS 41鼓勵企業(yè)信息披露時，以恰當(dāng)?shù)姆绞綄ι镔Y產(chǎn)進(jìn)一步區(qū)分為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和消耗性生物資產(chǎn)，或成熟生物資產(chǎn)和未成熟生物資產(chǎn)。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)如產(chǎn)畜、經(jīng)濟(jì)林木等；消耗性生物資產(chǎn)是指將收獲為農(nóng)產(chǎn)品或準(zhǔn)備出售的生物資產(chǎn)，如肉畜、養(yǎng)殖的水產(chǎn)動物、準(zhǔn)備收獲的玉米和小麥等莊稼、準(zhǔn)備作為原木的樹木等。從經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上看，這實際上是按照生物資產(chǎn)經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和功能不同進(jìn)行的分類，產(chǎn)畜、經(jīng)濟(jì)林木等動植物不僅是勞動的對象，同時又具有生產(chǎn)手段的屬性。我國現(xiàn)行會計制度只是近似地將產(chǎn)畜、經(jīng)濟(jì)林等列作固定資產(chǎn)，將肉畜、養(yǎng)殖的水產(chǎn)動物、種植的莊稼等列作流動資產(chǎn)。我國應(yīng)參照IAS 41對生物資產(chǎn)的分類，將生物資產(chǎn)區(qū)分為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和消耗性生物資產(chǎn)。即使我們在擬制定的農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則中仍然將生產(chǎn)性生物資產(chǎn)列為固定資產(chǎn)，將消耗性生物資產(chǎn)列為流動資產(chǎn)，但考慮到生物資產(chǎn)無論作為流動資產(chǎn)，還是作為固定資產(chǎn)，與其他資產(chǎn)相比都有其自身的特殊性，因此，需要在企業(yè)財務(wù)報告的表內(nèi)或表外對列作流動資產(chǎn)的消耗性生物資產(chǎn)和列作固定資產(chǎn)的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)進(jìn)行單獨披露。這樣做，有利于信息使用者更為全面地了解企業(yè)的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，并對企業(yè)的價值和價值創(chuàng)造能力做出合理的判斷。

二、農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則與存貨等準(zhǔn)則的關(guān)系

會計準(zhǔn)則的基本功能是指導(dǎo)和約束企業(yè)的會計核算和信息披露行為。然而，從各會計準(zhǔn)則所規(guī)范的具體對象看，各個具體會計準(zhǔn)則又有不同的功能定位。縱觀已經(jīng)生效的國際會計準(zhǔn)則及美國會計準(zhǔn)則，會計準(zhǔn)則按其所規(guī)范的具體對象大致可以分為通用業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊行業(yè)準(zhǔn)則和報表準(zhǔn)則四類。通用業(yè)務(wù)準(zhǔn)則是用來規(guī)范所有企業(yè)都可能發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)；特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則用來規(guī)范并非所有企業(yè)都會發(fā)生而只有某些企業(yè)所特有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)；特殊行業(yè)準(zhǔn)則用來規(guī)范只有某類特殊行業(yè)才發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)；報表準(zhǔn)則用來規(guī)范報表的基本項目及編制要求。通用業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、報表準(zhǔn)則可以統(tǒng)稱為共性準(zhǔn)則，而特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和特殊行業(yè)準(zhǔn)則則可以統(tǒng)稱作特殊準(zhǔn)則。

作為一種會計規(guī)則，農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則同其他會計準(zhǔn)則一樣，其基本功能在于規(guī)范企業(yè)有關(guān)農(nóng)業(yè)活動的會計處理和信息披露行為。農(nóng)業(yè)是一個特殊的行業(yè)，而這一行業(yè)之所以特殊，其原因就在于農(nóng)業(yè)活動所具有的特殊性。因此，農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則實質(zhì)上是關(guān)于農(nóng)業(yè)這一特殊行業(yè)的特有經(jīng)濟(jì)活動的會計處理規(guī)則，是一種特殊行業(yè)準(zhǔn)則。

既然農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則是一種特殊行業(yè)準(zhǔn)則，它就有可能與其他相關(guān)準(zhǔn)則，尤其是一些共性準(zhǔn)則在上存在交叉甚至重復(fù)的情況。如何既做到將農(nóng)業(yè)特有業(yè)務(wù)的會計處理進(jìn)行全面的規(guī)范，又不與其他相關(guān)準(zhǔn)則發(fā)生矛盾或者重復(fù)，是至關(guān)這一準(zhǔn)則質(zhì)量的重要。與農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則相關(guān)的準(zhǔn)則主要有：存貨、固定資產(chǎn)、收入、政府補(bǔ)助、無形資產(chǎn)、資產(chǎn)減值等。

從性質(zhì)上看，生物資產(chǎn)中的消耗性部分屬于存貨，從上講其會計處理可以在存貨會計準(zhǔn)則中加以規(guī)范。但《國際會計準(zhǔn)則第2號——存貨》和我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——存貨》都聲明有關(guān)生物資產(chǎn)的會計處理不在存貨準(zhǔn)則規(guī)范的范圍之內(nèi)。例如，《國際會計準(zhǔn)則第2號——存貨》在適用“范圍”中指出，該準(zhǔn)則不適用于“按特定行業(yè)已經(jīng)確立的慣例，以可變現(xiàn)凈值計量的、生產(chǎn)者作為存貨的牲畜、農(nóng)林產(chǎn)品和礦產(chǎn)品”。我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——存貨》也在“引言”中聲明，該準(zhǔn)則不涉及：“農(nóng)業(yè)企業(yè)收獲的農(nóng)產(chǎn)品和采掘企業(yè)開采的礦產(chǎn)品”，“牲畜等與農(nóng)業(yè)活動有關(guān)的生物資產(chǎn)”?？梢姡瑴?zhǔn)則制定者已經(jīng)為農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則的制定留下了空間。實際上，生長中的畜禽、樹木和農(nóng)作物等都有一個初始計價和再次計價問題，因此我們認(rèn)為，農(nóng)業(yè)所特有的作為存貨的生物資產(chǎn)在農(nóng)業(yè)準(zhǔn)則中加以集中處理是一種恰當(dāng)?shù)淖龇ā?/p>

從性質(zhì)上看，生物資產(chǎn)中的生產(chǎn)性部分屬于固定資產(chǎn)，其會計處理可以在《固定資產(chǎn)》中加以規(guī)范。但《國際會計準(zhǔn)則第16號——不動產(chǎn)、廠場和設(shè)備》和我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》都聲明有關(guān)生物資產(chǎn)不在其規(guī)范的范圍之內(nèi)。例如，《國際會計準(zhǔn)則第16號——不動產(chǎn)、廠場和設(shè)備》在“范圍”中指出：本準(zhǔn)則不適用于“與農(nóng)業(yè)活動有關(guān)的生物資產(chǎn)”。我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》在“引言”中說明了該準(zhǔn)則不涉及“經(jīng)濟(jì)林木和產(chǎn)役畜等與農(nóng)業(yè)活動有關(guān)的生物資產(chǎn)”。在這里，準(zhǔn)則制定者同樣為農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則制定有關(guān)動植物類固定資產(chǎn)的會計處理留下了余地。動植物性固定資產(chǎn)雖然具有生產(chǎn)手段的屬性，但由于這類固定資產(chǎn)是活的有機(jī)體，所以它們在使用中的“實物”形態(tài)變化和價值變動既不同于機(jī)器設(shè)備，也不同于房屋建筑物。例如，幼禽幼畜成齡作為生產(chǎn)手段投入生產(chǎn)過程時，它們的價值常常不是降低而是增加。這樣對它們進(jìn)行價值的確認(rèn)和計量也就更為復(fù)雜和困難。正是因為這種復(fù)雜性和困難性，才需要在農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則中對這類資產(chǎn)價值變化確認(rèn)和計量的標(biāo)準(zhǔn)做出專門的規(guī)定。

生長中的生物資產(chǎn)是否確認(rèn)以及如何確認(rèn)其收入或損失，是農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則不可回避的問題，這也涉及到農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則與收入會計準(zhǔn)則的銜接。《國際會計準(zhǔn)則18號——收入》中已明確不涉及：與農(nóng)業(yè)活動有關(guān)的生物資產(chǎn)的初始確認(rèn)及其公允價值的變動；農(nóng)產(chǎn)品的初始確認(rèn)。這意味著，國際會計準(zhǔn)則委員會將生物資產(chǎn)的價值確認(rèn)及相應(yīng)利得或收入的價值確認(rèn)交由農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則加以規(guī)范。我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入》準(zhǔn)則中未提及生物資產(chǎn)的價值確認(rèn)、計量和披露問題。我們認(rèn)為，由于生物資產(chǎn)自身的生長發(fā)育，尤其是自繁幼畜成齡轉(zhuǎn)為產(chǎn)役畜等勢必會引起價值的變化，因此，生物資產(chǎn)利得和損失的確認(rèn)和計量是必須進(jìn)行的會計處理。有關(guān)這種價值變化所導(dǎo)致的企業(yè)損益變化的會計處理，不宜在收入會計準(zhǔn)則中規(guī)定，而應(yīng)在農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則中做出規(guī)范。但在收入會計準(zhǔn)則“引言”中應(yīng)該說明收入準(zhǔn)則不涉及生物資產(chǎn)的價值確認(rèn)和計量，這樣可以明確收入會計準(zhǔn)則與農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則的對接。

我們認(rèn)為，對于農(nóng)業(yè)所特有的政府補(bǔ)助項目的會計處理應(yīng)該在農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則中加以規(guī)范，其他非農(nóng)業(yè)所特有的政府補(bǔ)助項目的會計處理則可以在政府補(bǔ)（援）助會計準(zhǔn)則中規(guī)范。由于農(nóng)業(yè)中土地使用權(quán)、專利權(quán)、專利技術(shù)等與其他行業(yè)中的無形資產(chǎn)并無明顯的不同，所以，我們認(rèn)為，這類無形資產(chǎn)的會計處理在無形資產(chǎn)會計準(zhǔn)則中規(guī)范即可。同任何資產(chǎn)一樣，生物資產(chǎn)也會在企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營過程中發(fā)生價值變動，而且這種價值變動具有自身特有的規(guī)律性。因此，生物資產(chǎn)發(fā)生價值變動的會計處理亦應(yīng)該在農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則中加以規(guī)范，不需在減值會計準(zhǔn)則中涉及。

總之，關(guān)于生物資產(chǎn)確認(rèn)、計量和披露的會計處理應(yīng)統(tǒng)一放在農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則中單獨規(guī)范為宜，這樣有利于邏輯一致地規(guī)范生物資產(chǎn)的相關(guān)會計處理，進(jìn)而提高有關(guān)農(nóng)業(yè)活動的會計信息質(zhì)量。

三、農(nóng)業(yè)準(zhǔn)則與會計制度、農(nóng)業(yè)專業(yè)會計核算辦法等的關(guān)系

1993年我國實施了包括《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計制度》在內(nèi)的13個行業(yè)的會計制度?；诋?dāng)時的會計環(huán)境，《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計制度》是以“農(nóng)業(yè)企業(yè)”這一會計實體作為自己的規(guī)范對象的。而從《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計制度》的看，顯然所要規(guī)范的是一個龐雜的企業(yè)，從農(nóng)業(yè)到工、商、建、運及服務(wù)各業(yè)無所不含。這一點從會計科目的設(shè)置到會計報表項目的規(guī)定都可以清楚地看得出來。之所以這樣做，是考慮了現(xiàn)實中農(nóng)業(yè)企業(yè)經(jīng)營的綜合性。1996年，財政部、農(nóng)業(yè)部又聯(lián)合了《村合作組織會計制度》以規(guī)范村級合作經(jīng)濟(jì)組織的會計核算。上市公司及其他股份制企業(yè)則先后執(zhí)行的是《股份制試點企業(yè)會計制度》（1992年）、《股份有限公司會計制度》（1998年）和《企業(yè)會計制度》（2001年）。這樣一來，作為行業(yè)性質(zhì)會計制度的《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計制度》主要是在原國有農(nóng)場及少數(shù)新創(chuàng)辦的非上市農(nóng)業(yè)企業(yè)實施。我國2001年開始實施的《企業(yè)會計制度》是一個擬統(tǒng)一和替代行業(yè)會計制度的綜合性會計制度。隨著《企業(yè)會計制度》在各種所有制、各行業(yè)、各類企業(yè)的全面實施，包括《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計制度》在內(nèi)的行業(yè)會計制度必將退出舞臺。綜合以上現(xiàn)實情況，無論是現(xiàn)有農(nóng)業(yè)企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)及其業(yè)務(wù)特點，還是農(nóng)業(yè)活動所固有的特殊性，都要求制定作為《企業(yè)會計制度》補(bǔ)充的農(nóng)業(yè)專業(yè)會計核算辦法，而且財政部會同農(nóng)業(yè)部已經(jīng)在著手這項工作。

對制定中的《農(nóng)業(yè)專業(yè)會計核算辦法》與將要制定的農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則如何進(jìn)行合理的功能定位和分工銜接，是會計準(zhǔn)則、會計制度制定時必須預(yù)先予以明確的。

我們認(rèn)為，《農(nóng)業(yè)專業(yè)會計核算辦法》盡管從其功能級次上可以作為《企業(yè)會計制度》的補(bǔ)充，但由于涉農(nóng)企業(yè)的組織形式、經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和融資結(jié)構(gòu)各異，規(guī)模大小不等，所以《農(nóng)業(yè)專業(yè)會計核算辦法》也就不可能成為主要面向上市公司或大企業(yè)的會計制度，而應(yīng)主要面向非上市且中小規(guī)模的涉農(nóng)企業(yè)?；谶@樣的定位，《農(nóng)業(yè)專業(yè)會計核算辦法》應(yīng)主要考慮我國原農(nóng)場及涉及農(nóng)業(yè)活動的中小企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)特點，尤其是國有農(nóng)場這一特有的企業(yè)組織的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)特點，而不必過分地強(qiáng)調(diào)在會計處理上與國際會計慣例的協(xié)調(diào)和趨同。這樣，《農(nóng)業(yè)專業(yè)會計核算辦法》要針對其規(guī)范的對象，除了規(guī)定生物資產(chǎn)確認(rèn)、計量和報告應(yīng)采用的基本原則和外，還要提出會計科目設(shè)置、財務(wù)報告列報等方面的指導(dǎo)性、規(guī)范性要求。從這一點講，《農(nóng)業(yè)專業(yè)會計核算辦法》顯示出其面向企業(yè)“實體”的特征，而不單單是規(guī)范農(nóng)業(yè)活動。

農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則是我國會計準(zhǔn)則體系中的重要組成部分，而會計準(zhǔn)則首先要面向的是上市公司或?qū)ν饣I資的大中型企業(yè)。同會計制度相比，會計準(zhǔn)則在其邏輯性和一致性等方面必須有更高的起點，也應(yīng)與國際會計準(zhǔn)則有更高程度的協(xié)調(diào)性。如果說，《農(nóng)業(yè)專業(yè)會計核算辦法》既要規(guī)范農(nóng)業(yè)活動又要考慮會計實體的組織結(jié)構(gòu)和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)的話，農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則則可以撇開會計實體農(nóng)業(yè)之外的因素，而直接對農(nóng)業(yè)活動的會計處理加以規(guī)范。也即，不管是什么行業(yè)性質(zhì)的企業(yè)，只要按國家相關(guān)法規(guī)的要求應(yīng)該執(zhí)行農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則，其農(nóng)業(yè)活動的會計處理就要按照農(nóng)業(yè)準(zhǔn)則的統(tǒng)一要求進(jìn)行。

四、農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則的主要內(nèi)容

農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則作為一個特殊行業(yè)準(zhǔn)則，它所要規(guī)范的應(yīng)主要是農(nóng)業(yè)所特有的活動及其結(jié)果的會計處理與信息披露。國際會計準(zhǔn)則和我國已有會計準(zhǔn)則的框架結(jié)構(gòu)，結(jié)合農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則的特點，我們認(rèn)為，農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則主要內(nèi)容包括：

1.特有術(shù)語的定義。一項具體會計準(zhǔn)則必須首先對其所涉及的特有術(shù)語作出定義。農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)予以專門定義的術(shù)語有：農(nóng)業(yè)活動、農(nóng)產(chǎn)品、生物資產(chǎn)、生物轉(zhuǎn)化、收獲、活躍市場、公允價值等。以上術(shù)語中的活躍市場、公允價值的定義與其他會計準(zhǔn)則的定義應(yīng)保持含義上的一致性；其他術(shù)語則是農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則所特有的，應(yīng)作出簡潔的定義。

2.生物資產(chǎn)的確認(rèn)和計量。由于生物資產(chǎn)是有生命的即“活”的資產(chǎn)，這便加大了有關(guān)其確認(rèn)和計量的復(fù)雜性。這里的關(guān)鍵是計量屬性的選擇及具體計價方法的運用。IAS 41已將公允價值作為農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則的基本計量屬性。由于IAS 41剛剛生效，而實際上至今世界上并沒有哪個國家已經(jīng)采用該準(zhǔn)則，因此，我國擬制定的農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則在生物資產(chǎn)計量方面究竟是采用公允價值計量屬性，還是歷史成本計量屬性，抑或是二者的結(jié)合，是農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則制定中必須明確的基本問題。我們認(rèn)為，農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則計量屬性的選擇要服從于會計目標(biāo)的要求，要受制于我國會計環(huán)境（尤其是農(nóng)業(yè)會計環(huán)境）和整個會計準(zhǔn)則體系對計量屬性選擇的制約，而不可能脫離這些因素而獨辟蹊徑?；诖丝紤]，我國農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則還只能堅持歷史成本為主的計量屬性，暫且不宜采用以公允價值為主的計量屬性，像IAS 41第20條規(guī)定的：在無法取得生物資產(chǎn)或農(nóng)產(chǎn)品在現(xiàn)存條件下的市場價格或價值的某些情況下，“企業(yè)應(yīng)利用該資產(chǎn)的預(yù)期現(xiàn)金凈流量按當(dāng)前市場的稅前利率折現(xiàn)后確定公允價值”，在我國目前環(huán)境下更是無法全面的接受。但由于農(nóng)業(yè)的特點，整齊劃一地使用一種計量屬性恐怕也未必合適。例如自繁自育的幼畜成齡轉(zhuǎn)為產(chǎn)畜，如果存在活躍的市場，采用公允價值比采用歷史成本可能更為合適。

與土地不可分離的生物資產(chǎn)的價值計量，是農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則遇到的特殊問題。在我國，一方面作為生物資產(chǎn)集合的公允價值不存在“活躍的市場”，另一方面，農(nóng)業(yè)土地一般也極少存在所謂“活躍的市場”（我國實行土地公有制，不允許土地所有權(quán)的自由買賣，更不存在土地所有權(quán)市場）。因此，在我國包括土地價值在內(nèi)的生物資產(chǎn)集合的公允價值是難以找得到的。這實際上也是在我國農(nóng)業(yè)生物資產(chǎn)中采用歷史成本為主的計量屬性的一個重要原因。但我們認(rèn)為，農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則中應(yīng)當(dāng)對土地改良等支出，根據(jù)其數(shù)額的大小確定是否資本化，以及資本化為土地使用權(quán)的價值還是資本化為生物資產(chǎn)（如經(jīng)濟(jì)林木）的價值。

3.農(nóng)業(yè)活動利得與損失的確認(rèn)。實際實現(xiàn)銷售的生物資產(chǎn)，其收入的確認(rèn)如同其他資產(chǎn)。但自產(chǎn)自用或轉(zhuǎn)化用途的生物資產(chǎn)則需要單獨規(guī)范。如前所述，由于我國農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則對生物資產(chǎn)的計量應(yīng)采用歷史成本為主的計量屬性，因此，農(nóng)業(yè)活動利得的確認(rèn)和計量也必然要受到這一計量屬性的，總體上看這會有利于謹(jǐn)慎性原則在收入確認(rèn)中的貫徹。但對于某些情況下也需要采用公允價值計量資產(chǎn)。例如，出生的牲畜就是需要使用公允價值的例子。生物資產(chǎn)會因為災(zāi)害、疫病、蟲害等發(fā)生減值，也會由此產(chǎn)生損失。對生物資產(chǎn)利得的確認(rèn)和計量的時點、方法等都必須在農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則中加以規(guī)定。

4.政府有關(guān)農(nóng)業(yè)補(bǔ)助的確認(rèn)與計量。盡管許多行業(yè)都有可能得到政府的補(bǔ)助，但由于農(nóng)業(yè)的特殊重要性和弱質(zhì)性，任何國家隨著其經(jīng)濟(jì)實力的增強(qiáng)都會程度不同地加大包括政府補(bǔ)助在內(nèi)的農(nóng)業(yè)扶持力度。這一點已經(jīng)被世界各國經(jīng)濟(jì)的經(jīng)驗所證實。隨著我國經(jīng)濟(jì)實力的增強(qiáng)，我國也會不斷加大對農(nóng)業(yè)活動政府補(bǔ)助的范圍和程度。因此，需要根據(jù)政府農(nóng)業(yè)補(bǔ)助的特點，在農(nóng)業(yè)會計準(zhǔn)則中單獨對政府補(bǔ)助計入企業(yè)損益時點的確認(rèn)與價值的計量方法做出規(guī)范性指導(dǎo)。

5.農(nóng)業(yè)特有項目的列報與披露。主要規(guī)范生物資產(chǎn)分類披露的方法，生物資產(chǎn)價值的初始確認(rèn)及其變動，生物資產(chǎn)實物指標(biāo)及其他非財務(wù)指標(biāo)的披露，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊計提的方法等。由于規(guī)模較大的涉農(nóng)企業(yè)常常不是單一地從事農(nóng)業(yè)活動，因此，有關(guān)農(nóng)業(yè)活動的許多財務(wù)的和非財務(wù)指標(biāo)產(chǎn)生的過程，計量屬性和會計處理方法的運用及其背景或條件，以及其他需要進(jìn)一步向信息使用者披露的信息都需要在會計報表附注或增加某些附表加以披露。

主要參考

國際會計準(zhǔn)則委員會。2003.國際會計準(zhǔn)則2002.北京：財政經(jīng)濟(jì)出版社

財政部。2003.企業(yè)會計準(zhǔn)則2003.北京：中國財政經(jīng)濟(jì)出版社

美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會。2002.美國財務(wù)會計準(zhǔn)則（中譯本）。北京：經(jīng)濟(jì)出版社

葛家澍。1995.關(guān)于會計準(zhǔn)則與會計制度的關(guān)系等問題。會計，1

篇4

關(guān)鍵詞:會計準(zhǔn)則變革；上市公司；債務(wù)融資成本

一、會計準(zhǔn)則及其變革

會計準(zhǔn)則是一種規(guī)范會計從業(yè)者行為的制度規(guī)范，它由權(quán)威部門或權(quán)威部門指定的機(jī)構(gòu)制定和頒布。隨著我國改革開放的不斷深入和市場經(jīng)濟(jì)體制的逐漸改進(jìn)，國內(nèi)會計準(zhǔn)則得到了長遠(yuǎn)的發(fā)展，從會計制度起步階段的試點，到實踐過程中的不斷摸索，再到建立并完善適合我國國情的會計制度，直到現(xiàn)階段中與國際會計準(zhǔn)則逐漸保持一致。隨著經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程不斷加快，國際間的貿(mào)易也在逐漸增多，會計準(zhǔn)則在經(jīng)濟(jì)交流中所起的重要作用正逐漸突顯出來，原來的會計準(zhǔn)則在國際資本的自由流動中已經(jīng)逐漸不太適應(yīng)。這就需要我國及時地辦法新的會計準(zhǔn)則，從而更好地推動國內(nèi)企業(yè)與國際接軌。所以在2007年時新的會計準(zhǔn)則正式實施，對于我國企業(yè)走出國門、適應(yīng)國際經(jīng)濟(jì)形勢有著重要意義。與以往的會計準(zhǔn)則變革相比，新會計準(zhǔn)則的頒布是在考慮了中國國情的基礎(chǔ)上引入了國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，而不是簡單地對原有準(zhǔn)則在細(xì)枝末節(jié)方面進(jìn)行修補(bǔ)。二者的區(qū)別在于新的會計準(zhǔn)則要求企業(yè)提供更多的企業(yè)運營信息，包括資產(chǎn)負(fù)債情況、利潤所得、資金流動以及其他信息等等，同時還要講這些信息編制成四張報表，從而讓企業(yè)運營狀況公開透明，一些必要的補(bǔ)充信息和說明信息在這四張報表的附注上要有所體現(xiàn)，由此來加強(qiáng)財務(wù)會計信息的質(zhì)量。同時，和傳統(tǒng)的會計準(zhǔn)則相比，新的會計準(zhǔn)則更注重避免投資者和公眾利益受到損害，并且強(qiáng)調(diào)企業(yè)財務(wù)報告的公開性、透明性，對其披露要求進(jìn)行完善。此外，它的會計理念不再局限于收入費用觀，而是重新啟用資產(chǎn)負(fù)債表觀，并且其會計目標(biāo)也實現(xiàn)了重大變革，放棄了傳統(tǒng)的受托責(zé)任觀，改為嶄新的決策有用觀。

二、債務(wù)融資成本及其影響因素

外部融資中最重要的一種方法就是債務(wù)融資，該辦法主要是利用向銀行借款、對外發(fā)行公司可轉(zhuǎn)債等方式向債權(quán)人獲得所需要的資金。它有時限性、償還性和負(fù)擔(dān)性三個特點。債務(wù)融資成本指的是是企業(yè)憑借自身信譽(yù)、發(fā)行債權(quán)及銀行貸款等融資渠道來獲得資金，同時對資金展開合理運用，最后付清利息，在這一系列活動中所需要的資金付出與管理成本。關(guān)于債務(wù)融資成本的研究認(rèn)為，企業(yè)的內(nèi)外諸多因素對于債務(wù)融資成本都有不同程度的影響，包括企業(yè)的大小、運營情況、負(fù)債狀況、獲得利潤能力、公司組織機(jī)構(gòu)情況等，此外，新的會計準(zhǔn)則的頒布有效加強(qiáng)了企業(yè)的會計信息質(zhì)量，隊友企業(yè)的債務(wù)融資成本也有不同程度的意義。

三、會計準(zhǔn)則變革的作用

相比會計準(zhǔn)則變革前，新會計準(zhǔn)則的實施可以使債權(quán)投資人通過公司對外公開的財務(wù)報告對企業(yè)經(jīng)營狀況的了解更接近其真實的狀況，同時也給債權(quán)投資人在簽訂債務(wù)契約時要考慮的財務(wù)指標(biāo)做出了明確的說明，方便了債權(quán)人對借款發(fā)生后的活動進(jìn)行進(jìn)一步的監(jiān)督，這也有效地緩解了長期以來債務(wù)人對企業(yè)信息了解、不清晰的問題，加強(qiáng)了企業(yè)債務(wù)信息的公開透明程度，由此有效地避免了債權(quán)人的權(quán)益受到更大的損害。企業(yè)的會計信息質(zhì)量的好壞程度對于企業(yè)債務(wù)融資成本有著不同程度的影響，而這種影響主要是通過會計準(zhǔn)則帶來的，由于新會計準(zhǔn)則的頒布，有效加強(qiáng)了企業(yè)的會計信息質(zhì)量，所以企業(yè)所遵守的會計準(zhǔn)則與債務(wù)融資成本是息息相關(guān)的。在債務(wù)融資過程中，企業(yè)作為債務(wù)人其股東可以了解公司生產(chǎn)經(jīng)營的真實狀況，而債權(quán)人不能完全了解債務(wù)人的行為。新的會計準(zhǔn)則的頒發(fā)將會取代傳統(tǒng)的會計準(zhǔn)則，如上文所述，企業(yè)的會計信息質(zhì)量是與會計準(zhǔn)則有關(guān)的。而企業(yè)產(chǎn)權(quán)性質(zhì)的區(qū)別使得企業(yè)會計信息質(zhì)量對企業(yè)的債務(wù)融資成本造成的影響也不盡相同，通常來說，會計信息質(zhì)量的變化對于非國有控股上市公司的作用更大，呈正相關(guān)關(guān)系。也就是會計信息質(zhì)量高的非國有控股上市公司在債務(wù)融資過程中比會計信息質(zhì)量差的企業(yè)能更好、更快地以低成本達(dá)到目的。

四、結(jié)束語

隨著我國會計準(zhǔn)則的不斷發(fā)展，其逐漸趨于完善。新會計準(zhǔn)則的頒發(fā)有效加強(qiáng)了會計信息質(zhì)量，從而讓非國有控股上市公司可以通過更低的融資成本來實現(xiàn)債務(wù)融資的目的。

參考文獻(xiàn):

[1]張先治，晏超.我國會計準(zhǔn)則變革研究[J].財經(jīng)問題研究，2013(7)：87-94.

篇5

中國移動北京公司E2專家，高級審計師，美國注冊會計師(AICPA)，MBA、中國會計學(xué)會高級會員。2003年起在公司負(fù)責(zé)全面風(fēng)險管理體系建設(shè)工作，2006年成果《構(gòu)建現(xiàn)代企業(yè)全面風(fēng)險管理體系》獲中國通信行業(yè)管理創(chuàng)新成果一等獎，成果《國有大型通信運營企業(yè)全面風(fēng)險管理體系的構(gòu)建與實施》獲國家級管理創(chuàng)新成果二等獎。2007年建成某國有上市公司全面風(fēng)險管理體系，該體系經(jīng)過四年的常態(tài)化運轉(zhuǎn)實施，效果良好。

前言

存貨核算是企業(yè)會計的基礎(chǔ)領(lǐng)域之一，在企業(yè)會計準(zhǔn)則中占有重要地位。美國和中國會計準(zhǔn)則均要求存貨計量考慮存貨的歷史成本和當(dāng)前價值，然而兩國會計準(zhǔn)則關(guān)于存貨的成本與市場孰低計量方法卻有著顯著不同。文章通過對兩國存貨計量方法的對比研究，取長補(bǔ)短，這對于提高我國企業(yè)存貨相關(guān)會計信息質(zhì)量以及存貨相關(guān)內(nèi)部控制由著重要而現(xiàn)實的意義。

一、美國會計準(zhǔn)則關(guān)于存貨的計量方法

美國會計準(zhǔn)則關(guān)于存貨的計量方法，主要內(nèi)容包括在ARB 43之Chapter 4中，SFAS 151中也有部分內(nèi)容。存貨的基礎(chǔ)計量方法是歷史成本，在此基礎(chǔ)上使用成本與市場孰低法(Lower of Cost orMarket，LCM)進(jìn)行計量?！癱ost”的含義即通常意義上的“成本”，然而“market”卻是一個專有名詞，指的并不是簡單的“市場價”，而是指重置價格與可變現(xiàn)凈值經(jīng)過計算和比對后確定的一個價值量，本文簡稱其為“市場”。

成本與市場孰低法應(yīng)用過程如下：

1　確定市場(market)

市場是存貨的重置成本，但該成本限制在上限值和下限值之內(nèi)：

(1)上限值(ceiling)――可變現(xiàn)凈值(NRV，即售賣價減去為此而發(fā)生的銷售成本)(2)下限值(floor)――可變現(xiàn)凈值減去正常利潤(NRV-Normal Profit)

(3)如果重置成本高于可變現(xiàn)凈值，則市場=上限值(可變現(xiàn)凈值)。如果重置成本低于下限值(可變現(xiàn)凈值減去正常利潤)，則市場=下限值(可變現(xiàn)凈值～正常利潤)

2　確定成本

存貨成本的計算泡括所有使存貨具備可銷售狀態(tài)而發(fā)生的成本，包括購買價格，正常的運輸費用、整理成本以及正常損耗。需要指出的是，成本的計算與上限值和下限值無關(guān)。

3　選擇成本與市場中的低者，做為存貨價值。既可以對每個存貨項目計算，也可以就存貨整體進(jìn)行計算。

舉例說明如下：

某企業(yè)至資產(chǎn)負(fù)債表日共有A、B、C三種存貨，相關(guān)資料如表1所示。按照成本與“市場”孰低，存貨期末計價過程見表2。

存貨A：市場等于其重置成本，即102.5元，因為它介于上限值(125元)和下限值(100.0元)之間。按照成本與“市場”孰低，確定存貨價值為102.5元。

存貨B：市場受限于下限值55(80-15-10)元，因為52.5元的重置成本低于下限值。按照成本與“市場”孰低，確定存貨價值為55元。

存貨C：市場受限于上限值，即45.0(55.0-10.0)元，因為47.5的重置成本高于上限值。按照成本與“市場”孰低，確定存貨價值為42.5元。

二、我國會計準(zhǔn)則關(guān)于成本與可變現(xiàn)凈值孰低的規(guī)定

我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號――存貨》詳細(xì)規(guī)定了存貨的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息的披露。其中第五條規(guī)定，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。第十五條規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計提存貨跌價準(zhǔn)備，計入當(dāng)期損益。可變現(xiàn)凈值，是指在日?；顒又校尕浀墓烙嬍蹆r減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額。第十六條規(guī)定，企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應(yīng)當(dāng)以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)。為生產(chǎn)而持有的材料等，其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的，該材料仍然應(yīng)當(dāng)按照成本計量；材料價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的，該材料應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值計量。第十七條規(guī)定，為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以合同價格為基礎(chǔ)計算。第十八條規(guī)定，企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)按照單個存貨項目計提存貨跌價準(zhǔn)備。對于數(shù)量繁多、單價較低的存貨，可以按照存貨類別計提存貨跌價準(zhǔn)備。第十九條規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確定存貨的可變現(xiàn)凈值。以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在原已計提的存貨跌價準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計人當(dāng)期損益。

仍以上述企業(yè)為例說明。按照我國會計準(zhǔn)則，不需知道存貨的重置成本和正常利潤。按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低，存貨期末計價過程如表3、表4。

存貨A：可變現(xiàn)凈值低于成本，以可變現(xiàn)凈值計價，確定存貨價值為102.5元。

存貨B：可變現(xiàn)凈值低于成本，以可變現(xiàn)凈值計價，確定存貨價值為55元。

存貨C：可變現(xiàn)凈值高于成本，以成本計價，確定存貨價值為42.5元。

按照我國會計準(zhǔn)則，存貨A、B、C最終均按成本價計價，分別為105元、57.5元、42.5元。而按照美國會計準(zhǔn)則，只有存貨C的結(jié)果最終按照成本價計價(42.5元)，A，B均按市場(market)計價，分別為102.5元和55元。

三，中美會計準(zhǔn)則關(guān)于成本與市場孰低法的主要不同

1　我國會計準(zhǔn)則是“成本與可變現(xiàn)凈值孰低”，而美國會計準(zhǔn)則是成本與“市場”孰低?！笆袌觥辈皇强勺儸F(xiàn)凈值，而是重置成本，只是這個重置成本要受可變現(xiàn)凈值的制約和修正。

2　美國會計準(zhǔn)則成本與“市場”孰低的計算分為四個步驟：第一步是確定重置成本；第二步是確定ceiling和floor，第三步是重置成本與ceiling和floor進(jìn)行比對，確定“市場”；第四步是“市場”與成本對比，以低者作為存貨計價。我國會計準(zhǔn)則只有兩個步驟：一是確定可變現(xiàn)凈值；二是將可變現(xiàn)凈值與成本對比，以低者作為存貨計價。

3　在依據(jù)成本與“市場”孰低確認(rèn)存貨損失后，當(dāng)存貨可變現(xiàn)凈值(市場)回升時，我國會計準(zhǔn)則允許沖回?fù)p失并將存貨價值調(diào)回最高至確認(rèn)損失前，而美國會計準(zhǔn)則不允許沖回?fù)p失，不允許回調(diào)(recovery)，只能在存貨實現(xiàn)銷售時才能一并確認(rèn)。

4　我國會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)按照單個存貨項目計提存貨跌價準(zhǔn)備。對于種類繁多、單價較低的存貨，可以按照存貨類別計提存貨跌價準(zhǔn)備。美國會計準(zhǔn)則規(guī)定，計算成本與“市價”孰低，既可以按照單個存貨項目計算，也可以按照全部存貨計算。而按單個存貨項目計算成本與市場孰低，通常比按照全部存貨計算成本與市場孰低，得出的存貨價值更低，需要計提的存貨跌價準(zhǔn)備更高。

四、中美會計準(zhǔn)則關(guān)于成本與市場孰低法

的優(yōu)勢和不足分析

1　美國會計準(zhǔn)則關(guān)于成本與“市場”孰低法提供的會計信息質(zhì)量高于我國會計準(zhǔn)則

我國會計準(zhǔn)則簡單地以“可變現(xiàn)凈值”做為存貨計價，存在很大的問題。多數(shù)企業(yè)的大量存貨是為了用于生產(chǎn)經(jīng)營，并不是為了銷售，企業(yè)對這些存貨不具備正常的銷售渠道，根本無法實現(xiàn)所謂的“可變現(xiàn)凈值”。比如，某制造廠年初以2000元的單價，從某商場購買了10塊手表，準(zhǔn)備用于客戶聯(lián)絡(luò)和服務(wù)。年底對這10塊手表計價時，其可變現(xiàn)價值很難確定，因為該制造廠并不能通過商場來銷售這10塊手表。如果該廠到集貿(mào)市場，甚至到購買手表的商場門口去售賣這10塊手表，成交價可能是1500元／塊，1000元／塊，甚至出現(xiàn)無人購買的現(xiàn)象。再如，某電器設(shè)備制造企業(yè)，以1000元／塊的價格購入10000塊電池，用于制造設(shè)備。該企業(yè)并無制造和銷售電池的資質(zhì)和渠道，年底時卻要計算這些電池的可變現(xiàn)凈值，這樣只能通過繁雜的人為估計，先估計設(shè)備售價，再估計至具備可售狀態(tài)所必須投入的成本，二者相減，得出所謂的“可變現(xiàn)凈值”?！翱勺儸F(xiàn)凈值”如何實現(xiàn)，“確鑿證據(jù)”如何取得，很難有一個客觀而公允的方法。

而美國會計準(zhǔn)則關(guān)于成本與“市場”孰低的計算，依據(jù)的是重置價值，也就是企業(yè)從正常渠道購買該存貨的價格。正常渠道的市場銷售價格通?？梢哉J(rèn)為是公允價格。以前述為例，年底對手表進(jìn)行計價，首先要參考一般商場該手表的正常銷售價格(重置價值)，而不是企業(yè)自己通過非正常渠道變賣手表的價格(可變現(xiàn)價值)。再如前述電池，首先要參考電池生產(chǎn)廠家或者銷售公司的正常銷售價格(重置價值)，而非企業(yè)自己通過非正常渠道變賣手表的價格(可實現(xiàn)價值)。確定了重置價值之后，還要用可變現(xiàn)凈值進(jìn)行修正。市場(market)不能超過上限值(ceiling)，以避免將過多的損失延遲到未來確認(rèn)。如果不設(shè)上限值，有可能造成企業(yè)過高估計存貨的現(xiàn)值，從而延遲計算損失的時間，導(dǎo)致當(dāng)期成本的降低和利潤的升高以及未來成本的升高和利潤的降低。市場(market)也不能低于下限值(floor)，以避免將過多的利潤延遲到未來確認(rèn)。如果不設(shè)下限值，有可能造成企業(yè)過低估計存貨現(xiàn)值，從而在本期計算過多損失，增加本期成本，降低本期利潤，增加未來利潤。

2　美國會計準(zhǔn)則關(guān)于成本與“市場”孰低法提供的會計控制功能比我國會計準(zhǔn)則強(qiáng)大

我國會計準(zhǔn)則簡單地以“可變現(xiàn)凈值”作為存貨計價，雖然要求“確鑿”證據(jù)，但實際上留下了很大的人為判斷空間。如前所述，制造型企業(yè)對于材料型存貨，根本沒有正常銷售渠道，很難實現(xiàn)正常的銷售價格，多數(shù)情況下依靠人為估計，人為調(diào)節(jié)的機(jī)會很大。而美國會計準(zhǔn)則依據(jù)的是存貨的重置價格，這個價格是競爭市場上的正常銷售價格，很難被人為控制。盡管如此，美國會計準(zhǔn)則又進(jìn)一步要求，重置價值既不能高于上限值(ceiling)，也不能低于下限值(floor)，從而在很大程度上控制了人為調(diào)節(jié)利潤的風(fēng)險。

除此之外，美國會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)一旦調(diào)減了存貨價值，即便存貨價值在未來有了回升，也不允許再調(diào)回來，企業(yè)只能在最終實現(xiàn)該存貨的銷售或使用后，才能夠確認(rèn)該價值的回升。而我國會計準(zhǔn)則允許調(diào)減存貨價值，又允許未來再做調(diào)回，留下了一個人為調(diào)節(jié)利潤的巨大漏洞。以前述某企業(yè)購買電池為例，由于該企業(yè)當(dāng)年利潤較高，并預(yù)計次年經(jīng)營形勢比較困難，該企業(yè)主動確認(rèn)每塊電池的“可變現(xiàn)凈值”為700元，10000塊電池共計損失3000000元，使本年利潤減少3000000元。次年，該企業(yè)又取得“確鑿”證據(jù)，每塊電池的“可變現(xiàn)凈值”為900元，10000塊電池共計調(diào)回?fù)p失2000000元，使次年利潤增加2000000元。在中國當(dāng)前的會計、審計道德環(huán)境下，這種風(fēng)險是顯而易見的。

3　美國會計準(zhǔn)則關(guān)于成本與“市場”孰低法遠(yuǎn)比我國會計準(zhǔn)則復(fù)雜，推廣使用成本較高

與我國會計準(zhǔn)則簡單的“可變現(xiàn)凈值”不同，美國會計準(zhǔn)則成本與市場孰低法的計算非常復(fù)雜。我國會計從業(yè)人員多達(dá)千萬，層次不一，多數(shù)人員的職業(yè)水平尚待提高。對于美式核算，我國很多會計人員在短期內(nèi)很難理解和掌握，推廣使用成本會相當(dāng)高。

五、關(guān)于國際會計準(zhǔn)則的補(bǔ)充討論

我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則關(guān)于存貨的計量方法極為接近，二者均規(guī)定期末計量應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。不同之處在于，我國會計準(zhǔn)則將存貨計量分為初始計量和期末計量，規(guī)定初始計量應(yīng)當(dāng)以其成本入賬，期末計量應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。即存貨入賬價值的基礎(chǔ)采用歷史成本原則，而期末計價采用謹(jǐn)慎原則對歷史成本原則進(jìn)行修正。而IAS2對存貨的計量沒有區(qū)分初始計量和期末計量，一律按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。

初始計量與期末計量同樣采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法，可以保持前后計量方法的一致性，便于企業(yè)內(nèi)部的縱向比較，而且采用孰低法進(jìn)行初始計量，能夠更謹(jǐn)慎地估計存貨入賬價值。但由于可變現(xiàn)凈值更多的需要主觀估計，估計結(jié)果也難以驗證，作為存貨的計量標(biāo)準(zhǔn)容易變成操縱利潤的工具。就這一點而言，在我國當(dāng)前的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，國際會計準(zhǔn)則提供的關(guān)于存貨計量的會計信息質(zhì)量和會計控制功能劣于我國會計準(zhǔn)則，與美國會計準(zhǔn)則相比就相差更遠(yuǎn)了。

篇6

關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則；結(jié)構(gòu)；特點；意義

財政部于2006年2月15日全面推出了由1項基本準(zhǔn)則和38項具體準(zhǔn)則組成的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系。這是我國經(jīng)濟(jì)生活中的重大事件，在中國會計發(fā)展歷史上具有里程碑的意義。

一、 會計準(zhǔn)則體系的框架結(jié)構(gòu)

新會計準(zhǔn)則體系是一個有機(jī)整體，由1個基本準(zhǔn)則、38個具體準(zhǔn)則和1個應(yīng)用指南構(gòu)成。

1. 基本準(zhǔn)則

基本準(zhǔn)則由11章50條構(gòu)成?；緶?zhǔn)則處于新會計準(zhǔn)則體系的第一層次。基本準(zhǔn)則涉及整個會計工作和整個會計準(zhǔn)則體系的指導(dǎo)思想和指導(dǎo)原則，對38個具體準(zhǔn)則起統(tǒng)馭和指導(dǎo)作用，各具體準(zhǔn)則的基本原則均來自基本準(zhǔn)則，不得違反基本準(zhǔn)則的精神。

修訂后的基本準(zhǔn)則與1992年的基本準(zhǔn)則比較，呈現(xiàn)以下五個特點：

（1） 繼續(xù)堅持我國基本準(zhǔn)則的定位。國際會計準(zhǔn)則體系中《編制財務(wù)報表的框架》的內(nèi)容與我國的基本準(zhǔn)則有相似之處，但該框架不作為準(zhǔn)則體系的組成部分，主要是用于指導(dǎo)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的制定工作。我國已經(jīng)有了基本準(zhǔn)則，十多年來已被理論界和實務(wù)界所接受。所以，這次修訂基本準(zhǔn)則，沒有將原來的基本準(zhǔn)則改為類似于國際會計準(zhǔn)則理事會的《編報財務(wù)報表的框架》，仍沿用《企業(yè)會計準(zhǔn)則－基本準(zhǔn)則》的形式，只對其中的部分內(nèi)容做出修改。

（2） 對會計目標(biāo)進(jìn)行修改。會計目標(biāo)是財務(wù)會計最終要達(dá)到的結(jié)果。在國外，也稱為財務(wù)報表的目標(biāo)。根據(jù)會計的本質(zhì)和國內(nèi)外會計實踐，修訂后會計的基本目標(biāo)是：“企業(yè)會計應(yīng)當(dāng)如實提供有關(guān)企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等方面的有用信息，以滿足有關(guān)各方面對信息的需要，有助于使用者做出經(jīng)濟(jì)決策，并反映管理層受托責(zé)任的履行情況?！被緶?zhǔn)則根據(jù)這些新情況對會計目標(biāo)有關(guān)內(nèi)容作出了相應(yīng)的修改。

（3） 對會計一般原則進(jìn)行完善。原基本準(zhǔn)則中的一般原則，具體規(guī)定了12項原則。國外一般稱為會計信息或財務(wù)報表的質(zhì)量特征。本次修改將原一般原則改為會計信息的質(zhì)量要求。這樣更能體現(xiàn)本章的內(nèi)容實質(zhì)。此外，在原來12項一般原則基礎(chǔ)上，增補(bǔ)了會計的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)重于法律形式的原則要求，這也是近年來國際上通行的要求，另外，本次修訂同時對原12項原則的內(nèi)容也作了適當(dāng)?shù)难a(bǔ)充和完善。

（4） 對會計要素的定義作了重大調(diào)整。這次重大調(diào)整的主要原因是，2000年國務(wù)院的《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》中，對資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用、利潤等六大會計要素進(jìn)行重新定義，取代了原基本準(zhǔn)則中關(guān)于會計要素定義的規(guī)定?；緶?zhǔn)則修訂后的這部分內(nèi)容完全是按照《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》的規(guī)定進(jìn)行的，而且是本次基本準(zhǔn)則修改的核心部分。除了修改六大會計要素的定義外，還吸收了國際準(zhǔn)則中的合理內(nèi)容，例如，在利潤要素中引入國際準(zhǔn)則中的“利得”和“損失”概念。

（5） 對財務(wù)報告進(jìn)行修改。本次修改刪除了財務(wù)情況說明書的提法，將第九章財務(wù)報告改為財務(wù)會計報告。在語言表述上做到中國化和通俗化，便于理解、操作和執(zhí)行。

2.具體準(zhǔn)則

具體準(zhǔn)則共有38項，其中，新制定的會計準(zhǔn)則22項，以前制定、現(xiàn)在修訂的16項。這38項具體準(zhǔn)則基本涵蓋了各類企業(yè)的主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。具體準(zhǔn)則處于會計準(zhǔn)則體系的第二層次，是根據(jù)基本準(zhǔn)則制定的、用來指導(dǎo)企業(yè)各類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)確認(rèn)、計量、記錄和報告的規(guī)范。

具體會計準(zhǔn)則分為一般業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊行業(yè)的特定業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和報告準(zhǔn)則三類：

(1)一般業(yè)務(wù)準(zhǔn)則。它主要規(guī)范各類企業(yè)普遍適用的一般經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的確認(rèn)和計量要求。包括存貨，會計政策等具體準(zhǔn)則項目。

(2)特殊行業(yè)的特定業(yè)務(wù)準(zhǔn)則。它主要規(guī)范特殊行業(yè)的特定業(yè)務(wù)的確認(rèn)與計量要求。包括石油天然氣開采，生物資產(chǎn)等準(zhǔn)則項目。

(3)報告準(zhǔn)則。主要規(guī)范普遍適用于各類企業(yè)的報告類準(zhǔn)則，如財務(wù)報表列報，現(xiàn)金流量表等準(zhǔn)則項目。

3.企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南

企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南處于會計準(zhǔn)則體系的第三個層次，是根據(jù)基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則制定、指導(dǎo)會計實務(wù)的操作性指南。企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南主要解決在運用準(zhǔn)則處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時所涉及的會計科目、賬務(wù)處理、會計報表及其格式，類似于以前的會計制度。鑒于這次會計準(zhǔn)則體系改革的幅度很大，如果由企業(yè)自行設(shè)計科目報表可能會出現(xiàn)混亂的局面，所以財政部制定了企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南。

二、 會計準(zhǔn)則體系頒布和實施的意義

第一，有利于我國融入國際經(jīng)濟(jì)體系。要使中國融入國際經(jīng)濟(jì)體系，會計作為商業(yè)通用語言，必須國際化。會計國際化的關(guān)鍵點之一就是會計準(zhǔn)則的國際化。改革開放以來，我國會計制度建設(shè)取得了長足的進(jìn)步，但現(xiàn)行企業(yè)會計制度仍然存在不足之處，與國際會計準(zhǔn)則之間還有相當(dāng)?shù)牟町?，在?jīng)濟(jì)全球化的今天，減少或消除我國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的差異，使我國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則進(jìn)行充分協(xié)調(diào)，可以提高我國企業(yè)會計信息在全球經(jīng)濟(jì)中的可比性，降低我國企業(yè)信息報告成本和融資成本，有利于推進(jìn)我國當(dāng)前實施的企業(yè)“走出去”戰(zhàn)略。因此，制定一套在充分考慮我國國情的基礎(chǔ)上，與國際會計準(zhǔn)則充分協(xié)調(diào)的新會計準(zhǔn)則體系是我國融入國際經(jīng)濟(jì)體系的迫切需要。

第二，有利于建立和完善現(xiàn)代企業(yè)制度。建立和完善現(xiàn)代企業(yè)制度需要高質(zhì)量的會計信息，沒有高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則，就不可能有高質(zhì)量的會計信息。新的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系貫徹了先進(jìn)科學(xué)的會計理念，從中國的實際出發(fā)，借鑒了國際會計準(zhǔn)則中適合中國國情的會計政策和程序，使企業(yè)提供高質(zhì)量的會計信息有了制度保證。新會計準(zhǔn)則體系的頒布和實施必將對建立和完善現(xiàn)代企業(yè)制度產(chǎn)生積極的影響。

第三，有利于提高會計人員的職業(yè)水平。從整體看，與我國迅速發(fā)展的經(jīng)濟(jì)對會計人員職業(yè)水平的要求還有一定的差距，與國際上先進(jìn)國家的會計水平相比，差距更大。提高會計人員整體的職業(yè)水平，增強(qiáng)其職業(yè)判斷能力，成為我國會計界面臨的一個重大課題。提高會計人員的職業(yè)水平一靠培訓(xùn)，二靠在實踐中鍛煉。以新會計準(zhǔn)則體系培訓(xùn)為契機(jī)，將國際上先進(jìn)的會計理念和先進(jìn)的會計方法傳授給會計人員，將有利于會計人員職業(yè)水平的提高；實施新會計準(zhǔn)則體系，將使會計人員有機(jī)會在會計實踐中鍛煉和提高職業(yè)判斷能力。

第四，有利于提升我國會計的國際地位。新準(zhǔn)則體系的建立，有利于我國更快地實現(xiàn)制定高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則的目標(biāo)，促進(jìn)全球會計領(lǐng)域的交流與合作，增強(qiáng)我國在國際會計領(lǐng)域的影響力，從而有利于進(jìn)一步提高我國會計的國際地位。

三、 會計準(zhǔn)則體系的特點

新會計準(zhǔn)則體系較好地處理了借鑒國際慣例與立足國情的關(guān)系、繼承與發(fā)展的關(guān)系、科學(xué)規(guī)范與便于理解和操作執(zhí)行的關(guān)系。所以，與以前頒布類似的會計規(guī)范相比，新會計準(zhǔn)則體系表現(xiàn)出如下特點。

第一， 科學(xué)性。首先，科學(xué)性體現(xiàn)在其會計理念的科學(xué)性。新會計準(zhǔn)則體系比以往更加關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)的質(zhì)量，更加強(qiáng)調(diào)對企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債日的財務(wù)狀況進(jìn)行真實、公允地反映，更加強(qiáng)調(diào)企業(yè)的盈利模式和資產(chǎn)的營運效率，而不僅僅是營運效果。其次，科學(xué)性體現(xiàn)在其體系結(jié)構(gòu)和表述的科學(xué)性。新會計準(zhǔn)則體系是由基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南構(gòu)成的一個有機(jī)整體。在這個有機(jī)整體中，既有一般的原則指導(dǎo)，又有實務(wù)的操作指南，既體現(xiàn)了國際協(xié)調(diào)性，又密切結(jié)合中國實際。新會計準(zhǔn)則體系體例合理、表述清晰、定義科學(xué)，是一套質(zhì)量較高的會計準(zhǔn)則體系。最后，科學(xué)性還體現(xiàn)在其會計政策和方法的科學(xué)性。新會計準(zhǔn)則體系保留了在我國行之有效的會計政策和方法，剔除了一些不合時宜的、舊的會計政策和方法（如存貨計價的后進(jìn)先出法等），引進(jìn)了一些符合中國實際的、新的會計政策和方法（如在合并會計報表中引入實體理論等）。

第二， 全面性。縱向上看，基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南是一個有機(jī)整體；橫向上看，38項具體準(zhǔn)則和1個應(yīng)用指南基本上涵蓋了各類企業(yè)的主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。這些業(yè)務(wù)不僅包括以前的一些常規(guī)業(yè)務(wù)，而且包括了隨著經(jīng)濟(jì)活動的發(fā)展而出現(xiàn)的新業(yè)務(wù)（如金融工具、套期保值等）。即使將來出現(xiàn)具體準(zhǔn)則沒有涵蓋的新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，企業(yè)也可以根據(jù)企業(yè)基本準(zhǔn)則進(jìn)行判斷和處理。

第三， 可操作性。新會計準(zhǔn)則體系不僅對會計確認(rèn)、計量、記錄和報告提供了一般的原則指導(dǎo)，而且對如何運用會計準(zhǔn)則提供了操作指南。在新會計準(zhǔn)則體系中，應(yīng)用指南以會計人員喜聞樂見的會計科目和會計報表的形式對如何運用會計準(zhǔn)則作出了規(guī)范，避免了會計人員在具體運用時出現(xiàn)無所適從的情況，避免了在實施新會計準(zhǔn)則體系時可能出現(xiàn)的混亂局面。

第四， 與國際會計準(zhǔn)則之間的充分協(xié)調(diào)性。新會計準(zhǔn)則體系借鑒了國際會計準(zhǔn)則中適合中國實情的內(nèi)容，絕大部分會計政策與方法與國際會計準(zhǔn)則的要求是一致的。從總體上看，我國新會計準(zhǔn)則體系與國際會計準(zhǔn)則之間保持了高度的協(xié)調(diào)性（或趨同性），但同時，新會計準(zhǔn)則與現(xiàn)行的國際會計準(zhǔn)則之間也存在一定的差異，表現(xiàn)在如下幾個方面：公允價值的應(yīng)用；企業(yè)合并的會計處理方法；關(guān)聯(lián)方的披露；政府補(bǔ)助的會計處理；資產(chǎn)減值的會計處理。

第五， 層次性。新會計準(zhǔn)則體系具有明顯的層次性。基本準(zhǔn)則處于會計準(zhǔn)則體系的最高層次，它是制定具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南的依據(jù)，也是指導(dǎo)會計實務(wù)的規(guī)則。具體準(zhǔn)則處于會計準(zhǔn)則體系的第二個層次，它是根據(jù)基本準(zhǔn)則制定的對各類企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)確認(rèn)、計量、記錄和報告的規(guī)范。應(yīng)用指南是根據(jù)基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則制定的、指導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行會計實務(wù)的操作指南。新會計準(zhǔn)則體系的這三個層次相互聯(lián)系、各有分工。

第六， 動態(tài)性。新會計準(zhǔn)則體系是一個開放的系統(tǒng)。當(dāng)實務(wù)中出現(xiàn)更科學(xué)的會計處理方法時，可以對應(yīng)用指南進(jìn)行修訂，使新會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南中體現(xiàn)實務(wù)出現(xiàn)的新的、更科學(xué)的會計處理方法。

作者單位：廣東培正學(xué)院

參考文獻(xiàn)：

篇7

一、關(guān)于制定依據(jù)

我國《國家審計基本準(zhǔn)則》是依據(jù)《中華人民共和國審計法》及其實施條例制定的，《獨立審計基本準(zhǔn)則》的制定依據(jù)則是《中華人民共和國注冊師法》。

二、關(guān)于適用范圍

我國《國家審計基本準(zhǔn)則》是我國政府部門規(guī)章性的審計規(guī)范。是審計署領(lǐng)導(dǎo)全國審計機(jī)關(guān)開展審計業(yè)務(wù)活動的審計規(guī)章，適用于國家審計機(jī)關(guān)和審計人員依法從事的審計活動，對注冊會計師依法進(jìn)行的獨立審計活動沒有約束力。我國《獨立審計基本準(zhǔn)則》是注冊會計師行業(yè)自律性的審計規(guī)范，是注冊會計師職業(yè)規(guī)范體系的重要組成部分，適用于注冊會計師執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)的全過程，對國家審計機(jī)關(guān)和審計人員依法從事的審計活動則不具有法律約束力。

三、關(guān)于一般準(zhǔn)則

我國《國家審計基本準(zhǔn)則》中的一般準(zhǔn)則是審計機(jī)關(guān)及其審計人員應(yīng)當(dāng)具備的基本資格條件和職業(yè)要求。其中，對審計機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)具備的資格條件和職業(yè)要求的專門規(guī)定有第七條、第十三條與第十四條共三條，包括審計機(jī)關(guān)辦理審計事項應(yīng)當(dāng)具備的基本條件審計機(jī)關(guān)錄用審計人員的規(guī)定；審計機(jī)關(guān)建立和實施繼續(xù)培訓(xùn)制度的規(guī)定，以及審計署和省級審計機(jī)關(guān)建立審計專業(yè)技術(shù)資格、評審制度的規(guī)定等具體內(nèi)容。對審計人員應(yīng)當(dāng)具備的資格條件和職業(yè)要求的專門規(guī)定有第八條、第十一條與第十二條共三條包括；承辦審計業(yè)務(wù)的審計人員應(yīng)當(dāng)具備的條件，審計人員回避制度的規(guī)定、保密責(zé)任的規(guī)定等具體內(nèi)容。對審計機(jī)關(guān)和審計人員共同應(yīng)當(dāng)遵循的職業(yè)要求和規(guī)定有第九條、第十條共兩條；一是審計機(jī)關(guān)和審計人員辦理審計事項應(yīng)當(dāng)客觀公正、實事求是保持應(yīng)有的獨立性和職業(yè)謹(jǐn)慎。二是不得參與被審計單位的行政或者經(jīng)營管理泛動，在審計過程中必須遵守有關(guān)廉政紀(jì)律的規(guī)定。

我國《獨立審計基本準(zhǔn)則》中的一般準(zhǔn)則是注冊會計師資格條件和執(zhí)業(yè)行為的準(zhǔn)則，主要包括獨立審計的目的；擔(dān)任獨立審計工作的注冊會計師應(yīng)當(dāng)具備的專業(yè)知識、實踐經(jīng)驗與工作能力；注冊會計師應(yīng)當(dāng)具備的職業(yè)道德條件（獨立、客觀、公正、職業(yè)謹(jǐn)慎、保密等）；審計責(zé)任與會計責(zé)任；審計意見的性質(zhì)等具體內(nèi)容。

通過對上述一般準(zhǔn)則的比較不難看出，無論是《國家審計基本準(zhǔn)則》還是《獨立審計基本準(zhǔn)則》，都有對其執(zhí)業(yè)人員資格條件和職業(yè)道德條件的規(guī)定，其中對其執(zhí)業(yè)人員職業(yè)道德條件均作了獨立、客觀、職業(yè)謹(jǐn)慎與保密的規(guī)定，這是由審計監(jiān)督的性質(zhì)所決定的。二者比較，存在的主要區(qū)別一是《國家審計基本準(zhǔn)則》既有對其執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)——國家審計機(jī)關(guān)的相關(guān)規(guī)定，又有對其執(zhí)業(yè)人員——國家審計人員的相關(guān)要求；而《獨立審計基本準(zhǔn)則》只對其執(zhí)業(yè)人員——注冊會計師作了相應(yīng)的規(guī)定和要求。二是《國家審計基本準(zhǔn)則》對其執(zhí)業(yè)人員資格條件與職業(yè)道德條件的規(guī)定較為具體詳細(xì)；而《獨立審計基本準(zhǔn)則》對注冊會計師資格條件與職業(yè)道德條件的規(guī)定則更為簡約明了。

四、關(guān)于作業(yè)準(zhǔn)則

《國家審計基本準(zhǔn)則》中的作業(yè)準(zhǔn)則是審計機(jī)關(guān)和審計人員在審計計劃、準(zhǔn)備和實施階段應(yīng)當(dāng)遵循的行為規(guī)范。按照實施審計的基本程序，這些行為規(guī)范的主要內(nèi)容包括（一）編制年度審計項目計劃。審計機(jī)關(guān)要根據(jù)法律、法規(guī)和國家其他有關(guān)規(guī)定，按照上級審計機(jī)關(guān)和本級人民政府規(guī)定的職責(zé)，確定審計工作重點編制年度審計項目計劃（二）組成審計組，編制審計方案。審計機(jī)關(guān)根據(jù)審計項目計劃確定的審計事項，選派審計人員組成審計組。審計組在實施審計前應(yīng)當(dāng)熟悉與審計事項有關(guān)的法律、法規(guī)和政策，了解被審計單位的基本情況，在此基礎(chǔ)上編制審計方案，確定審計的范圍、內(nèi)容、和步驟（三）下達(dá)審計通知書。審計機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在實施審計三日前，向被審計單位送達(dá)審計通知書，同時書面要求被審計單位法定代表人和財務(wù)主管人員就與審計事項有關(guān)的會計資料的真實、完整和其他相關(guān)情況作出承諾，并將被審計單位交回的承諾書作為審計證據(jù)編入審計工作底稿；（四）實施審計。審計組實施審計時，應(yīng)當(dāng)深入調(diào)查了解被審計單位的情況，對其內(nèi)部控制制度進(jìn)行測試可以運用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、、性復(fù)核等方法取得證據(jù)；如有特殊需要，可以聘請專門機(jī)構(gòu)或者有專門知識且符合審計人員條件的人員參與某些特殊項目的審計；對實施審計過程中遇到的重大應(yīng)當(dāng)及時向?qū)徲嫏C(jī)關(guān)請示匯報。審計人員在實施審計時應(yīng)當(dāng)對審計工作中的重要事項以及審計人員的專業(yè)判斷進(jìn)行記錄，編制審計工作底稿，并對其真實性負(fù)責(zé)。

《獨立審計基本準(zhǔn)則》中的作業(yè)準(zhǔn)則（又稱外勤準(zhǔn)則）是注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)過程中應(yīng)遵守的準(zhǔn)則。按照審計的基本程序這些準(zhǔn)則的主要內(nèi)容包括（1）簽訂審計業(yè)務(wù)約定書。注冊會計師應(yīng)當(dāng)在了解被審計單位基本情況的基礎(chǔ)上由會計師事務(wù)所接受委托簽定審計業(yè)務(wù)約定書。（2）編制審計計劃。注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)；應(yīng)當(dāng)編制審計計劃對審計工作作出合理安排。（3）實施審計。注冊會計師實施審計時，應(yīng)當(dāng)研究和評價被審計單位的相關(guān)內(nèi)部控制制度，據(jù)以確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍，可以運用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、計算、分析性復(fù)核等方法獲取審計證據(jù)；可以根據(jù)需要配備相應(yīng)的業(yè)務(wù)助理人員和聘請專家協(xié)助工作，并對其工作結(jié)果負(fù)責(zé)；應(yīng)對被審計單位的期后事項、或有損失及持續(xù)經(jīng)營能力等重要事項予以關(guān)注。注冊會計師應(yīng)當(dāng)將審計計劃及其實施過程、結(jié)果和其他需要加以判斷的重要事項，記錄于審計工作底稿。

通過上述作業(yè)準(zhǔn)則的比較可以看出，兩個基本準(zhǔn)則都規(guī)定了審計人員在實施審計時應(yīng)對被審計單位的內(nèi)部控制制度進(jìn)行調(diào)查了解、研究和評價以進(jìn)一步確定審計的重點和方法，這體現(xiàn)了審計的基本特點；對審計過程可以運用的取證方法，必須編制審計工作底稿等；兩個基本準(zhǔn)則也都作了類似的規(guī)定。二者的主要區(qū)別表現(xiàn)在審計實施前的準(zhǔn)備工作有所不同。《國家審計基本準(zhǔn)則》規(guī)定審計機(jī)關(guān)要編制年度審計項目計劃，在實施審計前，要根據(jù)具體審計事項成立審計組，制定審計方案并要在實施審計的三日前，向被審計單位下達(dá)審計通知書?！丢毩徲嫽緶?zhǔn)則》規(guī)定會計師事務(wù)所在接受委托后必須簽訂審計業(yè)務(wù)約定書，在實施審計前，應(yīng)編制審計計劃。

五、關(guān)于報告準(zhǔn)則

《國家審計基本準(zhǔn)則》中的報告準(zhǔn)則是審計組反映審計結(jié)果、提出審計報告以及審計機(jī)關(guān)審定審計報告時應(yīng)當(dāng)遵循的行為規(guī)范。其主要包括（一）審計組向?qū)徲嫏C(jī)關(guān)提交審計報告前應(yīng)當(dāng)征求被審計單位對審計報告的意見；（二）審計組對審計事項實施審訂結(jié)束后，應(yīng)當(dāng)及時向?qū)徲嫏C(jī)關(guān)提出審計報告提出時間一般不得超過60日；（三）審計機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)設(shè)立專門機(jī)構(gòu)或配備專門人員，對審計報告進(jìn)行復(fù)核并提出復(fù)核意見，作出復(fù)核工作記錄，審計報告經(jīng)復(fù)核后，由審計機(jī)關(guān)審定。

《獨立審計基本準(zhǔn)則》中的報告準(zhǔn)則是注冊師編制審計報告時應(yīng)當(dāng)遵守的準(zhǔn)則。主要內(nèi)容包括（一）出具審計報告：的條件。注冊會計師應(yīng)當(dāng)在實施了必要的審計程序后，以經(jīng)過核實的審計證據(jù)為依據(jù)，形成審計意見，出具審計報告；（二）審計報告應(yīng)當(dāng)載明的基本內(nèi)容。審計報告應(yīng)當(dāng)說明審計范圍、會計責(zé)任與審計責(zé)任、審計依據(jù)、已實施的主要審計程序和最終形成的審計意見等；（三）審計報告的類型。注冊會計師可以出具無保留意見、保留意見、否定意見和拒絕表示意見四種類型的審計報告。

通過上述報告準(zhǔn)則的比較可見，《國家審計基本準(zhǔn)則》側(cè)重于對出具審計報告的程序作出明確的規(guī)定，而《獨立審計基本準(zhǔn)則》則更側(cè)重于對出具審計報告的內(nèi)容作出詳細(xì)的規(guī)定。

篇8

關(guān)鍵詞 會計準(zhǔn)則 現(xiàn)狀 存在問題 對策

中圖分類號：F233 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

一、我國會計準(zhǔn)則的概述

企業(yè)會計準(zhǔn)則體系包括《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》（以下簡稱基本準(zhǔn)則）、具體準(zhǔn)則和會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南和解釋等，基本準(zhǔn)則是企業(yè)會計準(zhǔn)則體系的概念基礎(chǔ)，是具體準(zhǔn)則、應(yīng)用指南和解釋等的制定依據(jù)，地位最為重要。基本準(zhǔn)則是在1992的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的基礎(chǔ)上，借鑒國際慣例，結(jié)合我國實際作了重大修訂和調(diào)整，對于規(guī)范企業(yè)會計行為，如實報告企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，供投資者等財務(wù)報告使用者做出合理決策將發(fā)揮積極作用。

基本準(zhǔn)則構(gòu)建起了完整、統(tǒng)一的財務(wù)會計概念體系，多角度地明確了整個會計準(zhǔn)則需要解決的基本問題。具體內(nèi)容包括財務(wù)報告目標(biāo)、會計基本假設(shè)、會計基礎(chǔ)、會計信息質(zhì)量要求、會計要素分類及其確認(rèn)、計量原則以及財務(wù)報告?；緶?zhǔn)則在企業(yè)會計準(zhǔn)則體系中具有基礎(chǔ)性地位，在我國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系中，其屬于部門規(guī)章，是由財政部于2006年2月15日以第33號部長令簽發(fā)的?；緶?zhǔn)則具有統(tǒng)馭具體準(zhǔn)則的制定和為會計實務(wù)中的新問題提供會計處理依據(jù)的作用。

二、我國會計準(zhǔn)則的發(fā)展現(xiàn)狀以及存在的問題

我國自1992年底《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》以來，至今已先后了38項具體會計準(zhǔn)則，初步建成了我國會計準(zhǔn)則體系。但不能忽視的是，由于我國會計準(zhǔn)則工作的起步較晚，當(dāng)前的會計準(zhǔn)則還不能完全適應(yīng)經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的需要，具體表現(xiàn)如下：

（一）準(zhǔn)則的可操作性不夠。

隨著大量企業(yè)尤其是上市公司對謹(jǐn)慎性原則的增強(qiáng)，某些條款缺乏可操作性的弊端日益顯現(xiàn)，新會計準(zhǔn)則可操作性不強(qiáng)。例如：期權(quán)、權(quán)證目前在我國不存在活躍市場，市場價格不明確，公允價值的取得不具客觀性。

（二）會計使用目標(biāo)的差別。

為信息決策者或在證市場上的投資者制定的會計準(zhǔn)則更多是的服務(wù)于資本市場，為而中小企業(yè)使用會計信息而制定的會計準(zhǔn)則傾向于提高企業(yè)管理者經(jīng)營管理效率。資本市場需求和企業(yè)管理需要必然存在很大差異，在不同的使用目標(biāo)之下，統(tǒng)一會計準(zhǔn)則很難確保所有會計信息都能被充分披露或高效有用。

（三）準(zhǔn)則與法律法規(guī)不配套。

在執(zhí)行準(zhǔn)則進(jìn)行轉(zhuǎn)換時，公司發(fā)現(xiàn)有些準(zhǔn)則執(zhí)行起來左右為難，不執(zhí)行是違規(guī)行為，執(zhí)行又缺少相關(guān)的配套法律法規(guī)。如：產(chǎn)量法折舊、棄置費用折舊、公允價值重估等，企業(yè)難以確認(rèn)遞延所得稅和進(jìn)行納稅調(diào)整。

三、制定我國高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的對策

（一）提高會計準(zhǔn)則的實用性。

會計制度的確立服務(wù)于經(jīng)濟(jì)發(fā)展，因此會計準(zhǔn)則的制定要符合經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，要充分考慮到我國的國情和經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r，不能盲目追隨國際準(zhǔn)則，也不能“閉門造車”。全面加強(qiáng)與國際會計界的交流和合作。

（二）明確的會計目標(biāo)。

在會計目標(biāo)中至少應(yīng)該明確以下內(nèi)容。

1、服務(wù)對象。會計準(zhǔn)則作為一種生產(chǎn)關(guān)系，具有經(jīng)濟(jì)后果，影響利益相關(guān)者的經(jīng)濟(jì)行為，不僅要考慮投資者的需要，同時也要服務(wù)于其他利益相關(guān)者。

2、降低決策的成本。確保對決策有用的信息全面真實地反映，并作為會計信息的必要組成部分。

3、具有普適性。伴隨著國際資本流動多元化、全球化，會計準(zhǔn)則國際化成為國際資本流動的前提和最大需求。因此跨國經(jīng)營者迫切需要一個雙方或多方共同認(rèn)可的會計方法或會計準(zhǔn)則可以遵循，進(jìn)而更好的擴(kuò)大跨國經(jīng)營。

（三）完善相關(guān)配套法律、法規(guī)。

加快針對新問題的有關(guān)法律制定和對已有法規(guī)的修改和完善，尤其是要通過立法遏制利用各種手段操縱會計信息，保護(hù)投資者的合法權(quán)益。確保新準(zhǔn)則與法律、法規(guī)能相互協(xié)調(diào)以及會計準(zhǔn)則體系有序高效。

四、結(jié)束語

新會計準(zhǔn)則體系的建立是推動中國的經(jīng)濟(jì)持續(xù)健康快速發(fā)展的需要。盡管新的準(zhǔn)則有不少問題，但我們要看到新會計準(zhǔn)則的確立，實現(xiàn)了我國企業(yè)會計準(zhǔn)則建設(shè)新的跨越和歷史性的突破，所以我們應(yīng)深入體會與理解，遵照新會計準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南，考察研究新會計準(zhǔn)則對企業(yè)的影響，抓緊時間做好應(yīng)對策略和實施準(zhǔn)備工作，從容面對新會計準(zhǔn)則帶來的挑戰(zhàn)。

（作者單位：河南財經(jīng)政法大學(xué)，班級學(xué)號：20101326004）

參考文獻(xiàn)：

[1]IASB.國際會計準(zhǔn)則.中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2003.

[2]劉峰.會計準(zhǔn)則研究.東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2006.

篇9

許亞湖(1957-)，男，廣東汕頭人，中南財經(jīng)政法大學(xué)會計學(xué)院教授

摘要：我國新的企業(yè)會計基本準(zhǔn)則與原會計基本準(zhǔn)則、國際會計準(zhǔn)則在與費用要素相關(guān)的內(nèi)容的規(guī)定上有所不同。會計基本準(zhǔn)則中費用要素是會計報表要素之一，利潤表中的費用要素是費用化成本，包括合規(guī)的正常費用和非常費用及違規(guī)費用。企業(yè)的全部費用與全部收入相配比確定的經(jīng)營成果是期間成果。將“損失”項列入費用要素有利于提供完整的分類信息，本文對此進(jìn)行了探討。

關(guān)鍵詞：費用　費用化成本　損失　會計準(zhǔn)則

一、問題的提出

2006年新的企業(yè)會計基本準(zhǔn)則(以下簡稱新基本準(zhǔn)則)與1992年的企業(yè)會計基本準(zhǔn)則(以下簡稱原基本準(zhǔn)則)相比較，在費用相關(guān)內(nèi)容的規(guī)定上發(fā)生了一些變化。變化的主要內(nèi)容有：一是，修改了費用的定義。原基本準(zhǔn)則中費用的定義是：“企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各種耗費”。新基本準(zhǔn)則中的費用定義是“企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出”(財政部，2006)。新定義由于明確了減少所有者權(quán)益的經(jīng)濟(jì)利益的流出這一特點，使得費用的利潤報表要素特點予以明確化。原準(zhǔn)則的費用定義在范圍上要比新準(zhǔn)則的費用定義范圍要寬，是范圍最寬的費用定義，包括了生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的所有耗費，不論這些耗費是否減少所有者權(quán)益。從新基本準(zhǔn)則和第30號財務(wù)報表列報準(zhǔn)則規(guī)定的有關(guān)內(nèi)容上看，新定義在內(nèi)容上僅涉及銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的成本、銷售費用、財務(wù)費用、管理費用、營業(yè)稅金和所得稅費用的內(nèi)容。二是新基本準(zhǔn)則的費用要素規(guī)定沒有專門使用“期間費用”的術(shù)語來表示銷售費用、財務(wù)費用和管理費用這三項費用，而原基本準(zhǔn)則中這三項費用被確定為期間費用。2000年財政部的《企業(yè)會計制度》中也將這三項費用規(guī)定為期間費用。三是，新基本準(zhǔn)則明確了費用與資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、利潤為會計要素，而原基本準(zhǔn)則沒有這樣的規(guī)定。四是，新準(zhǔn)則在費用要素的確認(rèn)上與原基本準(zhǔn)則相比較有了新的規(guī)定。五是，原基本準(zhǔn)則有“營業(yè)外支出”的規(guī)定，新基本準(zhǔn)則沒有使用營業(yè)外支出的術(shù)語，而改用“損失”的術(shù)語。

我國新的企業(yè)會計基本準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則在費用的內(nèi)容比較也存在不同之處：第一，我國新基本準(zhǔn)則沒有將費用要素明確確定為財務(wù)報表要素，而國際會計準(zhǔn)則的費用要素被明確確定為財務(wù)報表要素。第二，國際會計準(zhǔn)則中的費用要素包括“損失”在內(nèi)，在概念框架中不把損失作為單獨的要素(國際會計準(zhǔn)則委員會，1989)。我國基本準(zhǔn)則規(guī)定將損失分為兩部分，一部分計入當(dāng)期損益，一部分計入所有者權(quán)益，沒有將損失列入費用要素中。我國基本準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則在損失的歸類上還存在差異。除了前述范圍最寬的費用定義外，國際會計準(zhǔn)則的費用定義被認(rèn)為是廣義的費用定義，我國準(zhǔn)則的費用定義是狹義的費用定義。

通過我國新基本會計準(zhǔn)則與原基本準(zhǔn)則、國際會計準(zhǔn)則中與費用相關(guān)規(guī)定內(nèi)容的比較，筆者認(rèn)為，有值得進(jìn)一步研究的問題：一是，費用要素的性質(zhì)是什么；準(zhǔn)則中費用要素到底是財務(wù)報表要素或會計對象要素，還是會計要素；會計要素與財務(wù)報表要素的關(guān)系是什么。二是，費用要素到底應(yīng)該包括些什么內(nèi)容；損失與營業(yè)外支出在范圍上是否相同；損失應(yīng)列為費用要素，還是計入當(dāng)期損益和所有者權(quán)益；在尋求會計準(zhǔn)則的國際趨同的要求下，為什么我國新的基本準(zhǔn)則在費用要素和其他要素的內(nèi)容，仍然沒有與國際會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定保持一致；這涉及到中國特色問題還是僅僅認(rèn)識上的差異問題。從理論上研究和解決這些問題對會計準(zhǔn)則制定、尋求會計準(zhǔn)則的國際趨同和推動有關(guān)理論的發(fā)展是具有重要意義的。

二、費用要素的性質(zhì)和構(gòu)成

(一)費用要素的構(gòu)成　我國新會計基本準(zhǔn)則中的費用要素是會計報表要素，是會計實踐要素的組成部分。盡管會計要素可以理解為狹義的會計要素，解釋為會計對象或會計報表要素，但畢竟在要素前的“會計”一詞一般理解為會計實踐，會計實踐要素的內(nèi)容就大于財務(wù)會計報表要素。從我國新基本準(zhǔn)則中的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者、收入、費用和利潤要素的有關(guān)規(guī)定上看，這些要素都是指確認(rèn)列入資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表的內(nèi)容，因此，可以將這些要素明確為會計報表要素，這樣也可以與國際會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定保持一致。新會計基本準(zhǔn)則中的費用要素是計入當(dāng)期損益的費用化成本。一般將企業(yè)成本分為資本化成本、計入存貨成本和費用化成本三部分。從成本實際所包括的具體內(nèi)容上看，企業(yè)成本可按是否記作計入當(dāng)期損益分為計入資產(chǎn)成本和計入損益的費用化成本。計人資產(chǎn)成本可以分為不計入存貨的資產(chǎn)成本和計人存貨的資產(chǎn)成本兩部分。計入資產(chǎn)的成本是不會導(dǎo)致所有者權(quán)益的減少、與向所有者分配利潤無關(guān)的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的支出，不是計入當(dāng)期損益的未耗成本。計人當(dāng)期損益的費用化成本是會導(dǎo)致所有者權(quán)益的減少，從企業(yè)收入中得到補(bǔ)償?shù)闹С?，是一定會計期間獲得收入的代價。

(二)費用要素的性質(zhì)　收入和費用要素是否為經(jīng)營收入和經(jīng)營費用。新基本準(zhǔn)則規(guī)定：“利潤是指企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果”。從“經(jīng)營成果”的意義上看，確定經(jīng)營成果的收入和費用就應(yīng)當(dāng)是經(jīng)營收入和經(jīng)營費用，收入和費用是企業(yè)在經(jīng)營活動中形成或發(fā)生的使所有者權(quán)益增加或減少的、不與所有者投入資本或向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入或流出。企業(yè)是專門從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的營利性經(jīng)濟(jì)組織，企業(yè)的生存和發(fā)展都要以營利為基礎(chǔ)和前提。因此，在一定的企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境影響下合法獲取的各種收入都應(yīng)該是企業(yè)的經(jīng)營性收入，而不論這些收入是在正常情況下獲得的還是意外獲得的；為獲得這些收入而發(fā)生的各種支出都應(yīng)該是企業(yè)的經(jīng)營費用，而且也不論這些支出是正常情況下發(fā)生的，還是意外發(fā)生的。企業(yè)只有通過將一定時期獲得的經(jīng)營收入與發(fā)生的經(jīng)營費用相比較，才能確定最后的經(jīng)營成果。

(三)關(guān)于“營業(yè)外支出”的定性及會計處理　我國原會計基本準(zhǔn)則和2000年企業(yè)會計制度中的“營業(yè)外支出”與新基本準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則中的“損失”在內(nèi)容上有相同之處，但在處理上有所不同?！盃I業(yè)外支出”包括固定資產(chǎn)盤虧、處置固定資產(chǎn)凈損失、處置無形資產(chǎn)凈損失、債務(wù)重組損失、計提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、計提的在建工程減值準(zhǔn)備、罰款支出、捐贈支出和非常損失等(財政部，2001)。在新基本準(zhǔn)則中沒有提到“損失”的具體內(nèi)容，但在第30號財務(wù)報表列報準(zhǔn)則中有相關(guān)的內(nèi)容，這些內(nèi)容有公允價值變動損失、資產(chǎn)減值損失和非流動資產(chǎn)處置損失等。國際會計準(zhǔn)則中的“損失”包括水災(zāi)和火災(zāi)等災(zāi)害形成的損失、處理非流動資產(chǎn)的損失、外幣匯率損失等內(nèi)容。這些準(zhǔn)則在非流動資產(chǎn)處置損失和非常損失上具有相同內(nèi)容。對以上各種支出應(yīng)該如何定性和進(jìn)行會計處理才合適。關(guān)于“營業(yè)外支出”的性質(zhì)，原基本準(zhǔn)則規(guī)定這類支出是與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營沒有直接關(guān)系的支出，一般也認(rèn)為它們是意外和偶然發(fā)生的支出，不應(yīng)當(dāng)列入經(jīng)營成果中而作為考核的內(nèi)容。在這類支出中有偶然發(fā)生的支出，如非流動資產(chǎn)的處置損失和固定資產(chǎn)的盤虧等，但是，偶然發(fā)生的支出是否都為“營業(yè)外支出”或損失。在會計處理中，流動資

產(chǎn)的處置損失和盤虧是計入管理費用中的，流動資產(chǎn)的處置損失和盤虧也不一定是必然發(fā)生的，只是發(fā)生的可能性大于非流動資產(chǎn)發(fā)生的可能性。無論是流動資產(chǎn)處置損失還是非流動資產(chǎn)處置損失，無論是流動資產(chǎn)盤虧還是非流動資產(chǎn)盤虧，都是與經(jīng)營者管理相聯(lián)系的事項，性質(zhì)是相同的。同樣性質(zhì)的事項在處理上為何不同。與此相同，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備也是具有經(jīng)營管理費用性質(zhì)的支出。有觀點認(rèn)為，因為這類支出不形成產(chǎn)品的價值或無助于產(chǎn)品價值的形成，不應(yīng)作為費用或成本列支，但是否所有的損失都不列為費用或成本。廢品損失和停工損失是不形成產(chǎn)品價值的支出，列為了成本會隨著產(chǎn)品銷售而轉(zhuǎn)化為費用化成本，同樣是損失在處理上卻存在不同。因此，從這些事項的性質(zhì)上看，可以將非流動資產(chǎn)處置損失和固定資產(chǎn)盤虧損失列為費用。

關(guān)于捐贈支出是否為經(jīng)營外發(fā)生的支出問題，要由捐贈支出的性質(zhì)來決定。由于企業(yè)是以謀求利潤為目標(biāo)的經(jīng)濟(jì)組織，因此它所進(jìn)行的一切活動都具有獲利性。捐贈活動盡管還有公益性和其他非公益性的目的，但從企業(yè)角度上看歸根到底還是有獲利性目的。企業(yè)的捐贈活動實際上是一種公共關(guān)系管理活動，所發(fā)生的支出應(yīng)該列為管理費用。如果捐贈支出過大，可以將捐贈支出資產(chǎn)化處理，分期攤銷費用。這里要注意區(qū)分企業(yè)捐贈與企業(yè)職工以集體形式自發(fā)捐贈、合法性企業(yè)捐贈與不合法捐贈的不同，企業(yè)合法性捐贈應(yīng)列為費用，企業(yè)職工捐助不屬于企業(yè)支出，與企業(yè)經(jīng)營活動無關(guān)，由職工個人承擔(dān)。

自然災(zāi)害所造成的損失是非正常情況下的支出，這類支出是在企業(yè)經(jīng)營活動中發(fā)生的，并不是與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動沒有直接的關(guān)系。國際會計準(zhǔn)則中將“明顯區(qū)別于企業(yè)正常活動，預(yù)計不會經(jīng)常發(fā)生或定期發(fā)生的事項或交易產(chǎn)生的”支出確定為非常項目，非常項目包括資產(chǎn)被征用、地震或其他自然災(zāi)害等。國際會計準(zhǔn)則認(rèn)為，“事項或交易是否能清楚地區(qū)別于企業(yè)的正?；顒?，取決于與企業(yè)正常業(yè)務(wù)相關(guān)是事項或交易的性質(zhì)，而不是取決于這些事項預(yù)計發(fā)生的頻率”。非常項目“都是不受企業(yè)管理層控制事項”。非正常情況下發(fā)生的損失是意外損失，作為特別的費用而存在，是費用要素的一個構(gòu)成內(nèi)容。非正常損失和其他損失都不是企業(yè)不是有意識和有目的發(fā)生的支出，因此有觀點認(rèn)為凡不是有意識和有目的發(fā)生的支出就不能列入費用要素。筆者認(rèn)為，企業(yè)在經(jīng)營過程中發(fā)生的費用應(yīng)分為有意識和有目的的主動性費用，與沒有目的和沒有意識的被動性支出，被動性支出是在經(jīng)營過程中難以預(yù)料的、往往是無法避免和無法控制的支出，在日常活動中為獲得利潤而伴隨發(fā)生，因此應(yīng)列入費用要素之中。將被動性支出列為費用有利于企業(yè)完整把握導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的支出的情況。

罰款支出是企業(yè)違反有關(guān)法律法規(guī)發(fā)生的支出。如果將罰款支出計入繳納所得稅之前的損益中，將會使國家所得稅減少。為了不使因為違規(guī)反而少繳所得稅的情況出現(xiàn)，保護(hù)國家利益，應(yīng)將違規(guī)性支出確定為計入繳納所得稅后的利潤中，為稅后利潤的扣減項?；谶@樣的認(rèn)識，可以將費用要素分為合規(guī)性費用和非合規(guī)性費用兩類。屬于非合規(guī)性費用的項目除各種罰款支出外，還有超過標(biāo)準(zhǔn)的工資支出和招待費、超過比例提取的工會經(jīng)費和職工福利費及職工教育經(jīng)費及不符合法律法規(guī)規(guī)定的捐贈支出。

綜上所述，合規(guī)性企業(yè)費用化成本可以分為正常費用和非常費用兩部分，正常費用包括銷售產(chǎn)品的成本、營業(yè)稅金、銷售費用、財務(wù)費用、管理費用、所得稅費用等，其中有非流動資產(chǎn)處置損失、固定資產(chǎn)盤虧、資產(chǎn)減值損失和企業(yè)捐贈支出等內(nèi)容。非常費用為自然災(zāi)害和其他不為管理層控制的損失。筆者認(rèn)為在費用要素所包括的內(nèi)容上我國準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則的差異只是認(rèn)識上的問題。

三、費用與收入的配比

我國新基本準(zhǔn)則對費用的確認(rèn)作了新的規(guī)定，即計入當(dāng)期損益的已銷售產(chǎn)品和已提供勞務(wù)的成本、不產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益或能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益但不符合或不再符合資產(chǎn)確認(rèn)條件的支出、發(fā)生負(fù)債但不確認(rèn)資產(chǎn)的交易或事項的確認(rèn)規(guī)定。這些規(guī)定與國際會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定(《編報財務(wù)報表的框架》第97和98段的規(guī)定)有相同之處。國際會計準(zhǔn)則的費用確認(rèn)規(guī)定與費用確認(rèn)三原則有相同之處。美國會計師協(xié)會會計原則委員會在1979年10月發(fā)表的第4號聲明書《企業(yè)財務(wù)報表的基本概念和會計原則》中提出了費用確認(rèn)的三項普遍原則(Three Pervasive Expenses Recognition Principles)(許毅、楊紀(jì)琬、王振之，1987)。這三項原則是因果關(guān)系原則、系統(tǒng)而合理分?jǐn)傇瓌t和立即認(rèn)定原則。根據(jù)這三項原則確認(rèn)費用，與產(chǎn)品或勞務(wù)收入有直接因果關(guān)系的費用是產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本，其他費用項目則與一定的收入沒有直接的因果關(guān)系。

筆者認(rèn)為，企業(yè)的收入是企業(yè)在經(jīng)營活動中取得的，取得這些收入是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營各個環(huán)節(jié)的人員和部門共同經(jīng)營管理的結(jié)果，這種共同經(jīng)營管理是以費用這一代價形式來表示的。為獲得收入所花費的合法性代價是全面的經(jīng)營費用，不能因為收入的依附實體(產(chǎn)品或勞務(wù))就認(rèn)為與其有因果關(guān)系的支出就是所依附實體的成本，而不將其他未確定具體依附實體的費用包括在內(nèi)。實際上與一定產(chǎn)品銷售收入相配比的銷售產(chǎn)品成本并不一定有嚴(yán)格意義上的因果關(guān)系，因為取得銷售收入的產(chǎn)品并不一定與所銷售特定產(chǎn)品的成本相對應(yīng)。有的費用的發(fā)生也不一定與當(dāng)期取得的收入相關(guān)，如企業(yè)研究開發(fā)費用、廣告費用、捐贈支出等都可能是使以后若干期受益的費用。收入與費用的配比，實際上是建立在會計期間假設(shè)和簡化計算的要求之上的，一定期間與收入相配比的費用是計人當(dāng)期損益的期間費用。費用與收入只是在會計期間假設(shè)下進(jìn)行比較的，過去僅將銷售費用、財務(wù)費用和管理費用確定為期間費用是不合適的。計入當(dāng)期損益的期間費用應(yīng)包括全部的費用，即合規(guī)的銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的成本、營業(yè)稅金、銷售費用、財務(wù)費用、管理費用、所得稅費用等正常費用和單獨列出的非常費用及非合規(guī)費用。在這一認(rèn)識下的利潤是一定會計期間的收入與合規(guī)的正常費用、非常費用及非合規(guī)費用相配比的期間經(jīng)營結(jié)果。

四、費用與所有者權(quán)益

我國新基本準(zhǔn)則是將“損失”作為利潤要素和所有者權(quán)益要素的直接抵減項列出的，這一處理與國際會計準(zhǔn)則中將損失列入費用要素的處理有所不同。那么，應(yīng)該如何正確認(rèn)識損失的處理問題呢。我國新基本準(zhǔn)則的利潤要素、所有者權(quán)益要素中損失的定義與費用要素的定義在內(nèi)容上的不同之處在是否為“日?；顒印钡闹С?。新準(zhǔn)則規(guī)定的損失是非日常活動所發(fā)生的支出，費用是日常活動所發(fā)生的支出，但二者均是導(dǎo)致所有者權(quán)益減少和與向所有者分配利潤無關(guān)的支出。筆者認(rèn)為，企業(yè)損失均為在日?；顒又邪l(fā)生的支出，非常損失支出是在日?；顒又蟹钦０l(fā)生的支出，日?；顒又邪l(fā)生的流動資產(chǎn)相關(guān)損失與長期性資產(chǎn)相關(guān)損失在性質(zhì)上是相同的，不應(yīng)將損失不列為日常活動所發(fā)生的支出。在確定“損失”與其他的費用均為日常活動中發(fā)生的支出后，從總額上確定包括“損失”在內(nèi)的費用總額是有意義的。在一個以營利為目的的企業(yè)中，將一定經(jīng)營期間所發(fā)生的費用總數(shù)額予以匯總，以幫助“財務(wù)會計報表使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況做出評價或者預(yù)測”。

篇10

關(guān)鍵詞：預(yù)算管理；績效管理

隨著2011年的“三公經(jīng)費”及2015年10月“天價U盤”事件的曝出，政府部門財政資金的使用效率越來越受到社會的關(guān)注，作為反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計信息系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)如何既能反映政府財政收支情況，又能反映政府財政資金的使用效果成了亟待解決的問題?；谡畷嫺母锏钠惹幸螅?015年10月23日財政部頒布了《政府會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》（以下簡稱《基本準(zhǔn)則》）?！痘緶?zhǔn)則》對政府會計目標(biāo)、政府會計信息質(zhì)量要求、政府會計要素、政府會計記賬基礎(chǔ)以及政府會計報告等方面進(jìn)行了科學(xué)地規(guī)范與統(tǒng)一，從制度層面上保障了政府會計既能滿足預(yù)算管理的需要，又能達(dá)到績效管理的要求。下面筆者將從預(yù)算管理和績效管理這兩條線出發(fā)，對《基本準(zhǔn)則》的內(nèi)容作簡要解析。

一、預(yù)算管理要求下的《基本準(zhǔn)則》

政府預(yù)算是政府在每一個財政年度的財政收支安排計劃，而預(yù)算管理則是反映和監(jiān)督各級政府、各部門以及各單位的財政資金的來源和使用情況。為了滿足管理預(yù)算收支的要求，《基本準(zhǔn)則》建立了一套包含會計目標(biāo)、會計信息質(zhì)量特征、會計要素、會計核算基礎(chǔ)和會計報告等在內(nèi)的預(yù)算會計理論體系。

（一）政府預(yù)算會計目標(biāo)

會計目標(biāo)是設(shè)計政府會計概念框架的核心，是建立政府會計規(guī)范體系的基點，是推行政府會計改革的出發(fā)點和歸宿點（北京市預(yù)算會計研究會《政府會計課題組》，2006）。因此，只有先明確政府會計目標(biāo)，才能對政府的公共活動開展有效的會計工作。根據(jù)社會契約理論，國家權(quán)力來源于公民權(quán)力的讓渡，并且公民是國家財政資源的主要提供者，因此政府與公民之間形成了一種委托關(guān)系，即政府作為公民權(quán)利與資源的受托人，應(yīng)當(dāng)履行公共受托責(zé)任，公民作為政府財政資金的供給者，有權(quán)利了解資金的使用情況。政府預(yù)算會計就是對預(yù)算收支執(zhí)行情況進(jìn)行反映和監(jiān)督以解除政府的公共受托責(zé)任。

因此，《基本準(zhǔn)則》在第一章總則第五條中明確規(guī)定，決算報告的目標(biāo)是向決算報告使用者提供與政府預(yù)算執(zhí)行情況有關(guān)的信息，綜合反映政府會計主體預(yù)算收支的年度執(zhí)行結(jié)果。

（二）政府預(yù)算會計信息質(zhì)量要求

一般地，會計信息質(zhì)量是評價會計目標(biāo)實現(xiàn)程度的指標(biāo)，所以，政府會計信息質(zhì)量特征要根據(jù)政府會計目標(biāo)加以確定，才能真實反映政府會計信息質(zhì)量（陳志斌，2012）。政府預(yù)算會計的目標(biāo)是通過對預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行披露以解除政府的公共受托責(zé)任，由于政府掌握著預(yù)算信息披露的主動權(quán)，而公民在獲取信息時處于弱勢地位，所以政府提供的財務(wù)信息的質(zhì)量很容易縱。當(dāng)信息不對稱時，公民對政府披露的財務(wù)信息的可信度保持懷疑，在社會輿論的壓力下，政府披露的預(yù)算信息不能只流于形式，應(yīng)當(dāng)更加注重信息的真實可靠，才能夠滿足公民的信息需求，從而有效地解除政府的公共受托責(zé)任。因此政府預(yù)算會計更加強(qiáng)調(diào)信息的可靠性。

（三）政府預(yù)算會計要素

政府會計要素是對政府會計報表內(nèi)容的基本分類，也是實現(xiàn)政府會計目標(biāo)的具體內(nèi)容（陳志斌，2012）。財政資金的主要來源是稅收，公民作為資金的主要提供者，有權(quán)利了解資金的使用情況，為滿足公民需求，政府預(yù)算會計需對財政資金的收支進(jìn)行科學(xué)的記錄、計量和報告。政府預(yù)算的執(zhí)行主要涉及現(xiàn)金的流動情況，最終形成的決算報告也是對各會計主體的實際現(xiàn)金收支信息的反映。所以預(yù)算會計要素的設(shè)置要體現(xiàn)各會計主體在運行過程中的實際現(xiàn)金流動情況，便于控制各會計主體的資金來源及使用情況。

因此《基本準(zhǔn)則》在第二章第十八條明確規(guī)定，政府預(yù)算會計要素包括預(yù)算收入、預(yù)算支出與預(yù)算結(jié)余。

（四）政府預(yù)算會計記賬基礎(chǔ)

記賬基礎(chǔ)是決定一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否納入核算體系，以及如何納入的重要理論基礎(chǔ)，主要包括收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制。其中收付實現(xiàn)制是將實際收到或支付的現(xiàn)金確認(rèn)為本期的收入或支出，不區(qū)分該項收付款業(yè)務(wù)的實質(zhì)歸屬期間。因為這項支出已經(jīng)發(fā)生，并且占用了與購買該項資產(chǎn)同等的資金量。政府預(yù)算會計是對政府主體的實際預(yù)算收支情況進(jìn)行反映和監(jiān)督，主要關(guān)注實際的現(xiàn)金流動情況，因而只有建立在收付實現(xiàn)制的記賬基礎(chǔ)上，才能達(dá)到預(yù)算管理目的。

因此《基本準(zhǔn)則》在總則第三條中明確規(guī)定，預(yù)算會計實行收付實現(xiàn)制。

（五）決算報告

政府會計報告是政府會計主體披露其會計信息的媒介，是利益相關(guān)者了解政府受托責(zé)任履行情況的窗口。政府決算報告是政府預(yù)算會計的最終產(chǎn)品，政府預(yù)算會計對政府經(jīng)濟(jì)活動的過程（預(yù)算收支）和結(jié)果（預(yù)算結(jié)余）信息按照收付實現(xiàn)制的要求，在確保預(yù)算信息真實可靠的情況下進(jìn)行記錄和計量，最后將其以決算報表的形式呈現(xiàn)出來，全面反映了政府會計主體的預(yù)算執(zhí)行情況。將決算報告與政府預(yù)算進(jìn)行比較，可以比較計劃與實際執(zhí)行的差別，借此來評價預(yù)算管理的績效，并為下一年的預(yù)算編制提供參考。

二、績效管理要求下的《基本準(zhǔn)則》

“財務(wù)”中的“財”指資產(chǎn)，既包括貨幣資金，又包括各種實物資產(chǎn)，而“物”是指管理、經(jīng)營，即財務(wù)是對經(jīng)濟(jì)主體的資源進(jìn)行管理和監(jiān)督，并對管理的結(jié)果進(jìn)行評價，這就將績效管理的概念引入政府會計系統(tǒng)中。為了滿足績效管理的要求，《基本準(zhǔn)則》建立了一套包含會計目標(biāo)、會計信息質(zhì)量特征、會計要素、會計核算基礎(chǔ)和會計報告等在內(nèi)的財務(wù)會計理論體系。

（一）政府財務(wù)會計目標(biāo)

會計主體在管理和經(jīng)營各項財產(chǎn)的過程中，需要對管理的結(jié)果進(jìn)行績效評價，從而發(fā)現(xiàn)管理的不足之處，以此提出改進(jìn)措施。政府與公民之間、政府內(nèi)部都存在委托關(guān)系，其中社會公眾作為公共資源的主要提供者，需要借助政府披露的財務(wù)信息來評價政府財務(wù)資源的利用效率；上級政府為了進(jìn)行業(yè)績考評，需要借下級政府披露的財務(wù)信息對其財務(wù)管理的效率作出判斷；財政部門作為財政資金的撥付機(jī)構(gòu)，為了考核各級政府部門、單位的資金利用狀況，也需借助各會計主體的財務(wù)報表來做出分析和決策。因此，政府財務(wù)會計的目標(biāo)是“決策有用觀”，即提供有利于信息使用者進(jìn)行Q策的相關(guān)信息。

所以，《基本準(zhǔn)則》在第一章總則第五條中明確指出：財務(wù)報告的目標(biāo)是向財務(wù)報告使用者提供與政府的財務(wù)狀況、運行情況和現(xiàn)金流量等有關(guān)信息，反映政府會計主體公共受托責(zé)任履行情況。

（二）政府財務(wù)會計信息質(zhì)量要求

政府會計信息質(zhì)量要求應(yīng)當(dāng)致力于為實現(xiàn)政府會計目標(biāo)而服務(wù)，而不同信息使用者利用政府財務(wù)信息的目的不同，如公民使用政府財務(wù)報表是為了評價政府公共資源的使用與配置情況；上級政府希望借此來評價和考核下級政府的業(yè)績；監(jiān)督機(jī)構(gòu)利用它是為了評價政府會計主體有無違法亂紀(jì)行為等。因而政府財務(wù)會計應(yīng)當(dāng)滿足他們的不同信息需求，提供與他們進(jìn)行決策相關(guān)的信息。因此，政府財務(wù)會計在信息質(zhì)量要求上更加強(qiáng)調(diào)相關(guān)性，使利益相關(guān)者據(jù)此做出有效決策。

（三）政府財務(wù)會計要素

績效管理不僅對我國政府會計主體的財務(wù)資源進(jìn)行監(jiān)督，同時也對政府會計主體的運行成本進(jìn)行控制。政府財務(wù)會計在對各會計主體的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行核算和監(jiān)督的過程中，既要注重其資產(chǎn)負(fù)債的結(jié)構(gòu)，從而更好地預(yù)防財政風(fēng)險，又要關(guān)注其實際的運行成本和現(xiàn)金流量信息，從而更好地開展績效評價工作。

會計要素可以將政府財務(wù)信息進(jìn)行清晰地分類，增強(qiáng)政府財務(wù)信息的可理解性，為了有效反映以上各類信息，《基本準(zhǔn)則》在第四章第二十六條中明確規(guī)定政府財務(wù)會計包括資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費用，為全面反映政府的財務(wù)狀況、運行情況和現(xiàn)金流量等奠定了基礎(chǔ)，有利于績效管理工作的開展。

（四）政府財務(wù)會計核算基礎(chǔ)

績效管理要求政府財務(wù)會計對政府的資源消耗進(jìn)行全面合理的披露，只有將政府的運行成本進(jìn)行完整地確認(rèn)，才能科學(xué)地評價政府的管理效率。在權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求下，政府財務(wù)會計以收入和費用在其權(quán)利和責(zé)任實際發(fā)生時為標(biāo)志進(jìn)行確認(rèn)和計量，符合經(jīng)濟(jì)實質(zhì)，也有利于保證資產(chǎn)和負(fù)債的準(zhǔn)確性。另外，權(quán)責(zé)發(fā)生制要求對政府固定資產(chǎn)計提折舊，這既可以防止高估政府會計主體的資產(chǎn)價值，又能全面反映政府的運行成本，使信息使用者對政府績效作出準(zhǔn)確評價。

因此，《基本準(zhǔn)則》在第一章總則第三條中明確提出：財務(wù)會計實行權(quán)責(zé)發(fā)生制。

（五）政府財務(wù)報告

政府財務(wù)報告是政府會計的最終產(chǎn)品。為了達(dá)到績效管理目的，政府財務(wù)會計加工和輸出的信息應(yīng)既能滿足公民監(jiān)督和評價政府受托責(zé)任履行情況（資產(chǎn)的配置效率）的需要，又能滿足政府內(nèi)部對財產(chǎn)使用效率（運行成本）進(jìn)行評價的需要。

因此，《基本試頡誹岢穌府財務(wù)報表包括反映政府資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)的資產(chǎn)負(fù)債表、反映政府運行情況的收入費用表以及揭示政府會計主體現(xiàn)金流動情況的現(xiàn)金流量表等，另外將一些難以用財務(wù)數(shù)據(jù)表示，但是又與信息使用者進(jìn)行決策相關(guān)的信息在附注中反映，從而為利益相關(guān)者進(jìn)行決策提供完整的財務(wù)信息。

三、結(jié)語

《基本準(zhǔn)則》的頒布標(biāo)志著我國政府會計改革取得了突破性的進(jìn)展，它建立了包括預(yù)算會計和財務(wù)會計的更加全面的政府會計系統(tǒng)。政府預(yù)算會計和政府財務(wù)會計既適當(dāng)分離又相互協(xié)調(diào)，兩者在政府會計目標(biāo)、會計信息質(zhì)量要求、會計要素、會計核算基礎(chǔ)以及會計報告方面適當(dāng)分離，各有側(cè)重點，政府預(yù)算會計是為預(yù)算管理而服務(wù)，政府財務(wù)會計是為績效管理而服務(wù)。同時兩者又相互協(xié)調(diào)，使得政府會計既能夠提供反映政府預(yù)算的執(zhí)行情況的信息，又能提供反映政府資產(chǎn)負(fù)債狀況、運行成本和現(xiàn)金流動情況的信息，從而能夠有效實現(xiàn)解除政府公共受托責(zé)任和使用財務(wù)信息進(jìn)行有效決策的目標(biāo)。

參考文獻(xiàn)：

[1]《政府會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》.

[2]北京市預(yù)算會計研究會《政府會計課題組》.關(guān)于建立中國政府會計準(zhǔn)則的研究報告[J].會計研究，2006.