導(dǎo)語(yǔ)：出口退稅政策合法性研究論文一文來(lái)源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

一、出口退稅政策與合法性界定

（一）出口退稅政策的含義

研究出口退稅政策合法性問題首先要界定出口退稅政策的含義，而重點(diǎn)是界定“政策”的含義。不首先解決這個(gè)問題，本文的研究就無(wú)法進(jìn)行下去，而且容易走入政治誤區(qū)。

政策一般被界定為國(guó)家或政黨為實(shí)現(xiàn)一定歷史時(shí)期的路線而制定的行動(dòng)準(zhǔn)則。[1]法學(xué)界一般認(rèn)為，政策可以分為總政策、基本政策和具體政策。國(guó)家政策是國(guó)家活動(dòng)的準(zhǔn)則，往往成為法律的指導(dǎo)原則或法律本身。執(zhí)政黨的政策則直接影響甚至指導(dǎo)法律的制定，乃至成為某一具體法律的基本內(nèi)容。[2]在稅收學(xué)或稅法學(xué)領(lǐng)域，學(xué)者一般認(rèn)為，稅收政策是政府根據(jù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求而確定的指導(dǎo)制定稅收法令、制度和開展稅收工作的基本依據(jù)和準(zhǔn)則。[3]綜上，可以看出，學(xué)界一般把政策理解為比較高的行為準(zhǔn)則，甚至將其理解為比法律還高、可以指導(dǎo)法律的準(zhǔn)則。如果這樣來(lái)界定政策，特別是界定出口退稅政策的話，那么，本文的研究根本無(wú)法進(jìn)行下去，或者即使進(jìn)行下去，也不會(huì)有太大意義。而且，現(xiàn)實(shí)中人們一般也不是這樣來(lái)理解政策的，特別是針對(duì)具體問題，如出口退稅政策，一般不會(huì)將其理解為指導(dǎo)出口退稅法律制度的基本準(zhǔn)則，而一般將其理解為法律制度之下的具體的措施。也就是說，出口退稅政策一般是在法律規(guī)定的基本原則之下，或在沒有法律根據(jù)的情況下，國(guó)家針對(duì)特定時(shí)期的特定任務(wù)所采取的出口退稅方面的具體對(duì)策與措施。在這種意義上理解的政策，在地位上是低于法律的，從理論上講也是不能同法律相抵觸的，其作用一般是具體執(zhí)行法律或者在沒有法律規(guī)定的情況下暫時(shí)代替法律而對(duì)相關(guān)問題予以規(guī)范。只有在這種意義上來(lái)理解出口退稅政策，本文的研究才有意義，也才能深入下去。

當(dāng)然，我們這樣來(lái)界定政策并不僅僅是為了本文研究的需要，我國(guó)相關(guān)的法律法規(guī)也是在本文所界定的涵義的意義上來(lái)使用出口退稅政策一詞的。1994年的《對(duì)外貿(mào)易法》第34條規(guī)定：“國(guó)家采取進(jìn)出口信貸、出口退稅及其他對(duì)外貿(mào)易促進(jìn)措施，發(fā)展對(duì)外貿(mào)易?！边@里直接把出口退稅視為一種措施。1995年黨中央、國(guó)務(wù)院的《關(guān)于加速科學(xué)技術(shù)進(jìn)步的決定》中規(guī)定：“國(guó)家對(duì)高技術(shù)及產(chǎn)品的出口給予信貸、出口退稅等政策性支持?！边@里把出口退稅視為一種政策，同時(shí)也就是一種措施。而本文將要分析的財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局所的各種關(guān)于出口退稅政策的文件中也都是將出口退稅政策視為一種法律之下或法律之外的具體措施，而不是將其視為指導(dǎo)出口退稅立法的指導(dǎo)原則或準(zhǔn)則。

（二）合法性的含義

界定合法性的含義也是展開本文研究的一個(gè)理論前提，否則，本文的研究也可能誤入歧途或者被人誤解。

合法性是現(xiàn)代社會(huì)各門社會(huì)科學(xué)特別是政治科學(xué)所研究的核心課題之一，但對(duì)于什么是“合法性”，不同學(xué)者卻有不同的觀點(diǎn)。較早對(duì)合法性進(jìn)行系統(tǒng)界定并成為經(jīng)典理論的學(xué)者是馬克斯·韋伯。在韋伯看來(lái)，合法性是促使一些人服從某種命令的動(dòng)機(jī)，任何群體服從統(tǒng)治者命令的可能性主要依據(jù)他們對(duì)統(tǒng)治系統(tǒng)的合法性是否相信，因此，“重要的是這一事實(shí)：在特定情況下，個(gè)別對(duì)合法性的主張達(dá)到明顯的程度，按照這一主張行動(dòng)的類型被認(rèn)為是‘正當(dāng)?shù)摹?，這一事實(shí)更加確定了主張擁有權(quán)威者的地位?！盵4]這意味著，合法性不過是既定政治體系的穩(wěn)定性，亦即人們對(duì)享有權(quán)威者地位的確認(rèn)和對(duì)其命令的服從?？梢?，韋伯是從經(jīng)驗(yàn)研究的角度對(duì)既定社會(huì)事實(shí)加以認(rèn)定，即在現(xiàn)實(shí)政治中，任何成功的、穩(wěn)定的統(tǒng)治，無(wú)論其以何種形式出現(xiàn)，都必然是合法的，而“不合法”的統(tǒng)治本身就沒有存在的余地。[5]

與上述經(jīng)驗(yàn)性合法性觀點(diǎn)不同，J·哈貝馬斯等人提出了一種規(guī)范性的理論。哈貝馬斯認(rèn)為，在古代社會(huì)，帝王們?yōu)榱俗C明自身統(tǒng)治的合法性而宣稱自己為神的化身或子嗣；在傳統(tǒng)社會(huì)中，統(tǒng)治者利用宗教來(lái)為自己的合法性進(jìn)行論證。但在這些高度專制的社會(huì)里，由于統(tǒng)治者集政治權(quán)力和合法性解釋權(quán)于一身，合法性解釋或證明完全只是出于統(tǒng)治者的需要而出現(xiàn)的一種工具，因而難以贏得大眾的忠誠(chéng)。即使大眾對(duì)政治權(quán)力產(chǎn)生了忠誠(chéng)和信仰，也并不意味著就一定存在合法性，因?yàn)閺闹袩o(wú)法解釋在對(duì)國(guó)家政權(quán)的忠誠(chéng)曾盛極一時(shí)的法西斯主義國(guó)家，其政治秩序的合法性基礎(chǔ)是什么。因此，哈貝馬斯否認(rèn)合法性是政治系統(tǒng)為自身的統(tǒng)治所作的論證或證明，也否認(rèn)把合法性單純理解為大眾對(duì)于國(guó)家政權(quán)的忠誠(chéng)和信仰。在哈貝馬斯看來(lái)，合法性作為一種國(guó)家制度或政治秩序可能具有的屬性，只存在于一個(gè)社會(huì)的“社會(huì)文化”生活中，即在國(guó)家制度系統(tǒng)之外，社會(huì)文化生活得到健全的發(fā)展，國(guó)家的合法性在社會(huì)文化領(lǐng)域中能夠得到自覺的論證，從而政治系統(tǒng)贏得了大眾的廣泛信仰、支持和忠誠(chéng)。而這種信任和忠誠(chéng)之所以能產(chǎn)生，也完全是因?yàn)閲?guó)家允許社會(huì)對(duì)其合法性進(jìn)行公開的討論。因此，哈貝馬斯斷定合法性寓于對(duì)于政治秩序的正確與公正判斷存在著健康的討論之中，“合法性意味著一種值得認(rèn)可的政治秩序?！盵6]顯然，這里的“值得認(rèn)可”并不等于被認(rèn)可，關(guān)鍵的問題不在于“是不是”，而在于“應(yīng)該不應(yīng)該”。可見，哈貝馬斯不是把合法性構(gòu)筑在單純的經(jīng)驗(yàn)分析與心理認(rèn)同上，而是強(qiáng)調(diào)對(duì)于政治系統(tǒng)合法性的價(jià)值判斷。[7]

介紹了上述兩種最具影響的合法性理論以后，仍會(huì)讓人對(duì)合法性的內(nèi)涵不得其解。在現(xiàn)代漢語(yǔ)中，一般把“合法”理解為符合法律規(guī)定，[8]與此相對(duì)應(yīng)，合法性就被理解為符合法律的性質(zhì)。這種界定并沒有錯(cuò)，也并非不具有重要意義。但這種理解的合法性只是合法性的一個(gè)方面，而不是合法性的全部。合法性的另一個(gè)重要的方面就是合理性或正當(dāng)性的問題。也就是說得到絕大多數(shù)人發(fā)自心底的或自發(fā)的認(rèn)同和服從甚至是信仰的性質(zhì)。第一種理解可以認(rèn)為是合法性的形式方面，第二種理解可以認(rèn)為是合法性的實(shí)質(zhì)方面。當(dāng)然，這種理解是大體的，也是不準(zhǔn)確的，因?yàn)樗^符合法律的規(guī)定，并不僅僅是形式合法，還要求在實(shí)質(zhì)內(nèi)容上也要合法，而所謂合理性或正當(dāng)性一般也是以符合法律為前提的。因此，合法性的兩個(gè)方面以及兩種界定方式不是截然分開的，而是互相包容、互相統(tǒng)一的。當(dāng)然，在特定情況下，合法性的兩種理解有可能是分離的，比如符合法律規(guī)定的東西有可能是不合理或不具有正當(dāng)性的，而某些合理的和具有正當(dāng)性的東西則有可能是不符合法律規(guī)定的。形式合法與實(shí)質(zhì)合法之間總是具有某種張力，當(dāng)然，也正是這種張力的存在才不斷推動(dòng)形式合法與實(shí)質(zhì)合法之間的一致與趨同，也才不斷推動(dòng)合法性理論與實(shí)踐的發(fā)展。

（三）本文研究的問題與研究的方法

界定清楚上述兩個(gè)基本概念也就明確了本文所要研究的問題，本文所研究的問題就是我國(guó)現(xiàn)行的在出口退稅方面所實(shí)行的在法律規(guī)定范圍內(nèi)或者在沒有法律規(guī)定的情況下所采取的具體對(duì)策與措施的形式合法性（是否符合法律規(guī)定）與實(shí)質(zhì)合法性（是否具有合理性與正當(dāng)性）問題。之所以要研究這一問題，是因?yàn)槲覈?guó)的出口退稅政策在合法性方面存在嚴(yán)重缺陷，急需提高其合法性。

本文采用的研究方法主要是文本考察的方法，即通過對(duì)國(guó)務(wù)院、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局和海關(guān)總署等部門的規(guī)定出口退稅政策的文件的考察來(lái)分析我國(guó)出口退稅政策的合法性問題。至于現(xiàn)實(shí)中所實(shí)施的出口退稅政策與文件所規(guī)定的出口退稅政策是否一致，本文沒有能力予以分析。因此，本文分析的合法性問題僅限于文件中政策的合法性問題，這是需要在研究之前強(qiáng)調(diào)的。

本文主要從形式合法性和實(shí)質(zhì)合法性兩個(gè)方面來(lái)對(duì)相關(guān)文件予以分析，形式合法性主要是依據(jù)稅收法定原則以及法治國(guó)家的基本原則來(lái)分析相關(guān)文件是否違反相關(guān)法律的規(guī)定以及是否具有法律依據(jù)，實(shí)質(zhì)合法性主要是依據(jù)現(xiàn)代社會(huì)一般所承認(rèn)的理性原則與正當(dāng)原則來(lái)分析相關(guān)文件是否合理以及是否具有正當(dāng)性。本文的任務(wù)在于指出其中的問題，而不是提出解決問題的方法，當(dāng)然，解決問題的方法往往隱含在對(duì)問題的分析和解剖之中，因此，本文也并非殘缺之作。

最后還需要強(qiáng)調(diào)的是，出口退稅政策是具有一定歷史功績(jī)的，它對(duì)于增強(qiáng)我國(guó)出口產(chǎn)品的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力、擴(kuò)大出口、增加就業(yè)、保證國(guó)際收支平衡、促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)快速健康發(fā)展發(fā)揮了重要作用，但歌功頌德不是學(xué)者的事情，現(xiàn)實(shí)中不缺乏這樣的人，學(xué)者的使命在于指出現(xiàn)行政策的問題，或者說在于批判性地解讀現(xiàn)行政策，為國(guó)家的相關(guān)決策敲一個(gè)警鐘。因此，對(duì)于出口退稅政策的功績(jī)本文不予論述。

二、出口退稅政策的合法性分析

（一）出口退稅政策形式合法性分析

出口退稅是為了使國(guó)內(nèi)產(chǎn)品以不含稅（主要指間接稅）價(jià)格進(jìn)入國(guó)際市場(chǎng)，與其他國(guó)家的產(chǎn)品在國(guó)際市場(chǎng)上平等競(jìng)爭(zhēng)，而對(duì)出口產(chǎn)品免征增值稅、消費(fèi)稅等間接稅或者退還已經(jīng)征收的流轉(zhuǎn)稅的一種政策與制度。

我國(guó)自1985年開始實(shí)行出口退稅政策，出口退稅的法律依據(jù)主要是增值稅法與消費(fèi)稅法。國(guó)務(wù)院1984年的《中華人民共和國(guó)增值稅條例（草案）》第11條第1款規(guī)定：“國(guó)家鼓勵(lì)出口的應(yīng)稅產(chǎn)品，由生產(chǎn)單位直接出口的，免稅；已經(jīng)繳納增值稅的，由經(jīng)營(yíng)出口者在報(bào)關(guān)出口后，申請(qǐng)退還已納的稅款?！边@是1985年開始實(shí)施的出口退稅政策的法律依據(jù)（嚴(yán)格說是法規(guī)依據(jù)），但從這里的規(guī)定可以推斷出我國(guó)出口退稅應(yīng)當(dāng)實(shí)行“征多少、退多少”的政策。但現(xiàn)實(shí)中卻并非完全按照這一規(guī)定執(zhí)行，對(duì)此，本文暫不做討論。1994開始實(shí)施的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第2條第3款規(guī)定：“納稅人出口貨物，稅率為零；但是，國(guó)務(wù)院另有規(guī)定的除外?！蓖瑫r(shí)開始實(shí)施的《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》第11條規(guī)定：“對(duì)納稅人出口應(yīng)稅消費(fèi)品，免征消費(fèi)稅；國(guó)務(wù)院另有規(guī)定的除外。出口應(yīng)稅消費(fèi)品的免稅辦法，由國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定?！边@兩條規(guī)定也是出口退稅政策的法律依據(jù)，但后面的但書則允許國(guó)務(wù)院實(shí)行較低的出口退稅率，這為以后國(guó)家降低出口退稅率奠定了合法性基礎(chǔ)（但僅僅是形式合法性基礎(chǔ)）。正是基于此規(guī)定，1995年5月25日國(guó)務(wù)院了《關(guān)于調(diào)低出口退稅率加強(qiáng)出口退稅管理的通知》決定自1995年7月1日起，調(diào)低部分出口貨物的出口退稅率。從理論上講，這一稅率的調(diào)整是具有合法性的。但隨后所進(jìn)行的一系列調(diào)整出口退稅率的措施則缺乏合法性，如1995年8月23日財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局（以下簡(jiǎn)稱國(guó)稅總局）了《關(guān)于取消柴油出口退稅政策的通知》直接取消了柴油出口退稅的待遇，《增值稅暫行條例》明確規(guī)定出口退稅率的調(diào)整權(quán)屬于國(guó)務(wù)院，財(cái)政部和國(guó)稅總局是沒有這種調(diào)整權(quán)的，在這一通知中，財(cái)政部和國(guó)稅總局僅僅指出這一通知是“經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)”的。財(cái)政部和國(guó)稅總局之所以指出這一依據(jù)，目的還是為了證明其通知的合法性，[9]但“經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)”和增值稅條例所規(guī)定的“國(guó)務(wù)院另有規(guī)定”仍是有出入的，因此，其一方面想證明其合法性，另一方面又在事實(shí)上缺乏合法性，至少是合法性不足。隨后1995年9月30日國(guó)家稅務(wù)總局又了《關(guān)于停止新聞紙出口退稅的通知》，這一通知的合法性依據(jù)是“經(jīng)國(guó)務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)”。這就更令人產(chǎn)生疑問了，首先，“經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)”和“經(jīng)國(guó)務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)”之間的關(guān)系是什么？“國(guó)務(wù)院”是一個(gè)行政主體，但“國(guó)務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)”并不是行政主體；“國(guó)務(wù)院”只有一個(gè)，但“國(guó)務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)”則不只一個(gè)。其次，如果國(guó)稅總局的這一通知違法并應(yīng)當(dāng)追究責(zé)任的話，應(yīng)當(dāng)追究誰(shuí)的責(zé)任？是追究國(guó)稅總局的責(zé)任？還是追究“國(guó)務(wù)院”或“國(guó)務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)”的責(zé)任？如果追究“國(guó)務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)”的責(zé)任，應(yīng)該追究哪一個(gè)領(lǐng)導(dǎo)？（這一通知的問題還不限于此，下文還將分析其實(shí)質(zhì)合法性的缺乏。）1997年10月23日國(guó)稅總局的《關(guān)于恢復(fù)新聞紙出口退稅的通知》其合法性依據(jù)又變成了“根據(jù)國(guó)務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)指示精神”?？梢哉f，從“國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)”到“國(guó)務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)”再到“國(guó)務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)指示精神”，其合法性程度是不斷降低的。按照這一思路發(fā)展下去，恐怕連“國(guó)務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)的暗示”都可以成為國(guó)稅總局發(fā)文的合法性依據(jù)了，可見在國(guó)稅總局的眼中，合法性已經(jīng)不是一個(gè)那么重要的問題了。而且“指示精神”明顯不是法律用語(yǔ)，根本不能用來(lái)證明其合法性。

1995年10月6日國(guó)務(wù)院再次發(fā)文降低部分產(chǎn)品的出口退稅率。這次發(fā)文本身是具有合法性的，但隨后財(cái)政部和國(guó)稅總局的一系列提高出口退稅率的通知?jiǎng)t缺乏合法性。首先是根據(jù)《增值稅暫行條例》的規(guī)定，財(cái)政部和國(guó)稅總局本身就不具有調(diào)整出口退稅率的權(quán)限，其次，國(guó)務(wù)院的通知降低了出口退稅率，原則上講，也只有國(guó)務(wù)院的通知或更高級(jí)別的法律文件才有權(quán)提高出口退稅率，但以后一系列的提高出口退稅率的通知都是由財(cái)政部和稅務(wù)總局的，從形式上來(lái)講，這些通知是不具有合法性的，至少其合法性不足。[10]雖然這些通知中都明確了“經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)”的字樣，但仍無(wú)法滿足其形式上的合法性。

（二）出口退稅政策實(shí)質(zhì)合法性分析

1.相同文件主體不同，缺乏合理性。

1995年8月23日停止柴油出口退稅權(quán)的發(fā)文主體是財(cái)政部和國(guó)稅總局，而同年9月30日停止新聞紙出口退稅權(quán)的發(fā)文主體則變成了國(guó)稅總局。同樣是停止某一產(chǎn)品或產(chǎn)業(yè)的出口退稅權(quán)，為什么前者是財(cái)政部和國(guó)稅總局聯(lián)合發(fā)文，而后者則是國(guó)稅總局一家發(fā)文？?jī)杉野l(fā)文與一家發(fā)文在法律效力上有什么差別？如果有差別，那么，是不是由于柴油比較重要而新聞紙不太重要？或者前者既需要約束稅務(wù)部門也需要約束財(cái)政部門，而后者只需要約束稅務(wù)部門？如果沒有差別，那么，我們只能推測(cè)，或者是發(fā)前文時(shí)財(cái)政部太空閑了，或者是發(fā)后文時(shí)財(cái)政部太繁忙了。

類似情況不僅僅這一處，前面注釋中已經(jīng)表明，同樣是提高個(gè)別產(chǎn)品的出口退稅率，有的是財(cái)政部和國(guó)稅總局聯(lián)合的（大多數(shù)），有的是國(guó)稅總局一家的，而有的則是財(cái)政部、國(guó)稅總局和海關(guān)總署聯(lián)合的。更令人感到疑惑的是，1995年停止柴油出口退稅的通知是財(cái)政部和國(guó)稅總局的，而恢復(fù)的時(shí)候則變成了財(cái)政部、國(guó)稅總局和海關(guān)總署聯(lián)合。令人感到唯一具有一些合理性的解釋是它們所要約束的主體不同，這些文件最終所要下發(fā)的單位不同。

2.重要事項(xiàng)的發(fā)文主體反倒較低，缺乏合理性。

根據(jù)一般的法律原則以及常理，對(duì)于人民權(quán)利較大變更的文件的效力應(yīng)當(dāng)高于或起碼應(yīng)當(dāng)?shù)扔趯?duì)于人民權(quán)利作較小變更的文件的效力。但在出口退稅政策問題上卻并不完全是這樣。比如，取消出口退稅權(quán)顯然比降低出口退稅率對(duì)于納稅人權(quán)利的影響更大，但前者往往是由較低效力的文件來(lái)規(guī)定的。比如1995年5月25日和10月6日國(guó)務(wù)院兩次發(fā)文降低部分產(chǎn)品的出口退稅率。但同樣在1995年，財(cái)政部和國(guó)稅總局則取消了柴油和新聞紙的出口退稅權(quán)。這里給人的疑問是，既然調(diào)低產(chǎn)品的出口退稅率都需要由國(guó)務(wù)院親自發(fā)文，根據(jù)“舉輕以明重”的原則，那么，取消柴油和新聞紙的出口退稅權(quán)就更應(yīng)當(dāng)由國(guó)務(wù)院發(fā)文了。我們所能得出的唯一解釋是，國(guó)務(wù)院太忙了。既然國(guó)務(wù)院這么忙，何不把所有出口退稅政策的制定權(quán)全部授予財(cái)政部和國(guó)稅總局呢？

3.任意處分納稅人權(quán)利，缺乏合理性。

出口退稅政策中另外一個(gè)缺乏合理性的現(xiàn)象是對(duì)國(guó)家權(quán)利給予傾斜保護(hù)，而對(duì)納稅人權(quán)利則任意處分。最典型的例子是1998年8月7日財(cái)政部和國(guó)稅總局的《關(guān)于調(diào)高部分機(jī)電等產(chǎn)品出口退稅率的通知》，決定從1998年7月1日起，將七類機(jī)電產(chǎn)品、五類輕工產(chǎn)品的出口退稅率從9%提高到11%，同時(shí)規(guī)定：“對(duì)1998年7月1日至本通知文到之日前已出口并已辦妥退稅手續(xù)的上述產(chǎn)品，可不作調(diào)整；其他雖已出口但尚未辦理退稅手續(xù)的上述產(chǎn)品，一律按本通知規(guī)定的出口退稅率執(zhí)行?！边@一規(guī)定存在這樣幾個(gè)問題：第一，在國(guó)家權(quán)利和納稅人權(quán)利的平衡中，側(cè)重于保護(hù)國(guó)家權(quán)利。出口退稅權(quán)也是納稅人的基本權(quán)利之一，這種權(quán)利被部門通知任意變更已經(jīng)使納稅人權(quán)利遭受無(wú)形的損失，現(xiàn)在好不容易爭(zhēng)取到一個(gè)提高出口退稅率的機(jī)會(huì)，卻又被剝奪了本應(yīng)屬于自己的利益，原因在于這些利益已經(jīng)變成了國(guó)庫(kù)的利益，在國(guó)庫(kù)利益本位的觀念下，想把國(guó)庫(kù)里的錢拿出來(lái)，恐怕只能是“難于上青天”了。國(guó)庫(kù)利益本位打著國(guó)家利益的旗幟，實(shí)質(zhì)是對(duì)納稅人權(quán)利的漠視，對(duì)人民權(quán)利的漠視?；蛟S在個(gè)別領(lǐng)導(dǎo)的眼中，這只是個(gè)小事，但小事往往更能體現(xiàn)一個(gè)政策的基本價(jià)值取向，同志說得好：“群眾利益無(wú)小事?！盵11]如能真正以“三個(gè)代表”的思想為指導(dǎo)，恐怕這種國(guó)庫(kù)利益本位的思想就很值得反思。第二，這一規(guī)定容易造成納稅人之間的不平等，在1998年7月1日至1998年8月7日之間辦理了出口退稅的納稅人就承擔(dān)了較重的稅收負(fù)擔(dān)，而這種不平等恐怕也不是國(guó)家所希望的。因?yàn)?，一般?lái)講，能夠優(yōu)先進(jìn)行出口退稅的一般都是國(guó)家政策鼓勵(lì)和支持的行業(yè)或產(chǎn)品，[12]本來(lái)是享受優(yōu)惠的企業(yè)反倒最終成了加重負(fù)擔(dān)的企業(yè)。如果今后國(guó)家再給予某一行業(yè)或企業(yè)出口退稅的優(yōu)先權(quán)，那么企業(yè)就要首先問國(guó)家一個(gè)問題：“你們近期會(huì)不會(huì)提高出口退稅率？”[13]說到底，是破壞了納稅人的合理預(yù)期，而合理預(yù)期的存在是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)最基本的前提之一，因此，如果要上升到一定高度，這一規(guī)定實(shí)質(zhì)上是在破壞建設(shè)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的偉大事業(yè)?；蛟S有人覺得這一結(jié)論也未免太言過其實(shí)了，其實(shí)不然，認(rèn)真分析我們的各項(xiàng)政策就會(huì)發(fā)現(xiàn)，雖然我們天天喊著大力發(fā)展社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的口號(hào)，但阻礙市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的政策和做法卻比比皆是。[14]第三，這一政策也為腐敗提供了機(jī)遇與溫床。因?yàn)槠渲幸?guī)定的是“可不作調(diào)整”，既然是“可”不作調(diào)整，那么也就意味著我作了調(diào)整也不違反規(guī)定。既然如此，尋租的必然接踵而來(lái)，如果企業(yè)將調(diào)整所得利益的百分之五十甚至更多給主管稅務(wù)機(jī)關(guān)及其領(lǐng)導(dǎo)，稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)非常樂意將“可不作調(diào)整”變?yōu)椤翱勺髡{(diào)整”。我們常常為腐敗而頭痛，但為腐敗提供機(jī)會(huì)和溫床的往往就是那些為腐敗頭痛的人，[15]所謂腐敗問題關(guān)鍵是制度問題，由此可見一斑。

2003年10月13日財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)文調(diào)整出口退稅政策，其中規(guī)定：“出口企業(yè)在2003年10月15日前已對(duì)外簽訂的、價(jià)格不可更改的屬于本通知第四條第（四）款范圍的成套設(shè)備及大型機(jī)電產(chǎn)品的出口合同，按合同規(guī)定的出口日期在2004年1月1日以后出口的，必須在2003年11月15日前執(zhí)出口合同正本和副本到主管退稅機(jī)關(guān)登記備案，省國(guó)家稅務(wù)局審核后，在2003年11月30日前將符合條件的出口合同及有關(guān)資料報(bào)國(guó)家稅務(wù)總局，國(guó)家稅務(wù)總局會(huì)同財(cái)政部審核批準(zhǔn)后，由當(dāng)?shù)貒?guó)家稅務(wù)局按調(diào)整前的退稅率辦理退稅?！边@一規(guī)定是對(duì)納稅人的信賴?yán)嬗枰员Ｗo(hù)，這是一種值得肯定的進(jìn)步，同時(shí)也說明了以前所進(jìn)行的出口退稅政策的調(diào)整全部忽略了納稅人的信賴?yán)妗?/p>

本文似乎只是提出了一些問題，并且分析了一些問題，而沒有解決問題。但正如前面所說的，解決問題的方法往往就蘊(yùn)含在分析問題的過程中，出口退稅政策所具有的問題的癥結(jié)所在就是我們?cè)谶@一領(lǐng)域無(wú)法可依，上述“通知”無(wú)論在法學(xué)家的眼中，還是在WTO體制下外商企業(yè)的眼中，恐怕都?jí)虿簧稀胺ā钡馁Y格。正因?yàn)榇?，本文才選取了一個(gè)“合法性”的題目。本文沒有為完善出口退稅制度提出對(duì)策，這恐怕不是學(xué)者的主要任務(wù)，學(xué)者更重要的任務(wù)在于對(duì)現(xiàn)行制度進(jìn)行批判性審視，揭示其中的問題，至于對(duì)策，只要領(lǐng)導(dǎo)一聲令下，對(duì)策自然會(huì)源源而來(lái)。

【注釋】

[1]參見中國(guó)社會(huì)科學(xué)院語(yǔ)言研究所詞典編輯室編：《現(xiàn)代漢語(yǔ)辭典》（2002年增補(bǔ)本），商務(wù)印書館2002年版，第1608頁(yè)。

[2]參見沈宗靈主編：《法理學(xué)》，高等教育出版社1994年版，第166頁(yè)。

[3]參見張曉華：《論稅收政策與民族地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展》，載《內(nèi)蒙古財(cái)經(jīng)學(xué)院學(xué)報(bào)》1998年第1期。

[4]M.Weber，EconomyandSociety，ed.GuentherRothandC.Wittich,Berkeley:：UniversityofCaliforniaPress，1968，p.214。

[5]參見胡偉：《合法性問題研究：政治學(xué)研究的新視角》，載《政治學(xué)研究》1996年第1期。

[6]JurgenHarbermas，CommunicationandtheEvolutionofSociety，Boston:：BeaconPress，1979，P.178。

[7]參見胡偉：《合法性問題研究：政治學(xué)研究的新視角》，載《政治學(xué)研究》1996年第1期。

[8]參見中國(guó)社會(huì)科學(xué)院語(yǔ)言研究所詞典編輯室編：《現(xiàn)代漢語(yǔ)辭典》（2002年增補(bǔ)本），商務(wù)印書館2002年版，第507頁(yè)。

[9]這也說明，在財(cái)政部合國(guó)稅總局看來(lái)，“合法性”并非一個(gè)可有可無(wú)的問題。

[10]這些通知主要包括1998年2月12日財(cái)政部和國(guó)稅總局的《關(guān)于提高紡織原料及制品出口退稅率的通知》、1998年3月23日國(guó)稅總局的《關(guān)于調(diào)整紡織品出口退稅率的補(bǔ)充通知》、1998年6月16日財(cái)政部和國(guó)稅總局的《關(guān)于提高紡織機(jī)械出口退稅率的通知》和《關(guān)于提高煤炭、鋼材、水泥及船舶出口退稅率的通知》、1998年7月1日財(cái)政部和國(guó)稅總局的《提高部分產(chǎn)品增值稅出口退稅率的通知》、1998年7月23日國(guó)稅總局的《關(guān)于恢復(fù)食糖出口退稅的通知》、1998年8月7日財(cái)政部和國(guó)稅總局的《關(guān)于調(diào)高部分機(jī)電等產(chǎn)品出口退稅率的通知》、1998年9月23日國(guó)稅總局的《關(guān)于提高鋁、鋅、鉛出口退稅率的通知》、1998年12月2日國(guó)稅總局的《關(guān)于提高船舶出口退稅率的通知》、1999年1月29日財(cái)政部的《關(guān)于提高部分貨物出口退稅率的通知》、1999年8月2日財(cái)政部的《關(guān)于進(jìn)一步提高部分貨物出口退稅率的通知》、1999年12月25日財(cái)政部、國(guó)稅總局、海關(guān)總署的《關(guān)于恢復(fù)柴油出口退稅的通知》。

[11]：《在“三個(gè)代表”重要思想理論研討會(huì)上的講話》（2003年7月1日），人民出版社2003年版，第20頁(yè)。

[12]如2001年6月20日國(guó)稅總局的《關(guān)于禽產(chǎn)品出口退稅問題的緊急通知》就規(guī)定：“出口企業(yè)已經(jīng)出口的禽類產(chǎn)品，在單證齊全、電子信息核對(duì)準(zhǔn)確無(wú)誤的情況下，要優(yōu)先辦理退稅。禽類產(chǎn)品的出口退稅審批，可不受出口時(shí)間先后順序限制，可采取單獨(dú)申報(bào)，單獨(dú)審批的辦法?！?/p>

[13]從這個(gè)問題中也可以反映很多問題，本來(lái)國(guó)家是“我們”的，現(xiàn)在反倒要說“你們”?？梢妵?guó)家和納稅人并不是一個(gè)主體，嚴(yán)格說來(lái)，這里的國(guó)家僅僅是指國(guó)庫(kù)，所謂國(guó)家利益僅僅是國(guó)庫(kù)利益。因?yàn)閺V義的國(guó)家是由人民組成的，國(guó)家利益包括國(guó)庫(kù)利益，也包括人民利益。

[14]或許，他們或我們根本就沒有意識(shí)到這是阻礙社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)的，這種情況只能令我們感到更悲哀。

[15]這里我們假設(shè)相關(guān)部門領(lǐng)導(dǎo)是好的，或許這一規(guī)定本身就是尋租的結(jié)果，或者這一規(guī)定本身的一個(gè)出發(fā)點(diǎn)就是想為主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供一點(diǎn)尋租的機(jī)會(huì)，我們無(wú)法得知。