導(dǎo)語：淺談邊際貢獻(xiàn)在企業(yè)成本管理的作用一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

筆者以所在企業(yè)為例，談?wù)?a href="http://www.jrctt.com/lunwen/guanlilunwen/chbgllw/201911/709930.html" target="_blank">邊際貢獻(xiàn)在企業(yè)生產(chǎn)成本分析中的實(shí)際操作，并談?wù)勥@一理論對(duì)企業(yè)銷售的指導(dǎo)作用。

一、成本費(fèi)用的分析

公司傳統(tǒng)的毛利測(cè)算是按單機(jī)(單臺(tái)柴油機(jī)的簡(jiǎn)稱)收入減去單機(jī)成本。單機(jī)成本=外采材料+船檢+馬力提成費(fèi)+分?jǐn)偟墓r(shí)費(fèi)。外采材料、船檢費(fèi)、馬力提成費(fèi)等可以直接歸集到單機(jī)成本，而制造費(fèi)用、動(dòng)能費(fèi)用、直接人工成本和加工產(chǎn)生的廢品損失也按單機(jī)的定額工時(shí)分?jǐn)?。此種毛利測(cè)算的優(yōu)點(diǎn)是計(jì)算較為簡(jiǎn)單，成本測(cè)算及核算也能與利潤(rùn)表相匹配，缺點(diǎn)也同樣明顯，期間費(fèi)用都未直接歸集到單機(jī)成本，不能真正的反映單機(jī)成本，此種方法屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論范疇。為更好的服務(wù)公司發(fā)展，我引入邊際貢獻(xiàn)理論對(duì)成本費(fèi)用進(jìn)行重新分析。邊際利潤(rùn)=銷售收入-變動(dòng)成本，邊際貢獻(xiàn)首先補(bǔ)償固定成本，如果補(bǔ)償后還有剩余，則為公司的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)。我按成本性態(tài)分析，對(duì)單機(jī)成本進(jìn)行重新分析和界定，把公司的相關(guān)成本費(fèi)用分為三類：固定成本、變動(dòng)成本、半變動(dòng)成本。(一)變動(dòng)成本又可分為兩大類，直接變動(dòng)成本和間接變動(dòng)成本。1.直接變動(dòng)成本，直接可計(jì)入單機(jī)成本的項(xiàng)目，如外采材料，船檢費(fèi)、馬力提成費(fèi)、柴油機(jī)運(yùn)費(fèi)。外采材料，每臺(tái)機(jī)的單機(jī)配套數(shù)量一定，再乘以不含稅單價(jià)就可計(jì)算出外采材料的變動(dòng)成本；其中外采單價(jià)屬于變動(dòng)因素。船檢費(fèi)、馬力提成費(fèi)、柴油機(jī)運(yùn)費(fèi)，都有相應(yīng)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，可直接計(jì)入單機(jī)成本。2.間接變動(dòng)成本，主要指與生產(chǎn)量關(guān)系較為密切，且需要分?jǐn)偟某杀举M(fèi)用項(xiàng)目，如制造費(fèi)用中的水電費(fèi)、低值易耗品(主要是刀治具)。(二)半變動(dòng)成本，與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)，但不能完全歸屬到變動(dòng)成本的成本費(fèi)用項(xiàng)目，且需要進(jìn)一步對(duì)其進(jìn)行拆分為固定成本和變動(dòng)成本1.人工成本，包括所有人員的工資、獎(jiǎng)金、五險(xiǎn)一金人工成本理論上都可歸屬到變動(dòng)成本，但中國(guó)的國(guó)企跟一般的民企和外資企業(yè)有所不同。民企和外資企業(yè)為了控制人工成本，可以通過大幅度采取減員、減薪等多種途徑實(shí)現(xiàn)。國(guó)企有更強(qiáng)烈的社會(huì)責(zé)任，減薪一般還能做到，但減員(特別是大規(guī)模的)一般不容易做到，目前大多采用的方式是內(nèi)退(以一定的年齡標(biāo)準(zhǔn)作為內(nèi)退條件，鼓勵(lì)或強(qiáng)制內(nèi)退)，或待崗。無論是內(nèi)退還是待崗，當(dāng)?shù)刈畹凸べY必須滿足，且五險(xiǎn)一金由公司繼續(xù)繳納，人員畢竟還從屬于企業(yè)。因此，在國(guó)企，更應(yīng)該把人工成本中的工資拆分成兩部分，內(nèi)退、待崗人員的工資、在職職工的滿足日常生活部分作為固定人工成本處理，在公司內(nèi)部與考核有關(guān)的績(jī)效工資、獎(jiǎng)金等作為變動(dòng)人工成本。變動(dòng)工資部分根據(jù)與生產(chǎn)的緊密程度又可分直接變動(dòng)人工成本和間接變動(dòng)人工成本(含管理部門的考核部分工資)。2.財(cái)務(wù)費(fèi)用應(yīng)怎么定性？變動(dòng)成本？固定成本？或半變動(dòng)成本？公司有三種觀點(diǎn)都有界定為固定成本的觀點(diǎn)依據(jù)是，企業(yè)經(jīng)營(yíng)是純粹依靠自己投入的資金進(jìn)行生產(chǎn)，不需要借款，借款的發(fā)生是因企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況出了問題造成，不應(yīng)該由客戶承擔(dān)。此觀點(diǎn)有個(gè)前提，在簡(jiǎn)單生產(chǎn)情況下可做到，如擴(kuò)大再生產(chǎn)，企業(yè)僅依靠自身的投資滿足全部生產(chǎn)需要，不現(xiàn)實(shí)，也不符合現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)際。界定為變動(dòng)成本和半變動(dòng)成本的依據(jù)基本相同，擴(kuò)大再生產(chǎn)需要向金融機(jī)構(gòu)借款，借款產(chǎn)生的利息應(yīng)由客戶買單。兩者不同之處在于：屬于完全變動(dòng)成本的觀點(diǎn)認(rèn)為，所有的借款都應(yīng)由客戶買單，半變動(dòng)成本的觀點(diǎn)則認(rèn)為企業(yè)的所有借款不僅與生產(chǎn)有關(guān)，且也有投資、科研項(xiàng)目有關(guān)，不能全部由客戶承擔(dān)。筆者認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用應(yīng)界定為半變動(dòng)成本更合適。界定財(cái)務(wù)費(fèi)用是半變動(dòng)成本，把其拆分為固定部分和變動(dòng)部分，又有三種思路。一是以借款的長(zhǎng)短區(qū)分，長(zhǎng)期借款主要與當(dāng)期生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)無關(guān)，有部分周轉(zhuǎn)性質(zhì)，可界定為固定成本；短期借款，主要是與當(dāng)期生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)，可界定為變動(dòng)成本。二是以本年度借款與上年度借款總額做對(duì)比，多出部分借款的作為變動(dòng)成本，其余作為固定成本。三是以單筆合同的外采材料金額(含稅)減去收到新簽合同的預(yù)收款，再考慮墊付資金的周轉(zhuǎn)時(shí)間，再乘以相應(yīng)的利率，作為變動(dòng)成本——這部分財(cái)務(wù)費(fèi)用屬于客戶應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的成本；全年財(cái)務(wù)費(fèi)用減去變動(dòng)財(cái)務(wù)費(fèi)用部分作為固定財(cái)務(wù)成本，這包括收款不暢，不能保證正常的日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，借款周轉(zhuǎn)以應(yīng)急。筆者傾向第三者拆分思路，用墊付資金乘以當(dāng)前貸款利率就可計(jì)算出客戶應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的財(cái)務(wù)費(fèi)用。(三)固定成本，變動(dòng)成本和半變動(dòng)。成本之外的成本費(fèi)用項(xiàng)目都可歸屬為固定成本固定成本大體有以下幾類：1.資產(chǎn)折舊、攤銷(包括生產(chǎn)使用和辦公使用)。2.其他制造費(fèi)用、銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用。筆者通過對(duì)2008年-2018年近十多年的制造費(fèi)用、銷售費(fèi)用和管理費(fèi)用進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)此類費(fèi)用與生產(chǎn)任務(wù)量關(guān)系影響不大，基本上保持相對(duì)穩(wěn)定的狀態(tài)。

二、固定成本分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)的確定及如何分?jǐn)?/p>

間接變動(dòng)成本和固定成本究竟以哪種方式分?jǐn)偟礁餍筒裼蜋C(jī)成本中?長(zhǎng)期以來，在公司核算體系中，以單機(jī)定額工時(shí)作為分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)。單機(jī)分?jǐn)偟墓r(shí)費(fèi)=單機(jī)定額總工時(shí)×小時(shí)費(fèi)用率。小時(shí)費(fèi)用率=(直接人工費(fèi)+動(dòng)能費(fèi)用+制造費(fèi)用+廢品損失)/生產(chǎn)總工時(shí)。各型柴油機(jī)在各分廠加工/裝配所需工時(shí)不同，且有統(tǒng)計(jì)的定額工時(shí)可用，因此，計(jì)算出各分廠的小時(shí)費(fèi)用率，然后用各分廠的定額加工/裝配工時(shí)*相應(yīng)的小時(shí)費(fèi)用率，最后匯總所有分廠的工時(shí)費(fèi)，就為整個(gè)柴油機(jī)應(yīng)承擔(dān)的工時(shí)費(fèi)。如果公司要計(jì)算邊際貢獻(xiàn)，首先需要計(jì)算變動(dòng)成本。變動(dòng)成本=直接變動(dòng)成本+間接變動(dòng)成本=(外采材料+船檢費(fèi)+馬力提成費(fèi)+柴油機(jī)運(yùn)費(fèi))+直接變動(dòng)人工成本+間接變動(dòng)人工成本+{[水電費(fèi)+機(jī)物料消耗+低值易耗品(主要是刀治具)](制造費(fèi)用)+變動(dòng)財(cái)務(wù)費(fèi)用部分}。直接變動(dòng)成本剔除稅金外可直接計(jì)入成本，間接變動(dòng)成本則需要按一定的方式進(jìn)行合理的分?jǐn)?。屬于制造費(fèi)用的水電費(fèi)、機(jī)物料消耗和低值易耗品，直接和間接變動(dòng)人工成本均按產(chǎn)品的定額工時(shí)占總工時(shí)的比重進(jìn)行分?jǐn)?。屬于按工時(shí)進(jìn)行分?jǐn)傞g接變動(dòng)成本的(固定成本分?jǐn)傄部刹捎么朔?，需要確定全年總工時(shí)，但究竟以什么情況下的工時(shí)作為分?jǐn)傄罁?jù)，需要進(jìn)行相應(yīng)的測(cè)試。全年總工時(shí)的確定，主要是柴油機(jī)總工時(shí)的確定。為了合理確定公司的生產(chǎn)工時(shí)，以便以客戶可接受的創(chuàng)造價(jià)值的工時(shí)進(jìn)行分?jǐn)偅枰獙?duì)不同飽和度下生產(chǎn)能力測(cè)試。首先，根據(jù)公司的設(shè)計(jì)產(chǎn)能確定最大理論柴油機(jī)生產(chǎn)總工時(shí)。假定公司柴油機(jī)年最大生產(chǎn)能力，這是生產(chǎn)設(shè)備全負(fù)荷運(yùn)轉(zhuǎn)，人員的勞動(dòng)效率最大情況，資金周轉(zhuǎn)流暢(可保證采購物資及時(shí))等前提下。其次，根據(jù)各型柴油機(jī)在不同飽和度情況下的生產(chǎn)臺(tái)數(shù)，測(cè)試相應(yīng)的柴油機(jī)生產(chǎn)總工時(shí)。再次，把近幾年銷售的年度柴油機(jī)總工時(shí)計(jì)算出來，然后比較在哪個(gè)飽和度范圍。最后，由市場(chǎng)需求最旺盛的歷史數(shù)據(jù)，預(yù)估各型柴油機(jī)銷售臺(tái)數(shù)，從而確定公司生產(chǎn)能力的上限在哪個(gè)飽和度，經(jīng)過測(cè)試，飽和度上限在理論值的80%以上，此時(shí)柴油機(jī)的邊際貢獻(xiàn)均>0，此時(shí)的邊際貢獻(xiàn)可定義為理論邊際貢獻(xiàn)。通過對(duì)比歷史數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)近年來，飽和度最高僅為50%，近年有一半以上的機(jī)型邊際貢獻(xiàn)<0。如果按歷史最高值和年度預(yù)算值做的測(cè)算，邊際貢獻(xiàn)<0的民機(jī)機(jī)型占60%。按生產(chǎn)上限做的測(cè)算，民機(jī)機(jī)型均邊際貢獻(xiàn)>0。由此可得出簡(jiǎn)單的結(jié)論，在生產(chǎn)飽和度不夠的情況下，給客戶多分?jǐn)偭瞬粦?yīng)由客戶承擔(dān)的部分。在目前市場(chǎng)不景氣，競(jìng)爭(zhēng)較為激烈的情況下，應(yīng)以理論邊際貢獻(xiàn)來與市場(chǎng)的售價(jià)對(duì)接，以便更好的對(duì)變動(dòng)成本進(jìn)行分解，做到可控。且通過對(duì)比年度邊際貢獻(xiàn)與理論邊際貢獻(xiàn)，可清楚看到，影響單機(jī)變動(dòng)成本的主要因素在外采材料以及船檢費(fèi)和馬力提成費(fèi)項(xiàng)目，影響程度占單機(jī)變動(dòng)成本的85%以上。

三、結(jié)論

為何筆者反復(fù)強(qiáng)調(diào)按邊際貢獻(xiàn)>0作為銷售競(jìng)標(biāo)的依據(jù)，市場(chǎng)使然?？蛻艨山邮艿氖袌?chǎng)售價(jià)是我們的目標(biāo)，為此我們要做加減法。加分就是多接單，生產(chǎn)飽和度提升，有利于分?jǐn)偟墓潭ǔ杀竞烷g接變動(dòng)成本達(dá)到最??；減法就是在成本費(fèi)用嚴(yán)格控制，降低固定成本，與供應(yīng)商、專利許可方、船檢公司等相關(guān)上游談判，把直接變動(dòng)成本降低，最終達(dá)到企業(yè)降本增效之目的，以實(shí)現(xiàn)公司的持續(xù)發(fā)展。公司在上游供應(yīng)鏈談判時(shí)也面臨小米初創(chuàng)時(shí)的困境，在此情況下，公司更應(yīng)研究市場(chǎng)的規(guī)模，根據(jù)自身的生產(chǎn)能力及核心競(jìng)爭(zhēng)能力確定市場(chǎng)銷售目標(biāo)，據(jù)此銷售目標(biāo)與上游供應(yīng)鏈談判，才有可能破局而出。按邊際貢獻(xiàn)模式接單，可以快速達(dá)到規(guī)模化，搶占市場(chǎng)。用規(guī)?；纳a(chǎn)優(yōu)勢(shì)，來降低各項(xiàng)外采成本、生產(chǎn)成本。即使在全成本(變動(dòng)成本+固定成本)下，合同不能盈利，也可以在培訓(xùn)、售后服務(wù)和備件銷售三塊齊發(fā)力，長(zhǎng)遠(yuǎn)、綜合考量合同盈利狀況。以三年以上的周期來檢查合同，當(dāng)項(xiàng)目看待，對(duì)比整體收入和成本，就可驗(yàn)證此經(jīng)營(yíng)思路的正確。

參考文獻(xiàn)：

[1]《2019年高級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》.[2]百度百科中關(guān)于邊際貢獻(xiàn)和管理會(huì)計(jì)理論.

作者:范學(xué)偉 單位:陜西柴油機(jī)重工有限公司