導(dǎo)語：會(huì)計(jì)職業(yè)判斷研究論文一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

一、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷研究的維度觀

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷研究的維度主要在三個(gè)維度展開：（1）宏觀維度，從制度層面探討職業(yè)判斷與會(huì)計(jì)管制（準(zhǔn)則）的互動(dòng)；（2）中觀維度，運(yùn)用組織理論分析企業(yè)層面群體會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的特征，比如復(fù)雜系統(tǒng)效應(yīng)；（3）微觀維度，通過心理學(xué)和行為學(xué)研究個(gè)體職業(yè)判斷的影響要素。

（一）宏觀維度——職業(yè)判斷與會(huì)計(jì)管制（準(zhǔn)則）的互動(dòng)會(huì)計(jì)理論產(chǎn)生于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，1929年的經(jīng)濟(jì)大蕭條導(dǎo)致了政府對(duì)會(huì)計(jì)行業(yè)的直接干預(yù)，為了捍衛(wèi)自身的價(jià)值與權(quán)威，美國會(huì)計(jì)行業(yè)迅速作出反應(yīng)，在主動(dòng)建立從業(yè)者規(guī)范的同時(shí)積極參與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，以避免政府對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)管制的壟斷。在不同利益集團(tuán)對(duì)會(huì)計(jì)管制權(quán)的爭奪過程中，為獲得有利的合理化借口以滿足法定政治程序之所需，會(huì)計(jì)理論研究價(jià)值得以迅速提升。職業(yè)判斷作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系內(nèi)的重要組成部分，為會(huì)計(jì)職業(yè)者提供事前行為選擇和事后辯解的彈性空間，因此成為準(zhǔn)則制定過程中的焦點(diǎn)。

早期行為會(huì)計(jì)研究發(fā)現(xiàn)，會(huì)計(jì)職業(yè)者之間對(duì)相同問題所達(dá)成的判斷共識(shí)可以成為一種對(duì)準(zhǔn)則的“替代”，而在缺乏共識(shí)的情況下，準(zhǔn)則提供了個(gè)體判斷正確性的最重要來源（McDaniel，1968；Radosevich，1969）。在70年代以前，很少有學(xué)者關(guān)注會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定進(jìn)程與其運(yùn)行結(jié)果之間的相關(guān)性。StephenA．Zeff（1978）的“經(jīng)濟(jì)后果學(xué)說”提出了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則究竟是應(yīng)追求中立性還是考慮經(jīng)濟(jì)后果的問題。由于會(huì)計(jì)管制必然會(huì)影響到包括會(huì)計(jì)職業(yè)者在內(nèi)的利益相關(guān)者，因此AICPA等會(huì)計(jì)師組織一直對(duì)APB、FASB等準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的工作議程展開積極游說。而不同時(shí)期會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、財(cái)務(wù)報(bào)告所預(yù)留的職業(yè)判斷空間可以被看作是這一努力的最好證明。

在會(huì)計(jì)職業(yè)判斷動(dòng)機(jī)與會(huì)計(jì)管制互動(dòng)關(guān)系方面，Watts和Zimmerman（1978，1979，1986）進(jìn)行了實(shí)證研究，將影響企業(yè)會(huì)計(jì)選擇因素概括為報(bào)酬計(jì)劃、債務(wù)契約和政治成本。并認(rèn)為企業(yè)管理當(dāng)局具有通過會(huì)計(jì)選擇行為來美化財(cái)務(wù)狀況以滿足債務(wù)與報(bào)酬契約的動(dòng)機(jī)。而政府及監(jiān)管機(jī)構(gòu)出于控制經(jīng)濟(jì)資源，分享經(jīng)濟(jì)收益，穩(wěn)定市場秩序的目的，會(huì)通過各種管制等手段對(duì)企業(yè)施加影響。另一方面，對(duì)準(zhǔn)則制定者而言，試圖在公告中涵蓋所有會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)規(guī)則是不可能的，經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷變化意味著準(zhǔn)則制定在一定程度上總是落后于實(shí)務(wù)創(chuàng)新，職業(yè)判斷可以通過個(gè)體（群體）的經(jīng)驗(yàn)技能暫時(shí)彌補(bǔ)制度的空白，并對(duì)新準(zhǔn)則的制定起到實(shí)驗(yàn)作用。對(duì)于那些在執(zhí)行過程中出現(xiàn)問題的準(zhǔn)則，預(yù)先暗含的職業(yè)判斷空間也為準(zhǔn)則制定者抵御外界壓力并將責(zé)任推卸給判斷主體提供了辯解的借口。這意味著準(zhǔn)則反映的是政治成本效益相權(quán)衡的結(jié)果，而非實(shí)務(wù)中職業(yè)判斷的客觀指南。

雖然財(cái)務(wù)報(bào)告的信息大都是數(shù)字化，具有基于事實(shí)的客觀性，且為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則系統(tǒng)所規(guī)范與制約。但它的生成與傳遞卻受到廣泛的職業(yè)判斷程序的影響，會(huì)計(jì)循環(huán)的各個(gè)環(huán)節(jié)都依賴于細(xì)致的、合乎邏輯與經(jīng)驗(yàn)的判斷。職業(yè)判斷和職業(yè)準(zhǔn)則相互支持，同時(shí)又相互制約（A．K·Mason，1985）。T·R·Dyckman（1986）和M·Gibbins（1988）的研究顯示，準(zhǔn)則制定的速度無法跟上會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展速度，新金融工具和其他創(chuàng)新業(yè)務(wù)強(qiáng)化了信息披露與數(shù)據(jù)調(diào)整的必要，權(quán)責(zé)發(fā)生制的拓展導(dǎo)致了對(duì)職業(yè)判斷的更高要求，其結(jié)果是對(duì)準(zhǔn)則數(shù)量和判斷質(zhì)量需求的同時(shí)增長。20世紀(jì)90年代以來的經(jīng)濟(jì)全球化和世界資本市場的發(fā)展，促使人們把目光投向國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定的核心準(zhǔn)則無疑成了以往國別會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中職業(yè)判斷空間爭奪的延續(xù)。

（二）中觀維度——企業(yè)組織的系統(tǒng)效應(yīng)Otley（1984）在一篇回顧組織理論和管理會(huì)計(jì)之間相互關(guān)系的文章中指出，研究者對(duì)組織理論的使用旨在解釋會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)與理論之間的差異。對(duì)這一問題的傳統(tǒng)解釋是理論創(chuàng)新與實(shí)務(wù)之間存在“時(shí)滯效應(yīng)”，然而當(dāng)考慮到企業(yè)組織結(jié)構(gòu)與運(yùn)行效率等因素之后，Otley認(rèn)為在微觀個(gè)體與宏觀制度之間顯然應(yīng)當(dāng)存在一個(gè)過渡，即企業(yè)組織系統(tǒng)對(duì)會(huì)計(jì)行為的影響。

最早的相關(guān)研究可以追溯到1952年Argyfis在預(yù)算研究中引入人類判斷理論（HJT），分析會(huì)計(jì)人員在預(yù)算規(guī)劃中的決策特征，指出管理的計(jì)劃與反饋機(jī)制如何影響到組織的系統(tǒng)均衡，這也是行為會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)史上的開山之作。1960年代，行為會(huì)計(jì)的研究以管理會(huì)計(jì)為研究重心，主要關(guān)注會(huì)計(jì)活動(dòng)對(duì)復(fù)雜組織系統(tǒng)中管理者決策判斷標(biāo)準(zhǔn)的影響。同一時(shí)期，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)研究者注重外部信息使用者的行為特征屬性，而審計(jì)研究者試圖提高審計(jì)判斷的效率和質(zhì)量。1974年Ashton在《會(huì)計(jì)研究》上發(fā)表了《關(guān)于內(nèi)部控制判斷的實(shí)驗(yàn)研究》一文，此后決策判斷理論和研究方法得到了突破性的發(fā)展，研究重心轉(zhuǎn)向了決策者的判斷過程中的信息處理。RobertJervis（1979）發(fā)現(xiàn)，在相互關(guān)聯(lián)的復(fù)雜系統(tǒng)中，因果關(guān)系很少是線性的，某種行為的副作用和反饋效應(yīng)很可能抵消甚至壓倒原來預(yù)想的結(jié)果。經(jīng)過反復(fù)斟酌的最終判斷可能反而是一種決策偏差。

復(fù)雜系統(tǒng)效應(yīng)研究彌補(bǔ)了認(rèn)知心理學(xué)與博弈論研究的不足，以系統(tǒng)論的視角探討了會(huì)計(jì)群體職業(yè)判斷的特征。這里的系統(tǒng)指的是一組相互關(guān)聯(lián)的人員或部門。系統(tǒng)效應(yīng)有兩種表現(xiàn)形式：一是單位成員或成員間的判斷差異會(huì)導(dǎo)致系統(tǒng)內(nèi)其他成員判斷的變化；二是整個(gè)系統(tǒng)顯現(xiàn)出來的行為方式和特征會(huì)不同于系統(tǒng)各個(gè)部分所顯示出來的方式和特征。Jervis總結(jié)了系統(tǒng)效應(yīng)產(chǎn)生有三種原因：一是非直接效應(yīng)，即在系統(tǒng)中任何判斷行為除了其直接效應(yīng)外，還會(huì)由于單位之間的相互關(guān)聯(lián)產(chǎn)生間接效應(yīng)。比如改變對(duì)未來稅率估計(jì)的直接效應(yīng)是提高對(duì)未來應(yīng)繳稅金的估計(jì)，但其間接效應(yīng)則可能影響到對(duì)項(xiàng)目投資盈利性與風(fēng)險(xiǎn)性的判斷；二是非直接互動(dòng)效應(yīng)，指除體系中兩個(gè)行為個(gè)體之間彼此影響外，還受到與體系中其他成員之間互動(dòng)的影響。例如新任與舊任會(huì)計(jì)主管對(duì)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備比率的判斷不同，除了他們之間的互動(dòng)外，企業(yè)C00的營銷政策改變也會(huì)起到影響作用；三是多元性互動(dòng)效應(yīng)，是指判斷行為的正確與否在一定程度上取決于系統(tǒng)中其他成員對(duì)此的反饋。例如子公司改變其會(huì)計(jì)政策要受到母公司的批準(zhǔn)。AndrewD．Cuccia（2000）進(jìn)一步認(rèn)為，系統(tǒng)成員之間的互動(dòng)越是頻繁（如會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)員與客戶的互動(dòng)），系統(tǒng)效應(yīng)的結(jié)果就越難以預(yù)測(cè)。個(gè)體初始的職業(yè)判斷并不一定能代表組織所做出的最終判斷。

美國和歐洲理論界關(guān)于這一研究維度的區(qū)分在于，美國傾向于截面研究，尋求特定組織、環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)行為變量的影響；而歐洲更傾向于社會(huì)性和結(jié)構(gòu)性的方法，它建立在組織沖突的基礎(chǔ)之上，對(duì)組織過程與環(huán)境的相互作用進(jìn)行案例研究。

（三）微觀維度——個(gè)體職業(yè)判斷的影響要素會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和組織結(jié)構(gòu)當(dāng)然會(huì)對(duì)個(gè)體職業(yè)判斷產(chǎn)生實(shí)質(zhì)性影響。但是，這些要素并不能解釋個(gè)體判斷差異的所有原因。因?yàn)槿魏螠?zhǔn)則和組織要素都要由人來感知，即便是相同的準(zhǔn)則規(guī)范和組織環(huán)境，對(duì)不同個(gè)體所產(chǎn)生的作用也是有所區(qū)別。所以，如果將職業(yè)判斷視為一個(gè)認(rèn)知過程而非瞬間的決斷，那么相關(guān)的影響要素就會(huì)是多方面的。

Lavidge（1966）提出，特定判斷行為只會(huì)在特定情況下發(fā)生，這必然要求對(duì)影響行為的環(huán)境要素進(jìn)行調(diào)查。通常準(zhǔn)則和組織只是環(huán)境背景的一部分，一個(gè)可供參考的具有整體性的分析視角是用“行為背景”來包涵所有的環(huán)境要素。經(jīng)驗(yàn)研究證明，人們?cè)诓淮_定條件下的判斷行為存在極大的差異。經(jīng)濟(jì)學(xué)中關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)和不確定性的期望效用理論與現(xiàn)實(shí)中人們的決策評(píng)估機(jī)制始終存在著距離。有研究顯示時(shí)間壓力、職務(wù)的不穩(wěn)定程度與判斷的正確性呈負(fù)相關(guān)關(guān)系（Macdonald，1987），而建立在控制論之上的激勵(lì)因素則對(duì)消除判斷偏差有正向的促進(jìn)作用（WattsandZimmerman,1986）。

由于職業(yè)判斷過程是建立在客觀、謹(jǐn)慎地收集數(shù)據(jù)并進(jìn)行合乎邏輯的分析基礎(chǔ)之上的，因此數(shù)據(jù)的展現(xiàn)方式（圖表還是數(shù)字，相對(duì)數(shù)還是絕對(duì)數(shù)）以及呈遞的先后順序（順序、逆序還是亂序）都將造成判斷偏差。Tversky（1981，1982）有關(guān)“表述效應(yīng)”的研究是這方面內(nèi)容的代表。在會(huì)計(jì)人員個(gè)體職業(yè)道德和知識(shí)經(jīng)驗(yàn)方面，Kollat和Blackwell（1969）認(rèn)為，要解釋判斷中的選擇，必須對(duì)個(gè)人因素和狀況進(jìn)行考察。有證據(jù)證明“專家判斷”相對(duì)于“幼稚判斷”享有明顯的優(yōu)勢(shì)（Soloman，1982）。然而，也有證據(jù)證明，出于各種原因，人們并不總是從經(jīng)驗(yàn)中學(xué)習(xí)（H．J．Einbom，1980）。Jervis對(duì)判斷偏差有獨(dú)到的分析。他將微觀層次上的個(gè)體知覺設(shè)為自變量，而將個(gè)體判斷與標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范模型（或準(zhǔn)則）之間的差異當(dāng)作因變量。根據(jù)認(rèn)知心理學(xué)的基本原理，個(gè)體對(duì)環(huán)境中的刺激因素會(huì)產(chǎn)生一個(gè)知覺。個(gè)體的反應(yīng)取決于知覺而非刺激因素本身。換言之，如果個(gè)體對(duì)信息的知覺是錯(cuò)誤的，那么他的判斷也會(huì)錯(cuò)誤。Jervis提出四種常見的會(huì)導(dǎo)致認(rèn)知偏差的機(jī)制：（1）認(rèn)知相符現(xiàn)象，人們?cè)诮邮苄滦畔⒌臅r(shí)候總是傾向于同記憶中原有認(rèn)知相比較，如果不一致則會(huì)下意識(shí)地忽視或曲解；（2）誘發(fā)定勢(shì)，人們總是以自己當(dāng)前正在考慮的問題為定勢(shì)，來解讀相關(guān)決策信息；（3）認(rèn)知失調(diào)，傾向于高估自己低估別人的判斷能力；（4）愿望思維，總是希望接受到自己所期待的信息，而避開自己所不希望看到的信息。這些論述揭示了理性行為個(gè)體由于心理機(jī)制和認(rèn)知過程的局限而可能導(dǎo)致的非理性判斷，并可以解釋前文所提到的“表述效應(yīng)”、“經(jīng)驗(yàn)障礙”等職業(yè)判斷偏差現(xiàn)象。

二、職業(yè)判斷微觀研究缺陷的分析

在以上三個(gè)領(lǐng)域中，普遍采用了社會(huì)科學(xué)主流的“假設(shè)一檢驗(yàn)”方法，而心理學(xué)、社會(huì)學(xué)、組織理論、政治理論的引入則是針對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論的基礎(chǔ)。由于會(huì)計(jì)職業(yè)判斷影響要素的宏觀研究在最大限度上繼承了新古典經(jīng)濟(jì)學(xué)的假設(shè)，因此在經(jīng)濟(jì)學(xué)家占據(jù)主導(dǎo)地位的理論界維持了較高的信譽(yù)；而借鑒企業(yè)組織理論的中觀研究，同以心理學(xué)和行為學(xué)為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)行為會(huì)計(jì)有一定的視角差距，被排斥在主流研究之外；對(duì)于微觀的行為研究，盡管它有規(guī)范的目標(biāo)，但要設(shè)計(jì)出改良的判斷程序，仍需采納經(jīng)驗(yàn)研究方法論，將人的行為看成能夠通過觀察和計(jì)量加以歸類的東西。值得注意的是，雖然心理學(xué)和行為學(xué)對(duì)職業(yè)判斷的微觀研究具有重要價(jià)值，但跨學(xué)科的理論借鑒不可避免地帶來一些缺憾。具體包括：（1）關(guān)于會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的微觀研究大多數(shù)來自于實(shí)驗(yàn)室實(shí)驗(yàn)，很難肯定實(shí)驗(yàn)室環(huán)境是否能真實(shí)反應(yīng)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的判斷環(huán)境。（2）傳統(tǒng)行為會(huì)計(jì)文獻(xiàn)具有“過度偏向心理學(xué)”的傾向，對(duì)職業(yè)判斷行為的解釋通常使用了大量的心理學(xué)變量。實(shí)際上，對(duì)于某些職業(yè)判斷行為從組織理論或政治性分析中一樣可以得出令人信服的解釋。（3）為了同新古典經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論假設(shè)劃清界限，相關(guān)研究回避了對(duì)高度理性的職業(yè)判斷個(gè)體的考察。雖然市場中存在廣泛的信息不對(duì)稱，但作為具備足夠?qū)I(yè)技能和內(nèi)幕信息的管理者，其判斷能力與缺乏對(duì)應(yīng)條件的會(huì)計(jì)人員是截然不同的，將所有會(huì)計(jì)個(gè)體都視為不完全理性者顯然是從一個(gè)假設(shè)極端走向了另一個(gè)極端。（4）以往研究避開了不同文化和社會(huì)背景對(duì)職業(yè)個(gè)體判斷的影響。其主要原因可能是英美兩國在行為會(huì)計(jì)研究中的主導(dǎo)地位使他們忽略了與非英語國家文化背景的差異。換言之，盡管行為會(huì)計(jì)力圖從新古典經(jīng)濟(jì)學(xué)的“經(jīng)濟(jì)人”假設(shè)中脫離出來，但如果在具體研究中排斥社會(huì)和文化因素對(duì)個(gè)體判斷的影響作用，那么其研究對(duì)象仍然是“經(jīng)濟(jì)人”而非“社會(huì)人”。

將會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的研究設(shè)定在微觀層面，對(duì)于解釋判斷過程中出現(xiàn)的知覺錯(cuò)誤和判斷偏差具有較強(qiáng)的解釋力度，但在解釋群體會(huì)計(jì)行為以及與宏觀準(zhǔn)則制度的互動(dòng)方面明顯存在不足，這是研究視角選取不同造成的。經(jīng)驗(yàn)研究的目的不在于對(duì)個(gè)別會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)進(jìn)行指導(dǎo)，而在于對(duì)一般行為的因果關(guān)系做出解答。20世紀(jì)80年代以來，行為會(huì)計(jì)研究的主要趨勢(shì)是向體系層次發(fā)展，采用多元主義方法，對(duì)單一個(gè)體、組織群體和政府政治三種不同的決策層次進(jìn)行研究。可以預(yù)期在未來，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷微觀研究的缺憾必將通過對(duì)宏觀、中觀研究的吸納和融合加以解決