導(dǎo)語：如何才能寫好一篇審計準則論文，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

一、審計準則的經(jīng)濟后果觀

經(jīng)濟后果觀最先應(yīng)用于會計準則。1978年，Zeff在《“經(jīng)濟后果”學(xué)說興起》中指出：會計準則的經(jīng)濟后果，是指各種財富的轉(zhuǎn)移是既得利益在不同社會利益集團之間的重新分割，而這種“社會性后果”的表現(xiàn)是會計報告對企業(yè)、政府、工會、投資人、債權(quán)人決策行為的影響，更具體的表現(xiàn)就是一個公司會計政策的選擇對其市場價值產(chǎn)生的影響。換言之，會計準則不再是一種純粹的技術(shù)手段，不同的準則將生成不同的會計信息，從而影響到不同集團的利益，包括一部分人受益，另一部分人受損。我們認為，審計準則具有和會計準則同樣的性質(zhì)，審計準則同樣具有經(jīng)濟后果。具體表現(xiàn)在：

1.對政府與監(jiān)管者而言：當(dāng)政府作為一名投資者時，他與其他普通投資者一樣希望經(jīng)過審計的財務(wù)報表等信息是恰當(dāng)?shù)?、可靠的，這些信息都是在公認的審計準則審計下披露出來的，能夠以此來進行投資決策等；當(dāng)政府作為一名監(jiān)管者時，他希望經(jīng)過審計的信息能夠滿足社會各界的要求，同時公司披露的信息經(jīng)過審計后能夠達到政府監(jiān)管的要求，比如經(jīng)過審計的會計信息能夠服從政府的稅法、經(jīng)過審計的會計信息有利于國家實施宏觀經(jīng)濟計劃和調(diào)控需要等。

2.對普通投資者與債權(quán)人而言：他們要求企業(yè)(尤其是上市公司)提供的會計信息是相關(guān)的、可靠的以及同時具有可比性。可是，如果僅僅是要求由這些公司來保證其所提供的會計信息是相關(guān)的、可靠的，這多少會讓投資者與債權(quán)人難以相信，唯一的辦法就是由獨立的第三方對這些會計信息進行審計，以合理的確保這些會計信息是相關(guān)的、可靠的。

3.對審計師而言：審計師對企業(yè)財務(wù)報表是否符合“公認會計原則”進行審計，以審查財務(wù)報表的可靠性、真實性與公允性?？墒怯捎趯徲嫀煹睦硇越?jīng)濟人假設(shè)，他可能為了追求自身利益最大化而損害其他相關(guān)者的利益，為了確保審計師的行為與其他利益相關(guān)者相一致，這就需要一個公認的審計準則來對其行為進行規(guī)范。同時，審計師從事的活動是一項高風(fēng)險的活動，為了保護自己以減少面臨法律訴訟的概率以及符合成本效率原則，同時也為了彌補社會各界對審計師的期望差距，審計師同樣需要一項公認的審計準則對其業(yè)務(wù)活動進行指導(dǎo)以及保護其自身利益。

4.對企業(yè)(尤其是上市公司)而言：一般來說，相對于以上三者，企業(yè)管理當(dāng)局最不需要審計準則，這樣企業(yè)就可以隨意濫用會計準則，隨意披露虛假信息而外部利益相關(guān)者卻不知道?？墒牵诂F(xiàn)今這個各個利益方相互交織的社會里，企業(yè)不可能完全依靠自己來獲得不斷發(fā)展，企業(yè)需要外部資金，需要贏得外部利益者的青睞，這就注定了企業(yè)不可能經(jīng)常性的濫用會計準則以及隨意披露虛假信息，而為了讓外部利益者相信其所披露的信息是相關(guān)與可靠的，企業(yè)就需要審計師對這些信息進行審計，而這些都是由審計準則來規(guī)范的。同時，企業(yè)也需要獲得其他企業(yè)的信息(比如對其他企業(yè)進行投資、獲得同行業(yè)企業(yè)的信息進行分析等)，因此企業(yè)也希望其他企業(yè)披露的信息同樣符合“公認會計審計準則”。

二、審計準則經(jīng)濟后果的具體行為表現(xiàn)

1.審計準則經(jīng)濟后果的博弈原因分析：潛在利潤

根據(jù)新制度經(jīng)濟學(xué)理論，對于制度的需求是因為在當(dāng)前狀態(tài)下，行為主體無法獲得潛在利益。國內(nèi)一些學(xué)者認為，審計準則能夠有效地降低審計業(yè)務(wù)中的交易費用，從而使利益相關(guān)者獲得由交易帶來的潛在收益。“從制度需求理論上說，通過適用的審計準則，使顯露在現(xiàn)存制度安排結(jié)構(gòu)之外的利潤內(nèi)在化，即潛在利潤內(nèi)在化是審計準則需求產(chǎn)生的基本原因”(林鐘高，2004)。

審計準則的潛在利潤是指實行這項審計準則所獲得的潛在收入減去遵循這項審計準則所增加的成本，即審計準則給社會帶來的預(yù)期正值收益。由于審計準則經(jīng)濟后果所帶來的潛在利潤，相關(guān)利益各方才更有動力去參與博弈過程。潛在利潤影響審計準則的博弈過程是這樣的：首先經(jīng)過會計職業(yè)界、社會公眾、政府機構(gòu)的辯論和研究，一項公認審計準則得以形成，達到暫時的均衡狀態(tài)。隨著外部經(jīng)濟、法律及技術(shù)環(huán)境的變化，現(xiàn)存準則安排之外的潛在利潤會逐漸顯露出來，于是又會引起新一輪的博弈，以達到新的均衡狀態(tài)。正是相關(guān)利益者對審計準則潛在利潤的不斷追求，才使得審計準則由低層次向高層次不斷逼近，同時審計準則也得到了不斷的完善。

2.審計準則經(jīng)濟后果的博弈過程分析：相關(guān)利益集團之間的互相博弈

RoyA.Chandler(1997)曾經(jīng)指出，將審計準則僅作為技術(shù)性標準的觀點如今已經(jīng)受到越來越多的質(zhì)疑。國外已有不少審計學(xué)者指出，審計準則的制定實際上是一種政治過程。如，RoyA.Chandler(1997)研究了英國審計實務(wù)委員會(APC，1991年被AuditingPracticesBoard所取代)頒布《審計指南：審計報告樣本》的過程中就有著各方所發(fā)生的利益沖突和妥協(xié)。McEnroeandMartens(1998)則研究了美國AICPA出臺SASNo.69的過程中，反映了利益各方是如何表達并維護自己利益的。以上研究都表明，審計準則的制定過程是相關(guān)利益者的博弈過程，審計準則是博弈過程的均衡解，其實質(zhì)是利益各方所達成的契約，這一點是我們理解審計準則制定的經(jīng)濟后果觀的關(guān)鍵。

由于審計準則具有經(jīng)濟后果，不同利益集團往往都會想方設(shè)法利用自己的優(yōu)勢來對審計準則的制定施加影響，因為準則一旦制定，將造成不同利益集團之間實際的財富分配。由上述潛在利潤對審計準則博弈的影響過程可以看出，審計準則的均衡解只是一個靜態(tài)的納什均衡，一旦審計準則的潛在利潤顯露出來，相關(guān)利益各方就會力爭獲得潛在利潤的最大一部分，無論對政府還是普通投資者與債權(quán)人、企業(yè)、審計師來講都是一樣的，他們會更有動力去追逐潛在利潤，并不斷通過各種途徑去對審計準則的制定施加影響，以使審計準則能最終體現(xiàn)出自己的利益。這也就可以解釋為什么在中國等政府利益占統(tǒng)治地位的國家里，審計準則更多的傾向于維護國家利益，以滿足國有投資者、政府征稅以及宏觀調(diào)控的需要；以及在美國等私人利益占統(tǒng)治地位的國家里，審計準則更多的從維護投資者權(quán)益角度出發(fā)，強調(diào)為他們評價企業(yè)經(jīng)營業(yè)績以及據(jù)此作出的投資決策提供鑒證服務(wù)，確保會計報表的真實、公允。當(dāng)然，審計準則對于會計師事務(wù)所和注冊會計師利益的影響是最直接的，不僅影響著注冊會計師的法律責(zé)任，還影響著注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中所必須實施的審計程序，及會計師事務(wù)所的成本和收益。正因如此，一些大型事務(wù)所，如國際知名的“四大”國際會計公司，力求使自己所開發(fā)或者采用的審計程序能夠成為通行的標準，從而減少培訓(xùn)員工的成本以及相關(guān)的法律成本(McEnroe，1993)。因此為了使自己的利益能夠在審計準則中得到反映并最大可能的追逐潛在利潤，利益各方會不遺余力的參與審計準則制定的博弈。

三、從經(jīng)濟后果觀來看我國審計準則制定的不足

1.中美審計準則制定機構(gòu)利益代表比較

美國審計準則是由美國審計準則委員會(ASB)所制定的，在確定審計準則委員會機構(gòu)成員時，ASB就廣泛吸收各方力量的參與，注意其能否充分代表各方利益和意見，準則制定機構(gòu)從整體上是否具有廣泛代表性。ASB由15名委員組成，其中6人來自“六大”，1人來自中型會計師事務(wù)所，6人來自小型會計師事務(wù)所，1人來自學(xué)術(shù)界，1人來自政府機關(guān)。而在2003年中注協(xié)擬成立的審計準則委員會由30名專家組成，其中政府等有關(guān)部門占11名，注冊會計師占10名，中注協(xié)秘書處1名，證券業(yè)界1名，會計、審計學(xué)者占6名，法律專家1名。從這個對比可以看出，我國審計準則委員會政府代表占到40%，而實務(wù)工作者只有30%多點，而美國ASB15名委員中只有1名來自政府機關(guān)，卻有13名來自實務(wù)界。

2.我國審計準則制定機構(gòu)代表性不足的思考

首先，我國現(xiàn)代審計還時間不長，而真正意思上的審計業(yè)務(wù)從1996年“脫鉤改制”以來才只有十年，因此目前審計職業(yè)界還沒有能力來曾擔(dān)審計準則的制定這項工作。其次，在我國當(dāng)前國有經(jīng)濟占主導(dǎo)地位的情況下，政府傾向于維護國有資本的利益，就算職業(yè)界有制定準則的能力，政府也可能不會放權(quán)。因此，由財政部下屬的中國注冊會計師協(xié)會這樣一個半官方性質(zhì)的機構(gòu)來制定審計準則就更可能符合各利益相關(guān)者的要求。當(dāng)然，準則制定機構(gòu)中政府利益代表占多數(shù)的情況下，其制定的準則可能在某些方面有失偏頗，如其制定的審計準則可能在最大程度維護國有資本利益的同時而忽視了其他利益者(如私營企業(yè)和民營企業(yè))的利益。

四、結(jié)論及建議

審計準則做為一項制度，具有經(jīng)濟后果，各利益相關(guān)者為了自己的利益不斷進行反復(fù)博弈，實質(zhì)上是各利益相關(guān)者所達成的契約。審計準則的質(zhì)量不僅僅在于它有沒有一個科學(xué)的指導(dǎo)框架，也在于具有經(jīng)濟后果的審計準則的制定有沒有一個廣泛的“群眾基礎(chǔ)”，即審計準則博弈的相關(guān)利益代表廣不廣泛。雖然我國審計職業(yè)界、投資者與債權(quán)人等已經(jīng)開始認識到審計準則具有經(jīng)濟后果，但這些相關(guān)利益者參與審計準則制定的熱情一直不夠。這方面的原因有很多，如我國審計職業(yè)界還沒有形成國際上“四大”那樣的規(guī)模，自身缺乏能力對審計準則施加影響；我國上市公司中很多公司的最終投資者與債權(quán)人都是國家，他們本身就缺乏動力去參與審計準則的制定，由國家來制定審計準則對他們來說是件省時又省力的事情。但是，我們認為，這其中最大的原因是政府主導(dǎo)下的審計準則制定機構(gòu)的分權(quán)與制衡的不夠。審計準則既然具有經(jīng)濟后果，能為相關(guān)利益者帶來潛在利潤，政府就不能完全主導(dǎo)審計準則的制定，政府在這個過程中就必須體現(xiàn)出公平與效率。因此，我們建議：(1)在我國審計準則制定委員會中，有必要降低來自政府部門的比重，增加來自實務(wù)界的代表。審計準則說到底用來規(guī)范審計活動的一項準則，而實務(wù)工作者處于審計活動的最前沿，他們能夠更清楚的看到事物的本質(zhì)，因此提高實務(wù)界代表的比例更有利于在審計準則的原則性與可操作性之間達成平衡。(2)我國的審計準則制定程序應(yīng)為公眾參與準則制定提供必要而合理的形式，提高審計準則制定的信息公開與透明度。誠然，我國目前新的準則的都向社會各界廣泛征求意見，但似乎還沒有形成一個社會各界廣泛參與討論審計準則的大氣氛，中注協(xié)有必要努力推動社會各界參與審計準則的討論，如實行像美國ASB那樣的公眾聽證會。同時，中注協(xié)也應(yīng)該向公眾公布更多的準則制定背景以及準則研究報告等，而不是像現(xiàn)在這樣只是公布一些抽象的審計條款。中注協(xié)有必要建立一種“政府指導(dǎo)程序民主”的準則制定程序，只有這樣才能鼓勵更多的社會公眾去參與準則的制定。

主要參考文獻：

[1]林鐘高尤雪英徐正剛：《獨立審計理論研究》，立信會計出版社，189~222.

[2]中國注冊會計師協(xié)會：《中國注冊會計師協(xié)會審計準則委員會暫行規(guī)則》，2004.

[3]蕭英達：《比較審計學(xué)》，中國財政經(jīng)濟出版社1991年版。

[4]劉繼忠：《審計標準與審計標準體系》，中國審計出版社1992年版。

[5]張龍平：《注冊會計師審計控制系統(tǒng)研究》，東北財經(jīng)大學(xué)出版社1994年版。

[6]劉明輝：《獨立審計準則研究》，東北財經(jīng)大學(xué)出版社1997年版。

[7]McEnroe，J.1993.AnanalysisofcommentintegrationinvolvingSASNo.54，Abacus，29(2)：160~178.

篇2

一、問題的提出

2006年2月15日我國出臺的新審計準則已于2007年1月正式實行。獨立性是審計的靈魂和本質(zhì)特征、是審計職業(yè)生存和發(fā)展的基石。1989年杰里·D·沙利文在《蒙哥馬利審計學(xué)》一書中指出“任何一個公正會計師，無論其能力如何，只要喪失了獨立性，那么他對財務(wù)報表的意見，對那些將傾聽其意見的人們——無論是客戶還是信貸提供人、投資者和政府機構(gòu)——其價值都將甚微”。獨立性在審計中的重要性是不容置疑的，新準則處處體現(xiàn)著“獨立性”，要求注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中務(wù)必“客觀、公正、獨立”。

但是，如果注冊會計師的審計獨立性得不到維護，注冊會計師協(xié)會的地位得不到明確以及相關(guān)的保護機制無法有效運作，新準則就難以發(fā)揮其應(yīng)有的作用。本文將從審計獨立性角度對新審計準則執(zhí)行問題加以探討，希望對新準則的有效實施提供有益的幫助。

二、新審計準則有效執(zhí)行的若干建議

（一）提高審計獨立性

注冊會計師的審計獨立性是否得到提高與維護是新審計準則能否有效執(zhí)行的關(guān)鍵。注冊會計師審計獨立性受自身利益和政府介入角色錯位的威脅，要剝離利益對獨立性的弱化，關(guān)鍵在于轉(zhuǎn)變審計委托模式，構(gòu)建審計付費新模式。要想政府介入與獨立性成正向關(guān)系發(fā)展，重要的是政府角色的重新定位。

1.構(gòu)建審計付費新模式

目前我國的審計委托模式實際上是由管理當(dāng)局委托會計師事務(wù)所來審查自己，并支付審計費用。在這種委托模式下，管理當(dāng)局的權(quán)力很大，當(dāng)注冊會計師與管理當(dāng)局發(fā)生沖突時，管理當(dāng)局對注冊會計師最大的威脅就是提出變更審計人員。國外采用的在上市公司中建立審計委員會，在緩解管理當(dāng)局對注冊會計師的壓力、提高審計獨立性方面將會發(fā)揮重大的作用。針對我國現(xiàn)有委托模式暴露的弊端，借鑒國外的審計委托模式，轉(zhuǎn)變現(xiàn)行審計委托模式成為當(dāng)務(wù)之急?？梢怨径?主要是外部董事)定期輪換的形式組成的審計委員會來承擔(dān)聘請會計師事務(wù)所、支付審計費用等職責(zé)，并作為審計人員與管理當(dāng)局之間的紐帶與會計師事務(wù)所討論審計范圍、直接交換審計意見及探討重大審計問題，對變更事務(wù)所等重大情形必須經(jīng)審計委員會討論通過，以減少管理當(dāng)局對事務(wù)所施加壓力的“權(quán)力來源”。

轉(zhuǎn)變審計委托模式后，源于管理當(dāng)局的壓力相對減小，但要從實質(zhì)上削弱這種權(quán)利經(jīng)濟壓力，還需構(gòu)建審計付費新模式。即注冊會計師的審計費用支付者應(yīng)采用多元化模式，改變原有的由客戶管理當(dāng)局支付審計費用的單一模式。只有這樣才能使注冊會計師獲得經(jīng)濟上的相對獨立，避免注冊會計師潛意識的或無法抗拒的站在管理當(dāng)局的一邊。首先，國家作為審計報告最大的使用者，應(yīng)從其征收的所得稅中拿出一部分設(shè)立審計基金，作為國有銀行和政府部門使用審計信息的費用。其次，廣大投資者作為審計報告的直接受益者，應(yīng)該按照投資者從股票市場上獲得的投資收益與受益于其利用已審的會計報表信息獲得收益的一定比例支付審計費用。廣大投資者的付費可以以證監(jiān)會為支付中介。最后，會計報表經(jīng)過審計后，有利于提升廣大投資者的信心，有利于上市公司的發(fā)展，因此，上市公司必須自己承擔(dān)主要的審計費用。為避免管理當(dāng)局利用支付審計費用威脅注冊會計師的審計獨立性，管理當(dāng)局不應(yīng)該直接支付審計費用，而應(yīng)該通過財政部門間接支付。財政部門可以通過評估注冊會計師審計的質(zhì)量來確定審計費用支付的金額，這樣就可以剝離注冊會計師與客戶的經(jīng)濟利益依附關(guān)系。

2.轉(zhuǎn)變政府介入角色

由于政府與企業(yè)，特別是國有企業(yè)（很多被包裝上市）的利害關(guān)系并未從實質(zhì)上分清，政府容易為企業(yè)“求情”。作為監(jiān)管者的政府反而成了企業(yè)的庇護者，大大損害了注冊會計師的獨立性。在注冊會計師審計的過程中，政府應(yīng)該是一臺“監(jiān)控器”，監(jiān)管著注冊會計師的審計行為是否嚴格貫徹執(zhí)行了審計準則，是否有違規(guī)、違法、舞弊等情形。在審計結(jié)束形成審計報告時，政府是一臺“鑒證器”，應(yīng)以注冊會計師的審計為基礎(chǔ)，對出具標準無保留意見審計報告的財務(wù)報表進行抽查鑒定；對出具非標準審計報告的財務(wù)報表進一步追查，若確屬舞弊行為，應(yīng)依照《會計法》的相關(guān)規(guī)定給予相應(yīng)的處罰。只有把握好這兩個過程、兩個角色，政府的介入才能有助于審計獨立性的提高，這是新審計準則能否有效執(zhí)行的關(guān)鍵。

（二）發(fā)揮注冊會計師協(xié)會的保護功能

1.加大宣傳力度

注冊會計師協(xié)會應(yīng)該向社會加大宣傳工作，使社會公眾充分了解注冊會計師審計行業(yè)，減少因?qū)ψ詴嫀煂徲嫴焕斫舛岩磺新氊?zé)歸咎于注冊會計師或事務(wù)所的現(xiàn)象。比如，定期舉行注冊會計師審計講座，解析注冊會計師審計與政府審計的區(qū)別，明確注冊會計師在整個審計過程中應(yīng)有的職責(zé)，講解會計審計專業(yè)術(shù)語，特別是新審計準則引入的許多新的專業(yè)名詞，例如：職業(yè)懷疑態(tài)度、舞弊審計三角理念等。

2.加強自身建設(shè)

中國注冊會計師協(xié)會要加強自我整頓，做注冊會計師名副其實的“父母官”。中注協(xié)要加強對會員特別是股東的素質(zhì)教育，增強其社會榮辱觀。同時，注冊會計師協(xié)應(yīng)該從半官方組織轉(zhuǎn)變?yōu)槊耖g自律性組織。

3.建立廣泛的司法介入機制

注冊會計師協(xié)會要加強與司法界的聯(lián)系與溝通，建立起廣泛的司法介入機制，這樣才能真正有助于行業(yè)協(xié)會的監(jiān)管從行政性向自律性轉(zhuǎn)變。要與司法部門溝通，形成共識，在進一步完善注冊會計師行業(yè)相關(guān)法律制度的同時建立與注冊會計師監(jiān)管相配套、與司法界的相關(guān)法律相對應(yīng)的法律、法規(guī)及訴訟機制，從而使注冊會計師的權(quán)利與義務(wù)相制衡，以合理認定注冊會計師的法律責(zé)任。司法界受理審計案件的執(zhí)行者中必須有懂得會計審計專業(yè)知識的人員。（三）建立有效保護注冊會計師的利益機制

在優(yōu)化審計委托模式、付費模式，轉(zhuǎn)變政府角色等措施有效運作后，一個有效的保護機制將隨即建立。這個保護機制需要政府部門（財政部門、證監(jiān)會、稅務(wù)部門、政府審計）、工商部門、金融部門、司法部門、信息管理部門以及注冊會計師協(xié)會的參與。這些部門都應(yīng)該以遵守法律法規(guī)為執(zhí)業(yè)前提，以注冊會計師的審計為基礎(chǔ)，對注冊會計師行業(yè)進行監(jiān)督管理，保護注冊會計師的合法權(quán)益。

以下筆者就注冊會計師利益保護機制運用模型進行說明。（如圖1）

（1）由企業(yè)審計委員會（審計委員會要與注冊會計師、財政部、證監(jiān)會協(xié)定審計費用）委托事務(wù)所審計，提供注冊會計師審計所需的資料。

（2）注冊會計師按新審計準則對企業(yè)進行審計，審計過程中必須保持獨立、客觀、公正；政府等監(jiān)管部門行使“監(jiān)控器”的職能，督促注冊會計師依法執(zhí)業(yè)；各監(jiān)管部門還應(yīng)相互監(jiān)督，以免某些部門因地方性利益而或者越位監(jiān)管。

（3）事務(wù)所把了解到的企業(yè)基本情況和審計結(jié)果、企業(yè)是否欲變更事務(wù)所等報送信息管理部門，由他們?yōu)槠髽I(yè)建立誠信檔案。

（4）信息管理部門把事務(wù)所、注冊會計師協(xié)會報送的企業(yè)基本情況和注冊會計師的審計結(jié)果及其他情況上交給政府等部門，并把政府等部門下達的是否進一步追查的命令傳達給事務(wù)所。

（5）注冊會計師（事務(wù)所）把審計結(jié)果等資料送交注冊會計師協(xié)會備案，或作為日后訴訟的證據(jù)。

（6）注冊會計師協(xié)會為注冊會計師審計提供咨詢與服務(wù)，并根據(jù)其執(zhí)業(yè)情況（是否按審計準則開展業(yè)務(wù)、是否堅持獨立客觀公正原則）建立信譽、品牌檔案。

（7）信息管理部門把政府等部門下達的命令傳達給注冊會計師協(xié)會，由注冊會計師協(xié)會進一步協(xié)助、指導(dǎo)注冊會計師抽查或追查。

（8）注冊會計師協(xié)會作為“私”的代表對政府等部門進行制約監(jiān)督，參與政府決策、維護協(xié)會成員利益；同時作為“公”的代表，協(xié)助政府對其成員進行管理。

（9）政府等部門行使“鑒證器”的職能，對信息管理部門、注冊會計師協(xié)會報送的情況進行鑒證。證監(jiān)會、金融部門根據(jù)注冊會計師的審計質(zhì)量調(diào)節(jié)企業(yè)股票發(fā)行價格、銀行貸款利率等。

（10）當(dāng)企業(yè)和注冊會計師發(fā)生沖突引發(fā)訴訟時，由政府等部門和注冊會計師協(xié)會向司法部門提供相關(guān)資料、證據(jù)，以合理認定注冊會計師的責(zé)任。

（11）司法部門提供與各部門相配套的法律、法規(guī)及訴訟機制，并配置具有專業(yè)勝任能力的受案小組。

這個保護機制若能成功建立，相信注冊會計師必能“理直氣壯”地嚴格執(zhí)行新審計準則。

篇3

一、中美舞弊的定義及誘因

（一）舞弊的定義

美國審計準則第99號公報（SAS No.99）對舞弊的定義是：“舞弊是一個寬泛的法律概念，審計人員不對舞弊是否發(fā)生做出法律判斷。相反，審計師應(yīng)關(guān)注導(dǎo)致財務(wù)報表重大錯報的行為。區(qū)分舞弊和錯誤最重要的因素是導(dǎo)致財務(wù)報表錯報的行為是有意的還是無意的。舞弊是導(dǎo)致審計主體財務(wù)報表出現(xiàn)重大錯報的故意行為?！?/p>

我國《獨立審計準則第1141號——財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮》對舞弊定義為：“財務(wù)報表的錯報可能由于舞弊或錯誤導(dǎo)致。舞弊和錯誤的區(qū)別在于，導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生錯報的行為是故意行為還是非故意行為。舞弊是指被審計單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為。舞弊是一個寬泛的法律概念，但準則并不要求注冊會計師對舞弊是否已經(jīng)發(fā)生做出法律意義上的判定，只要求關(guān)注導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的舞弊?！?/p>

經(jīng)比較發(fā)現(xiàn)，雖然中美審計準則的表述略有不同，但是本質(zhì)基本一致。其闡述的基本思想為：舞弊是一種故意行為，而非錯誤，是有預(yù)謀的，帶有欺騙的性質(zhì)，一般會涉及到牟取正常情況下無法獲得的利益。審計人員不對舞弊是否發(fā)生做出法律判斷，只要求關(guān)注導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的舞弊。

（二）舞弊誘因

美國舞弊審計準則對舞弊誘因表述為：動機或壓力、機會、態(tài)度或合理化；我國舞弊審計準則對舞弊誘因表述為：動機或壓力、機會、借口。

動機和壓力是一種外在的客觀因素，反映了舞弊行為的一種客觀行為動機；機會是舞弊行為能夠發(fā)生，且可以被掩蓋而避免被發(fā)現(xiàn)的有利情形；態(tài)度或合理化是被審計單位（指管理層和員工）持有一種被歪曲了的道德觀，使得違背誠信原則的行為有正當(dāng)?shù)睦碛啥庥诔袚?dān)責(zé)任；借口是指行為者違背誠信原則、道德等為自己的行為找不承擔(dān)責(zé)任的理由。

通過分析可知，中美舞弊審計準則關(guān)于舞弊的誘因分析均采用了“舞弊三角理論”，前兩個因素基本上不存在差別，都反映了舞弊產(chǎn)生的客觀環(huán)境。第三個因素只是表述不同，但均反映了舞弊者主觀上認為舞弊行為是合理的、可原諒的，使違背誠信原則的行為自我合理化。

二、中美舞弊審計準則的產(chǎn)生背景、環(huán)境因素及制定部門

（一）產(chǎn)生背景

我國為了適應(yīng)市場經(jīng)濟的飛速發(fā)展，迫切的需要加快完善審計準則的步伐，進而滿足注冊會計師執(zhí)業(yè)的需要，與國際慣例趨同。主要表現(xiàn)在以下幾個方面：一是企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境變化導(dǎo)致了巨大的審計風(fēng)險，迫切需要完善審計準則。二是隨著我國經(jīng)濟的快速發(fā)展，舞弊審計準則的部分條款已經(jīng)不能滿足行業(yè)的需求，需要加以修改。三是國際舞弊審計準則做了改進，我國需要借鑒國際審計準則的優(yōu)點，與之趨同，便于國際交流，更好地發(fā)展我國經(jīng)濟。四是會計準則的制定進程加快，審計準則也要相應(yīng)跟進。審計準則只有與會計準則相匹配才能更好地發(fā)揮其作用，提高審計的效率。因此，2007年我國了《獨立審計準則第1141號——財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮》。

（二）環(huán)境因素

美國屬于發(fā)達的資本主義國家，政治、經(jīng)濟、法律體制等相對健全，而我國屬于發(fā)展中的社會主義國家，政治、經(jīng)濟、法律體制等相對落后，兩種截然不同的國情決定了中美舞弊審計準則產(chǎn)生于兩種完全不同的環(huán)境下。

第一，經(jīng)濟因素在審計準則的制定中發(fā)揮著最為重要的作用，它不僅可以直接影響審計準則的制定與發(fā)展，而且可以間接對其施加影響。在美國，資本主義高度發(fā)達，各項制度也較為完善，私有化比重很大，因此審計準則的目標更加強調(diào)滿足多元化的私人投資者的需求；我國正處于社會主義初級階段，公有化的程度較高，因此審計準則更加強調(diào)維護國家、公眾利益。美國要比我國更加重視對個人投資者的保護，相反，我國則更加重視國家財產(chǎn)流失、稅收損失及對廣大人民群眾產(chǎn)生的不利影響。

第二，公眾的法律意識強弱。美國的法制比較健全，公眾的法律意識比較強；我國法律制度尚需完善，公眾法律意識薄弱，因此我國舞弊審計準則執(zhí)行的阻力更大。

第三，中美文化差異。在美國，人們崇尚的是自由主義，因此舞弊審計準則的制定也體現(xiàn)了其靈活性與指導(dǎo)性，相應(yīng)的強制性條款也較少一些。而我國在舞弊審計準則的制定中加入了更多的強制性規(guī)定條款。

（三）制定部門

美國審計行業(yè)一直都是采用的行業(yè)自律模式，審計準則，包括舞弊審計準則一直都由美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）制定并頒布。但是，由于在安然和世通等案件中，審計人員未能及時發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險，社會公眾對注冊會計師也產(chǎn)生了一定程度的懷疑，特別是《薩班斯法案》實施后，美國審計準則的制定不再是完全的行業(yè)自律模式，而是以政府監(jiān)督下的獨立監(jiān)管為主的模式。這表明美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）逐步失去了審計準則的制定權(quán)。

我國的審計準則（包括舞弊審計準則）是由我國注冊會計師協(xié)會制定并由財政部頒布的。因此我國的審計準則更具權(quán)威性和約束力。但是由于需財政部審批，在內(nèi)容上增加修改程序較多，耗時較長，在操作性和動態(tài)更新方面較差。

三、中美舞弊審計原則

（一）職業(yè)懷疑原則

職業(yè)懷疑，是指注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的一種態(tài)度，包括采用質(zhì)疑的思維方式，對可能表明由于錯誤或舞弊導(dǎo)致錯報的跡象保持警覺，以及對審計證據(jù)進行審慎評價。

美國舞弊審計準則中的職業(yè)懷疑態(tài)度是指要求審計人員克服自身對于客戶的信任和對于以往和該客戶合作經(jīng)驗的依賴，以懷疑的態(tài)度完成整個審計過程。

我國舞弊審計準則規(guī)定注冊會計師應(yīng)當(dāng)在整個審計過程中以職業(yè)懷疑態(tài)度計劃和實施審計工作，充分考慮由于舞弊導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的可能性，而不應(yīng)依賴以往審計中對管理層、治理層誠信形成的判斷。我國的職業(yè)懷疑雖然強調(diào)了注冊會計師的責(zé)任，但是也強調(diào)了注冊會計師不是鑒定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜?，審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)危磸娬{(diào)了審計的固有局限，只有存在相反理由的情況下才認為文件記錄不是真品。

（二）風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙瓌t

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷暮诵氖菍ω攧?wù)報表重大錯報風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對。注冊會計師以審計風(fēng)險模型為基礎(chǔ)進行的審計，稱為風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ā?/p>

最初的審計風(fēng)險模型表述為：審計風(fēng)險（AR）=固有風(fēng)險（IR）×控制風(fēng)險（CR）×檢查風(fēng)險（DR）；現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬶L(fēng)險模型表述為：審計風(fēng)險（AR）=重大錯報風(fēng)險（MR）×檢查風(fēng)險（DR）。審計風(fēng)險模型的出現(xiàn)，從理論上既解決了注冊會計師以制度為基礎(chǔ)采用抽樣審計的隨意性，又解決了審計資源的分配問題，要求注冊會計師將審計資源分配到最容易導(dǎo)致財務(wù)報表出現(xiàn)重大錯誤的領(lǐng)域。

美國舞弊審計準則對風(fēng)險的重視程度更大一些，關(guān)于審計風(fēng)險的介紹更詳細，而我國財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮對風(fēng)險的重視程度更少一些，介紹的不如美國審計準則完全。但是，這并不表明我國對舞弊的風(fēng)險沒有清醒的認識，而是因為各個國家的國情不同，制定準則必須依據(jù)國情而定。

四、中美審計師責(zé)任

注冊會計師的法律責(zé)任的認定一般分為違約、過失和欺詐，可能被追究行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任。

美國的審計準則沒有刻意的強調(diào)審計的固有限制，這是因為美國的會計與審計準則相對成熟，會計與審計人員職業(yè)素質(zhì)高一些，而且美國的審計界面臨著比我國更大的社會公眾壓力。我國在獨立準則第1141號中雖然提高了注冊會計師關(guān)于舞弊審計的責(zé)任，但是它又強調(diào)了審計的固有限制，注冊會計師既不可能也沒有必要將審計風(fēng)險降低至零。即使按照審計準則的規(guī)定恰當(dāng)?shù)赜媱澓蛯嵤徲嫻ぷ?，注冊會計師也不能對財?wù)報表不存在重大錯報獲取絕對保證。事實上，這種情況是與我國的具體國情相一致的，我國的會計制度審計制度尚需完善，審計人員的素質(zhì)有待提高，而且我國處于改革快速發(fā)展的關(guān)鍵時期，舞弊不可避免，審計風(fēng)險較高。

五、結(jié)論

篇4

【關(guān)鍵詞】 審計收費； 新審計準則； 實證分析

一、問題的提出

審計收費一直是審計市場研究的熱點問題之一。對于實務(wù)界，審計收費研究有助于理解審計收費的決定因素，從而為制定市場發(fā)展策略提供指導(dǎo)。對于政府監(jiān)管者，審計收費研究有助于加深對審計市場特性的理解，洞察審計市場主體的策略，從而為制定科學(xué)的監(jiān)管措施提供理論依據(jù)。

從2007年1月1日開始，新審計準則開始生效。從理論上看，新準則與原準則相比增加了審計程序而導(dǎo)致會計師事務(wù)所審計成本的增加，相應(yīng)地應(yīng)提高審計收費。但實際上，審計收費是否得以相應(yīng)的提高呢？本文擬對上述問題進行實證檢驗和分析。

二、理論分析：新審計準則的實施對審計收費的影響

審計收費由審計成本與利潤組成。審計成本又由審計生產(chǎn)成本和將來可能存在的損失組成。審計生產(chǎn)成本是指在具體審計過程中發(fā)生的成本，包括審計的外勤成本和內(nèi)部整理復(fù)核實施成本。將來可能存在的損失，是指因注冊會計師出具的審計報告可能發(fā)生的訴訟損失。

（一）新審計準則審計程序的變化

新審計準則的立足點在于要求注冊會計師從更高層次上把握重大錯報風(fēng)險，它要求注冊會計師必須了解被審計單位及其環(huán)境的變化（包括內(nèi)部控制），以充分識別和評估會計報表重大錯報風(fēng)險，并針對評估的重大錯報風(fēng)險，設(shè)計和實施控制測試和實質(zhì)性測試。與舊審計準則相比，新審計準則在審計程序方面的重大變化，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：注冊會計師應(yīng)加強對審計單位及其環(huán)境的了解；為了實現(xiàn)評估重大錯報風(fēng)險目的所實施的審計程序稱為風(fēng)險評估程序。新審計準則要求注冊會計師在審計的所有階段，實施風(fēng)險評估程序；注冊會計師應(yīng)當(dāng)將識別和評估的風(fēng)險與實施的審計程序掛鉤；注冊會計師應(yīng)針對重大的各項交易、賬戶余額、列報和披露實施實質(zhì)性測試程序；注冊會計師應(yīng)將識別、評估和應(yīng)對風(fēng)險的關(guān)鍵程序形成審計工作記錄，以保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，明確執(zhí)業(yè)責(zé)任。

（二）新審計準則的實施對審計成本的影響

通過分析可以看出，實施新審計準則會導(dǎo)致審計成本的增加，主要原因如下：

1.新審計準則的實施增加了事務(wù)所審計工作的直接成本

新準則要求審計的起點由原準則的了解評價企業(yè)內(nèi)部控制，前移和擴大到評估企業(yè)重大錯報風(fēng)險，不僅要求實施風(fēng)險評估程序、對企業(yè)的固有風(fēng)險和控制風(fēng)險進行評估，還要對企業(yè)所處的行業(yè)大環(huán)境、企業(yè)戰(zhàn)略進行分析評價。從收集資料、整理資料到分析評估，再到建立恰當(dāng)?shù)臄?shù)學(xué)模型進行風(fēng)險量化，都要花費審計人員相當(dāng)?shù)臅r間，增加了審計項目的直接成本。

2.新審計準則的實施引起管理成本的增加

作為一種適應(yīng)知識經(jīng)濟時代的新的審計模式，新審計準則不僅要求注冊會計師具備扎實的專業(yè)基礎(chǔ)、專業(yè)判斷能力以及管理、數(shù)理統(tǒng)計等多方面的知識，還需要有較高的風(fēng)險識別能力和分析能力。因此實施新審計準則需要更多有經(jīng)驗的合伙人及高級審計人員的參與，并對其提供相關(guān)知識的培訓(xùn)，這會導(dǎo)致人力成本增加，也會相應(yīng)地增加審計的總成本。所以從理論上講，新審計準則的實施，導(dǎo)致會計師事務(wù)所審計成本的增加而理應(yīng)帶來審計收費的提高。

三、研究設(shè)計

（一）研究思路

國內(nèi)會計師事務(wù)所現(xiàn)行的審計收費標準是按財政部門規(guī)定的指導(dǎo)價（最低價），以資產(chǎn)總額作為收費的依據(jù)。以深圳地區(qū)年度會計報表審計收費標準為例：資產(chǎn)總額100萬元以下的最低收費額4 000元；資產(chǎn)總額101-500萬元的最低收費額6 000元；資產(chǎn)總額501-1000萬元的最低收費額8 000元；資產(chǎn)總額1 001-3 000萬元的最低收費額10 000元；資產(chǎn)總額3001-5000萬元的最低收費額20 000元；資產(chǎn)總額5 001-7 000萬元的最低收費額30 000元。

為了分析2005年-2006年審計收費有無增長，本文的研究思路如下：

第一步：根據(jù)2005年的審計費用和2005年的資產(chǎn)總額推導(dǎo)出審計費用和資產(chǎn)總額關(guān)系的回歸方程。

第二步：利用上述回歸方程和2006年的資產(chǎn)總額計算出2006年的預(yù)計審計收費。

第三步：將2006年預(yù)計的審計收費與實際的審計收費進行顯著性檢驗（如果沒有顯著性差異則證明審計費用并無增加）。

（二）數(shù)據(jù)來源和樣本構(gòu)成

本文研究所需的樣本全部取自深滬兩市A股上市公司2005年和2006年年報。在選取樣本時，本文剔除了2005或2006年未公布年度審計費用的上市公司，剔除了所公布的審計費用中含上年度審計費用、含驗資等特殊服務(wù)費用和差旅費補助另算的上市公司和境內(nèi)境外審計費用沒有分開的上市公司以及資產(chǎn)負債率等指標具有特殊性的銀行類上市公司。審計費用計量單位為萬元。最后得到了有效樣本101個，現(xiàn)采用SPSS統(tǒng)計包軟件對兩個年度的審計費用進行描述性統(tǒng)計，結(jié)果如表1。

（三）實證結(jié)果

本文利用SPSS12.0統(tǒng)計軟件對2005年的審計收費和資產(chǎn)總額進行分析，用曲線回歸方程對樣本數(shù)據(jù)進行擬合，根據(jù)點的分布，得到三次方曲線與數(shù)據(jù)的擬合較好（見圖1）：

F=b0+b1×X+b2×X2+b3×X3

其中，X為資產(chǎn)總額；F為審計收費

從表2可以看出，本文的審計收費方程整體上還是高度顯著的（F=170.84，P=0.000），其解釋能力也較強，樣本測定系數(shù)R2為0.841。

將各上市公司2006年的資產(chǎn)總額代入上面的方程式，計算出2006年各公司的預(yù)計審計收費，與2006年的實際收費比較，其描述性統(tǒng)計如表3。

對2006年的預(yù)計審計收費與實際審計收費進行顯著性檢驗，其結(jié)果如表4。

由此可見，T=-1.242，P>0.05，差異不顯著，即2006年的預(yù)計審計收費與實際審計收費不具有顯著性差異。也就是說，對2006年年報的審計并未由于新審計準則的實施而相應(yīng)地提高審計收費。

四、研究結(jié)論

通過以上實證分析表明，新審計準則實施后審計收費并未提高，這與理論上的分析不符。筆者認為，之所以會出現(xiàn)這種情況，是由于以下兩個方面的原因：

（一）在實務(wù)中新審計準則并未嚴格執(zhí)行

相當(dāng)部分的會計師事務(wù)所在2007年的執(zhí)業(yè)中根本沒有遵循新執(zhí)業(yè)準則所倡導(dǎo)的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟睿瑳]有執(zhí)行風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫵绦?，仍然按照老審計準則的要求執(zhí)業(yè)。即使有部分注冊會計師執(zhí)行了新的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫓蕜t，但其大多數(shù)僅是套用了或多或少的幾張風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷墓ぷ鞯赘澹瑢嶋H上并沒有真正貫徹風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟睿瑳]有真正實施風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫵绦颍鶎嵤┑娘L(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫵绦蚺c其后的進一步審計程序毫無關(guān)聯(lián)，不具有利用風(fēng)險評估來導(dǎo)向?qū)徲嫷淖饔茫瑑H是為了表示其執(zhí)行了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫓蕜t走形式而已。其一，新審計準則本身執(zhí)行難度大。新審計準則在借鑒國際審計準則時，有一個原則即為了保持與國際準則的趨同，不敢隨便改變國際準則的意思，有相當(dāng)一部分準則條款進行直譯，所以理解起來比較吃力，且新準則及其指南過于理論和原則，不具有可操作性，中注協(xié)至今仍未能出臺新準則的工作底稿指南，使得注冊會計師缺少具有指導(dǎo)性、可操縱性和理論聯(lián)系實際的實務(wù)類教材，從而不知究竟應(yīng)如何規(guī)范操作。其二，條件不成熟。我國注冊會計師執(zhí)行風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫓蕜t是倉促上陣。實際上，我國目前還沒有完全具備執(zhí)行新的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫓蕜t的前提和條件，如注冊會計師的綜合素質(zhì)、被審計單位的經(jīng)營管理水平、管理現(xiàn)狀及財務(wù)會計的核算基礎(chǔ)（特別是中小企業(yè)）等。

（二）在競爭激烈的審計市場中提高收費是不可行的

盡管審計項目的契約是自由的，但事實上客戶擁有對會計師事務(wù)所聘用、續(xù)聘、決定審計費用水平的控制權(quán)，由于我國會計市場發(fā)展不成熟，市場供大于求，會計師事務(wù)所數(shù)目眾多但是規(guī)模較小。在這種情況下會計師事務(wù)所受自身經(jīng)濟利益的驅(qū)動，為了拉生意或者保住生意而不能提高審計收費，有的甚至降低收費。

【參考文獻】

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[2] 李爽，吳溪. 審計定價研究：中國證券市場的初步證據(jù). 北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2004.

篇5

【論文摘要】文章基本上以會計和審計準則的解釋為出發(fā)點進行探討，同時也在更為寬廣深透的某些方面進行拓展性的陳述。

審計重要性及重要性水平是現(xiàn)代審計理論和實務(wù)中一個非常重要的概念。注冊會計師審計的目的在于證實被審計單位的會計報表是否公允反映。由于受審計時間和審計成本等因素的影響，注冊會計師不可能就會計報表的所有方面發(fā)表審計意見，而只能運用審計抽樣，就所有重要方面發(fā)表審計意見。因此，注冊會計師在會計報表審計過程中不可避免地要運用審計重要性及重要性水平概念。事實上，重要性概念貫穿于整個審計過程。由此可見，如何理解重要性概念、合理界定和運用重要性水平，對目前我國注冊會計師做好具體審計工作具有重要意義。

一、審計重要性及重要性水平的基本概念

（一） 審計重要性

注冊會計師審計從最初的查錯防弊審計發(fā)展到現(xiàn)在的風(fēng)險導(dǎo)向型審計，已基本形成了一套完整的審計理論。審計重要性便是這種理論的重要組成部分。重要性概念為審計模式的轉(zhuǎn)變提供了基本理論上的支持。審計模式由詳細的賬項基礎(chǔ)審計發(fā)展為抽樣的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞@其中是以內(nèi)部控制制度作為其制度基礎(chǔ)，以抽樣方法作為其方法基礎(chǔ)，而以重要性概念作為其思想基礎(chǔ)的。審計目標逐漸演變成為對會計報表的所有重大方面而非所有方面發(fā)表審計意見。

各國現(xiàn)有的審計重要性準則的定義大都沿用會計準則，國際會計準則委員會（IASC）對重要性的定義是：“如果信息的錯報或漏報會影響使用者根據(jù)會計報表采取的經(jīng)濟決策，信息就具有重要性?！泵绹攧?wù)會計準則委員會（FASB）對重要性的定義是：“一項會計信息的錯報或漏報是重要的，指在特定環(huán)境下，一個理性的人依賴該信息所做的決策可能因為這一錯報或漏報得以變化或修正?！备鲊鴮χ匾缘恼J識基本是一致的，即信息的錯報或漏報可能影響到會計報表使用者的決策就是重要性。

在我國，企業(yè)會計準則和會計制度也要求企業(yè)會計核算必須遵循重要性原則，但并未對重要性做出明確的定義?！镀髽I(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)的會計核算應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則的要求，在會計核算過程中對交易或事項應(yīng)當(dāng)區(qū)別其重要程度，采用不同核算方式。我國獨立審計準則對重要性的定義是：“本準則所稱重要性，是指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策。”

（二）審計重要性水平

各國審計界對審計重要性水平的認識基本是一致的，即信息的錯報或漏報可能影響到會計報表使用者的決策就是重要性水平。但是，實際工作中，會計信息使用者來自各個方面，他們對會計信息的需求不同，對重要性的看法也不盡相同。再者，不同企業(yè)面臨不同的情況，因而判斷重要性的標準也不相同，即使是對某一特定單位而言，重要性也會隨時間的不同而改變。因此，要確定一個能被所有會計信息使用者共同接受的重要性標準是不現(xiàn)實的。然而，在審計工作中又不能沒有重要性的評價標準。我國獨立審計具體準則規(guī)定，注冊會計師應(yīng)用自己的專業(yè)判斷對重要性進行評估，且在確定審計程序的性質(zhì)、時間和范圍及評價結(jié)果時，應(yīng)當(dāng)合理運用重要性原則?？梢姡匾詫嵸|(zhì)上強調(diào)了一個“度”，在會計或?qū)徲媹蟾嬷校试S一定程度的不準確性或不正確性的存在，但是要以這個“度”為界。這個“度”也就是審計重要性水平范圍即區(qū)間。

重要性水平是重要性的具體標準，是指會計報表中被錯報或漏報的嚴重程度，一般存在著三種不同的重要性水平概念，即實際重要性水平、計劃重要性水平、估計重要性水平。實際重要性水平是指相對于每一個被審計會計報表而客觀存在的，將會影響大多數(shù)會計報表使用者的理性判斷或決策的重要性水平。它是會計報表本身的重要性水平，且具有客觀性和不可確知性兩個顯著特點。計劃重要性水平是指注冊會計師在編制審計計劃時，對重要性水平所做的初步判斷數(shù)。估計重要性水平是指注冊會計師在評價審計結(jié)果時 所運用的重要性水平。后兩者是注冊會計師專業(yè)判斷過程的結(jié)果。

二、審計重要性水平與審計風(fēng)險的關(guān)系

（一） 審計風(fēng)險概念

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[論文摘要]注冊會計師的法律責(zé)任影響整個社會的經(jīng)濟秩序，由此必須準確、全面地分析注冊會計師法律責(zé)任形成的原因，并研究解決對策，才能有利于整個社會經(jīng)濟秩序的建設(shè)。

探討注冊會計師的法津責(zé)任，歷來是各國審計研究的重點，它不僅關(guān)系到注冊會計師行為的合法性，還會影響整個社會經(jīng)濟秩序。

一、造成注冊會計師法律責(zé)任的原因

注冊會計師審計的法律責(zé)任是指注冊會計師在承辦業(yè)務(wù)過程中未能履行合同條款，或者未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，或者出于故意不作充分披露，出具不實報告，致使審計報告使用者遭受損失，依照有關(guān)法律法規(guī)，會計師事務(wù)所或注冊會計師應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。

1、被審計單位方面的原因

主要是指被審單位的錯誤、舞弊、違法行為和經(jīng)營失敗，審計人員未查出，給他人造成損失，可能遭到有關(guān)方面的控告。我國《獨立審計具體準則第8號一錯誤與舞弊》對錯誤與舞弊的概念進行了專門定義。所謂錯誤，是指會計報表中存在的非故意的錯報或漏報，即被審計單位由于疏忽、誤解等原因，在注冊會計師所審計的會計報表中產(chǎn)生了錯報或漏報。所謂舞弊，是指導(dǎo)致會計報表產(chǎn)生不實反映的故意行為，即被審計單位故意在注冊會計師所審計的會計報表中造成錯報或漏報。所謂違法行為，是指賄賂、不合法政治捐助和違反特定法律及政府規(guī)定等行為。對于被審計單位的錯誤、舞弊和違法行為，被審計單位理應(yīng)負直接的會計責(zé)任，注冊會計師則只能負審計責(zé)任。經(jīng)營風(fēng)險是指企業(yè)由于經(jīng)濟或經(jīng)營條件，而可能出現(xiàn)的經(jīng)營失敗，比如經(jīng)濟蕭條、決策失誤或同行之問意想不到的競爭等，而無力歸還借款或達到投資人期望的收益。審計失敗則是指審計人員由于沒有遵守一般公認審計準則而提出了錯誤的審計意見。出現(xiàn)經(jīng)營失敗時，審計失敗可能存在也可能不存在。

2、審計機構(gòu)和人員方面的原因

如果不是注冊會計師方面的原因，給被審計單位或第三者造成損失，注冊會計師將不負法律責(zé)任。但是，也有些會計師事務(wù)所因違約、過失和欺詐等行為惹來官司。所謂違約，是指合同的一方或幾方未能達到合同條款的要求。當(dāng)違約給他人造成損失時，審計人員應(yīng)負違約責(zé)任。所謂過失，是指在一定條件下，缺少應(yīng)具有的合理的謹慎。評價審計人員的過失，是以其他合格審計人員在相同條件下可做到的謹慎為標準的。通常將過失按其程度不同分為普通過失和重大過失。普通過失(也稱“一般過失”)通常是指沒有保持職業(yè)上應(yīng)有的合理的謹慎。對注冊會計師則是指沒有完全遵循專業(yè)準則的要求。比如，未按特定審計項目的要求取得必要和充分的審計證據(jù)的情況可視為一般過失。重大過失是指連起碼的職業(yè)道德謹慎都不保持，對業(yè)務(wù)或事務(wù)不加考慮，滿不在乎。對于注冊會計師而言，則是指根本沒有遵循專業(yè)準則或沒有按專業(yè)準則的主要要求執(zhí)行審計。欺詐又稱審計人員舞弊，是以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯誤行為。具有不良動機是欺詐的重要特征，也是欺詐與普通過失和重大過失的主要區(qū)別之一。對于注冊會計師而言，是為了達到欺騙他人的I的，明知委托單位的會計報表有重大錯報，卻加以虛偽的陳述，出具無保留意見的審計報告。推定欺詐和重大過失這兩個概念的界限往往很難界定，特別是近年來有些法院放寬了“欺詐”一詞的范圍，使得推定欺詐和欺詐在法律上成為等效的概念，從而進一步加強了注冊會計師的責(zé)任程度。

3、社會因索

社會公眾對注冊會計師的高信任度和高期望值是注冊會計師法律責(zé)任產(chǎn)生的社會因素。隨著我國證券市場的不斷發(fā)展、注冊會計師隊伍與業(yè)務(wù)范圍的擴展壯大和社會公眾對審計報告的關(guān)注日益提高，社會公眾對注冊會計師的信任度和期望值也越來越高，甚至提出了許多不盡合理的要求。各方面使用者和利益集團希望注冊會計師能發(fā)現(xiàn)被審計單位報表中的所有錯弊，不斷要求注冊會計師對委托單位的會計記錄差錯、管理舞弊、經(jīng)營破產(chǎn)可能性、違反法律行為都應(yīng)承擔(dān)檢查和報告責(zé)任，混淆了會計責(zé)<壬戶和審計責(zé)任、會計報告的合法性審計目標和專門審計的合規(guī)性目標、一般目的審計和特殊目的審計的區(qū)另。一旦審計結(jié)論與被審計單位實際情況不符，投資者或債權(quán)人蒙受了損失，總是希望從其它方面來彌補，而不管錯在哪方。事實上，由于審計時時限、審計方法和審計抽樣技術(shù)的制約，要求注冊會計師發(fā)現(xiàn)所有的舞弊是不現(xiàn)實的。

4、經(jīng)濟因素

隨著近年注冊會計師行業(yè)競爭的加劇，一些事務(wù)所為了提高業(yè)務(wù)量、爭奪客戶，追求經(jīng)濟效益，在選擇被審計單位時喪失了應(yīng)有的慎重，沒有采取必要的措施對被審計單位的歷史情況進行必要的了解，評價它的品格，弄清委托的真正目的。如果被審計單位對其顧客、職工、政府部門或其他方面沒有正直的品格，也必然會蒙騙注冊會計師，使注冊會計師落入他們的圈套。更有甚者，少數(shù)注冊會計師在自身利益的驅(qū)動下，不顧職業(yè)道德，迎合委托方的無理要求，對被審計單位報表中的虛假錯弊聽之任之，出具虛假審計報告，或與被審計單位串通造假。

5、技術(shù)因素

制度基礎(chǔ)審計的內(nèi)在局限是導(dǎo)致注冊會計師法律責(zé)任的技術(shù)因索。我國的審計方法體系是建立在內(nèi)部控制評價之上的，獨立審計準則強調(diào)的也是制度基礎(chǔ)審計模式，著眼點在內(nèi)部控制的研究評價，并不將降低和控制審計風(fēng)險貫穿于審計的全過程。但事實上，我們現(xiàn)時的審計環(huán)境比國外復(fù)雜得多，隱藏著很大的職業(yè)風(fēng)險。而目前，國際會計公司普遍已采用了風(fēng)險基礎(chǔ)審計模式，它立足于對審計風(fēng)險進行系統(tǒng)的分析和評價，使審計人員關(guān)注審計風(fēng)險的每個環(huán)節(jié)而主動控制風(fēng)險。

6、環(huán)境因素

我國現(xiàn)階段市場經(jīng)濟運行的不規(guī)范性是注冊會計師法律責(zé)任的環(huán)境因素。從公司內(nèi)部環(huán)境來看，目前我國公司法人治理結(jié)構(gòu)形同虛設(shè)，國有法人股缺位，股權(quán)過度集中，董事會、監(jiān)事會由大股東操縱，或由內(nèi)部人控制的情況十分嚴重，從而給公司管理當(dāng)作盈利管理，粉飾報表、操縱利潤提供了可乘之機；公司內(nèi)部控制的缺失造成公司內(nèi)部控制的松散和低效，高級管理層對財務(wù)報告，特別是對會計政策隨意選擇和變更，公司由一人或少數(shù)幾人把持或壟斷財務(wù)決策，內(nèi)部審計人員缺少獨立性和專業(yè)訓(xùn)練，內(nèi)部審計部門的設(shè)置只具象征意義，會計記錄的質(zhì)量較低等等諸多問題。法人治理結(jié)構(gòu)的不當(dāng)導(dǎo)致注冊會計師審計關(guān)系嚴重失衡。經(jīng)營者由被審計人變成了審計委托人，注冊會計師在激烈的市場競爭中遷就上市公司，默許上市公司造假，幾乎成了一種“理性選擇”。注冊會計師是市場的重要參與者，他們的行為必然受到市場其他參與者的影響。沒有好的執(zhí)業(yè)環(huán)境，注冊會計師很難獨善其身。這些都加大了注冊會計師審計的風(fēng)險和法律責(zé)任。

7、法律因素

我國相關(guān)的法律法規(guī)滯后于經(jīng)濟發(fā)展的實際需要是造成注冊會計師法律責(zé)任的法律因素。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，會計環(huán)境的不斷改變，在對會計信息的不同認識而產(chǎn)生的法律沖突中，有關(guān)民事糾紛的問題最多。可是，這方面的規(guī)定恰恰是最不完善、也是最為缺乏的。I前，我國的許重要經(jīng)濟法律法規(guī)，如《刑法》、《公司法》、《證券法》、《注冊會計師法》中，都有關(guān)于注冊會計師事務(wù)所和注冊會計師法律責(zé)任的條款，但其中涉及行政責(zé)任和刑事責(zé)任的內(nèi)容較多，涉及民事責(zé)任的規(guī)定比較缺乏。民事責(zé)任是我國注冊會計師法律責(zé)任的一個薄弱環(huán)節(jié)。

8、監(jiān)管因素

從監(jiān)管方面來說，不論是對上市公司還是對會計師事務(wù)所的監(jiān)管都不得力。中國證監(jiān)會在監(jiān)管理念方面，重審批、輕監(jiān)管。2000年年報中，有175家司的財務(wù)報告被注冊會計師出具了非標準審計報告，證監(jiān)會僅對卸分上市公司進行了調(diào)查、了解、懲處。中國注冊會計師協(xié)會的監(jiān)督力度也不夠，體系與手段都不到位。監(jiān)管體系薄弱，監(jiān)管手段不成熟，監(jiān)管人員嚴重不足，忽視對注冊會計師的指導(dǎo)和監(jiān)督以及應(yīng)有的保護，也加大了注冊會計師的法律責(zé)任。

二、解決對策

1、完善上市公司的法人治理結(jié)構(gòu)和提高財務(wù)信息的披露標準現(xiàn)在無論是上市公司的財務(wù)信息還是注冊會計師的審計報告均面臨著一場前所未有的公信力危機。從表面上看這場危機是由注冊會計師出具的報告引起的，而實際上更深層次的原因在于我國上市公司法人治理結(jié)構(gòu)的薄弱。完善上市公司的法人治理結(jié)構(gòu)和提高財務(wù)信息的披露標準是規(guī)范證券市場的根本所在，也是限制注冊會計師法律責(zé)任的根本所在。如果不從根本處著手改善上市公司和證券市場的薄弱環(huán)節(jié)，而一味地加大注冊會計師的法律責(zé)任，讓注冊會計師承擔(dān)與其職業(yè)或與其所處的特定歷史階段不相稱的風(fēng)險，會大大挫傷整個行業(yè)的信心。不利于證券市場的健康發(fā)展。

2、將參加職業(yè)責(zé)任保險作為會計師事務(wù)所的法定義務(wù)

職業(yè)責(zé)任保險又稱為專家責(zé)任保險，其保險標的是專家對其當(dāng)事人或相關(guān)第三人承擔(dān)的民事賠償責(zé)任。我國目前已由中國人民保險公司和平安保險公司開設(shè)了“注冊會計師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險”隨著責(zé)任保險在全國的推廣，參保應(yīng)成為會計師事務(wù)所繼設(shè)立職業(yè)風(fēng)險基金后又一種規(guī)避風(fēng)險的舉措。

3、確立獨立審計準則在司法實踐中的地位

獨立審計準則是規(guī)范注冊會計師審計服務(wù)手段和技術(shù)方法的質(zhì)量標準。在西方注冊會計師行業(yè)的發(fā)展過程中，它逐漸成為法庭判定注冊會計師法律責(zé)任的重要依據(jù)。然而，我國的司法人員在審理注冊會計師法律責(zé)任案件時，主要還是依據(jù)一般的法律，對審計準則考慮較少。

我國獨立審計準則是由國家財政部的，具有相當(dāng)高的權(quán)威性和官方效力。如果注冊會計師沒有按獨立審計準則的要求去做，出具了虛假的審計報告，就應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任；但如果注冊會計師嚴格遵循了獨立審計準則，僅僅因為審計結(jié)論在客觀上與實際不符，就需承擔(dān)法律責(zé)任的話，顯然是不合理的。注冊會計師的審計并不是一種擔(dān)保，現(xiàn)有的專業(yè)標準只不過是在考慮成本效益的基礎(chǔ)上制定出的一種較為科學(xué)、合理的程序，并非絕對保證。對于那些內(nèi)外勾結(jié)、精心偽造的舞弊，注冊會計師是無能為力的。因此，獨立審計準則應(yīng)該成為我國司法界判定注冊會計師法津責(zé)任的最重要的依據(jù)。

篇7

【關(guān)鍵詞】 信息系統(tǒng)；審計線索；審計規(guī)范；審計風(fēng)險

1954年，通用電氣公司運用計算機進行工資核算成為企業(yè)運用計算機信息系統(tǒng)的開端。計算機信息系統(tǒng)有利于企業(yè)經(jīng)營管理效率的提高，成為企業(yè)經(jīng)營管理必不可少的工具，然而計算機信息系統(tǒng)也對審計線索、審計工作以及審計規(guī)范等方面產(chǎn)生了巨大影響。因此，筆者從計算機信息系統(tǒng)對上述三方面的影響對該領(lǐng)域的文獻進行回顧與評述。

一、對審計線索的影響

（一）對審計線索影響的文獻回顧

審計過程實質(zhì)上是不斷收集、鑒證和綜合運用審計證據(jù)的過程。在手工數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)中，存在著大量肉眼可見的審計線索，對手工數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的審計，就是建立在這種肉眼可見的審計線索之上。而在計算機信息系統(tǒng)中，傳統(tǒng)的憑證、賬簿、報表等文字記錄消失，取而代之的是存儲在電子介質(zhì)上的相關(guān)信息。對于組織來講，信息技術(shù)的運用給企業(yè)帶來了新的商業(yè)風(fēng)險，例如日益依賴于計算機系統(tǒng)，消除了傳統(tǒng)的紙質(zhì)審計線索，在電子媒介上保留記錄，日益依賴于交易伙伴，減少人為因素的介入，依賴于EDI網(wǎng)絡(luò)、數(shù)據(jù)交易系統(tǒng)和過程（Pearson，1996；Pirie & Sheehy，1996；

Ratnasingham1998；Cullen，1995），越來越多的組織開始關(guān)注保存信息系統(tǒng)審計線索問題（Caroline Allinson，2001）。紙質(zhì)記錄的消除也給管理層和審計人員帶來了相當(dāng)重要的問題，紙質(zhì)記錄仍然需要被保留，因為它們可以保證“充分的數(shù)據(jù)以恰當(dāng)?shù)母袷胶妥銐蜷L的時間被保留，以滿足法律和審計的需要，提供會計責(zé)任的依據(jù)”（Jamieson，1994）。審計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)強調(diào)對控制的可靠性測試，而不是實質(zhì)性測試，因為隨著對計算機控制的日益依賴，減少紙質(zhì)文檔，審計線索將不會長時間的在線保留。由于審計證據(jù)類型和地點的改變，僅有少量紙質(zhì)文檔或者沒有紙質(zhì)文檔，傳統(tǒng)實質(zhì)性測試將很難執(zhí)行，這時也會考慮大量運用計算機輔助審計技術(shù)（Jamieson，1994）。審計人員不能認為EDI環(huán)境是更加簡單和自動化，在執(zhí)行控制測試時，識別證據(jù)的類型和地點與以紙介質(zhì)為基礎(chǔ)的系統(tǒng)不同，審計人員需要測試和評估電子簽名，更進一步的，審計人員需要執(zhí)行對相關(guān)控制和主要證據(jù)更廣泛的收集，超越具體循環(huán)或子系統(tǒng)提供必要的證據(jù)。同時，一些形式的證據(jù)由于在組織、交易伙伴或增值網(wǎng)（VAN）中信息保留政策，不可能存在很長的時間。審計人員需要考慮將什么時候收集證據(jù)（Stein & Rittenberg，1995）。計算機網(wǎng)絡(luò)環(huán)境已經(jīng)對審計活動產(chǎn)生了重大影響，有必要以風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬘^念為主導(dǎo)，實施計算機網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下的詳細審計。網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下的詳細審計應(yīng)當(dāng)借鑒早期詳細審計的具體做法，將詳細審計的重點定位于系統(tǒng)的輸入口，對于電子化、網(wǎng)絡(luò)化的原始憑證，在進行逐項審計之前，必須對其網(wǎng)絡(luò)傳遞安全性進行確認（莊明來，2003）。審計線索的變化也對審計準則的制定與頒布產(chǎn)生了重要影響。在中國注冊會計師協(xié)會2006年頒布的審計準則之中，多處涉及電子審計證據(jù)的獲取與檢查，以及其可靠性和相關(guān)性鑒證，其中《中國注冊會計師審計準則第1301號――審計證據(jù)》明確將電子介質(zhì)的記錄形式列為審計證據(jù)，同時認為它比口頭形式的審計證據(jù)更可靠（莊明來，2008）。

（二）對我國審計規(guī)范制定的啟示

計算機信息系統(tǒng)的運用從審計線索中排除了紙質(zhì)文檔，其本質(zhì)是消除了許多傳統(tǒng)的內(nèi)部控制方式，需要審計人員在思想觀念、審計工作組織方式等方面發(fā)生深刻的轉(zhuǎn)變。審計線索的變化也催促著制定與相關(guān)審計規(guī)范以應(yīng)對審計線索發(fā)生變化后的審計取證問題。ISACA為應(yīng)對審計線索發(fā)生變化后，審計取證所面臨的各方面問題，并實施了信息系統(tǒng)審計指南第22號《計算機取證》。在審計指南第22號中，ISACA首先對計算機取證進行了定義，其次對審計人員在審計取證中的電子數(shù)據(jù)傳輸有效性識別、各方交易內(nèi)容的識別、欺詐識別以及審計取證中的數(shù)據(jù)保護、數(shù)據(jù)獲取和審計報告中審計證據(jù)選取等問題提供了相應(yīng)的指南。因此，為應(yīng)對計算機信息系統(tǒng)對審計線索的影響，我國審計準則制定機構(gòu)應(yīng)盡快制定與頒布計算機取證方面的規(guī)范。

二、對審計風(fēng)險的影響

（一）對審計風(fēng)險影響的文獻回顧

信息技術(shù)的運用歷來都是一把雙刃劍，在提高財務(wù)審計、績效審計以及信息系統(tǒng)審計效率的同時，也給審計機構(gòu)或?qū)徲嬋藛T帶來了不容忽視的審計風(fēng)險。信息技術(shù)的發(fā)展給組織帶來了新的風(fēng)險，內(nèi)部審計人員、外部審計人員以及IT專家應(yīng)當(dāng)在評估和管理這些風(fēng)險的過程中扮演重要的角色，但通過調(diào)查發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計人員主要集中于傳統(tǒng)IT風(fēng)險與控制，例如IT資產(chǎn)保護、應(yīng)用程序、數(shù)據(jù)完整性、隱私和安全，很少關(guān)注系統(tǒng)的開發(fā)與獲取問題（Dana R. Hermanson etc，2000）。進行信息系統(tǒng)審計時，必須識別與新技術(shù)相聯(lián)系的風(fēng)險，內(nèi)部審計應(yīng)該通過建立、監(jiān)測預(yù)警指標和運用一套完整的風(fēng)險評估程序關(guān)注高度優(yōu)先領(lǐng)域。有意義的早期預(yù)警指標能夠識別威脅以及提供精確程度高的現(xiàn)場指標，對現(xiàn)場指標的需求是基于對沒有檢測到的威脅經(jīng)過一段時間可能會發(fā)生的考慮（Burns & Sorton，1991）。同時，Burns和Sorton還認為電子信息傳輸中的早期預(yù)警指標應(yīng)該強調(diào)揭示三種類型風(fēng)險因素，即固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和控制結(jié)構(gòu)風(fēng)險。Sally Wright和Arnold M. Wright（2002）通過對五大會計師事務(wù)所的信息系統(tǒng)審計人員進行調(diào)查發(fā)現(xiàn)，識別供應(yīng)鏈ERP子系統(tǒng)與支付子系統(tǒng)存在著較高的控制風(fēng)險和安全風(fēng)險。對企業(yè)ERP系統(tǒng)的鑒證活動應(yīng)將重點放在對系統(tǒng)過程的鑒證，而不是將重點放在信息系統(tǒng)輸出結(jié)果的鑒證上。Kinney（2003）認為理解信息技術(shù)對風(fēng)險、風(fēng)險評價和風(fēng)險管理的影響，需要深入理解外部因素和內(nèi)部因素在企業(yè)組織運用信息技術(shù)中的不同影響。Diane Janvrin等（2009）對與計算機相關(guān)程序的運用以及控制風(fēng)險評估和事務(wù)所大小是否影響計算機相關(guān)審計程序的運用進行了實證檢驗，研究結(jié)果發(fā)現(xiàn)計算機審計程序的運用取決于審計人員對被審單位系統(tǒng)的了解以及與計算機相關(guān)的內(nèi)部控制的測試。而且，42.9%的審計人員計算機審計程序的運用依賴于內(nèi)部控制，這個比例在四大會計師事務(wù)所會更高。

（二）對我國審計規(guī)范制定的啟示

信息系統(tǒng)的風(fēng)險，同其它審計對象的風(fēng)險相比，更具有隱蔽性，破壞性更強，舞弊手段及方法更為先進。為引導(dǎo)信息系統(tǒng)審計人員應(yīng)對計算機信息系統(tǒng)對審計風(fēng)險的影響，強化信息系統(tǒng)審計風(fēng)險的管理與控制，有關(guān)風(fēng)險評估方面的信息系統(tǒng)審計規(guī)范發(fā)揮著不可替代的作用。國外準則制定機構(gòu)相當(dāng)關(guān)注信息系統(tǒng)審計風(fēng)險問題，為引導(dǎo)審計人員應(yīng)對審計風(fēng)險，ISACA早在2000年就的信息系統(tǒng)審計指南第13號《審計計劃中風(fēng)險評估的運用》。我國在信息系統(tǒng)審計的風(fēng)險評估方面還基本上處于空白狀態(tài)。因此，為應(yīng)對計算機信息系統(tǒng)對審計風(fēng)險的影響，我國審計準則制定機構(gòu)應(yīng)盡快制定與頒布信息系統(tǒng)審計風(fēng)險評估方面的規(guī)范。

三、對信息系統(tǒng)審計規(guī)范的影響

（一）對信息系統(tǒng)審計規(guī)范影響的文獻回顧

電子數(shù)據(jù)處理、MIS、ERP等信息系統(tǒng)在企業(yè)的廣泛應(yīng)用，改變了人類社會利用信息資源的能力與方式，但隨著信息技術(shù)應(yīng)用的普及，利用信息技術(shù)進行欺詐和舞弊的犯罪事件也不斷出現(xiàn)。1973年1月，美國“產(chǎn)權(quán)基金公司”的保險經(jīng)驗商利用計算機進行欺詐，詐騙金額高達數(shù)億美元，負責(zé)該公司審計的事務(wù)所也被判賠償損失，這件事情引起了美國審計界的震驚，使得人們開始重視信息系統(tǒng)審計 。國外審計準則制定機構(gòu)為滿足信息系統(tǒng)審計實踐的需求也不遺余力的致力于信息系統(tǒng)審計規(guī)范的制定與頒布。AICPA于1974年發(fā)表了《電子數(shù)據(jù)處理對審計人員影響的調(diào)查與內(nèi)部控制評估》成為對電子數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)實施審計的標準，為信息系統(tǒng)審計提供了指導(dǎo)和依據(jù)。日本注冊會計師協(xié)會也于1976年發(fā)表了《使用電子計算機的會計組織的內(nèi)部控制制度質(zhì)問書（修訂案）》、《電子數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的審計標準及審計過程案例》和《電子數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)審計方法》等，作為對信息系統(tǒng)審計執(zhí)行的強制標準。美國EDP審計師協(xié)會1984年的《EDP控制的目標》提出了信息系統(tǒng)的系列控制標準，隨后于1987年了《信息系統(tǒng)審計的一般準則》，為信息系統(tǒng)審計活動提供了一般準則，指導(dǎo)審計人員的審計實踐活動。而日本通產(chǎn)省下屬的“計算機安全研究會”于1985年發(fā)表了《IT審計標準》，認為“隨著信息系統(tǒng)網(wǎng)絡(luò)化的進展，僅僅是系統(tǒng)內(nèi)部的審計是不充分的，有必要盡早地引入由具有專門知識與技術(shù)的、與系統(tǒng)沒有直接關(guān)系的第三方（信息系統(tǒng)審計師）對信息系統(tǒng)的安全、可靠等進行全面檢查……”等觀點。

進入20世紀90年代以后，信息技術(shù)的迅速發(fā)展使得信息系統(tǒng)越來越復(fù)雜化及網(wǎng)絡(luò)化，如何確保信息系統(tǒng)的安全、可靠和有效變得越來越重要，審計實踐對信息系統(tǒng)審計規(guī)范的需求也日益強烈。美國EDP審計師協(xié)會也于1994年正式更名為信息系統(tǒng)審計與控制協(xié)會（ISACA），致力于信息系統(tǒng)審計準則、審計指南以及審計程序的頒布。截止2010年4月，ISACA共了16項基本準則、41項審計指南和11項作業(yè)程序，對信息系統(tǒng)審計的程序、技術(shù)、方法以及目標等進行了詳細深入的規(guī)定。為配合外部審計人員的信息系統(tǒng)審計活動，國際內(nèi)審協(xié)會（IIA）為適應(yīng)信息系統(tǒng)審計的需要也于2006年頒布了IT風(fēng)險評估指南（GAIT）與全球技術(shù)審計指南（GTAG），GAIT是為管理者和外部審計師提供了一種識別IT控制中的關(guān)鍵控制點的方法，而GTAG中用于解決董事會和高級經(jīng)理關(guān)心的問題，提供了有關(guān)信息技術(shù)管理、控制或安全方面最及時的問題。截止2009年9月，IIA共了12個全球信息技術(shù)審計指南。與此同時，IT治理協(xié)會（Information Technology GovernanceInstitute，簡稱ITGI）在吸收借鑒了41個國際性文檔研究成果的基礎(chǔ)上于1996年、1998年、2000年、2005年分別頒布了Cobit1.0，Cobit2.0，Cobit3.0，Cobit4.0，并于2007年5月將Cobit更新到4.1版本。信息系統(tǒng)審計領(lǐng)域這一系列規(guī)范有利于指導(dǎo)審計人員從事信息系統(tǒng)審計活動，為整合信息系統(tǒng)審計領(lǐng)域的已有規(guī)范，并彌補ISACA所的基本準則、審計指南以及審計程序的不足，ISACA于2008年4月又推出IT鑒證框架（ITAF），借助統(tǒng)一的框架整合這些規(guī)范。盡管ITAF目前還只是一個由基本準則（包括一般準則、執(zhí)業(yè)準則和報告準則）、審計指南、工具與技術(shù)三部分組成的框架結(jié)構(gòu)，但ISACA則希望ITAF作為一個“活文檔”，可以在該框架下不斷完善。

隨著我國企業(yè)信息化、政務(wù)信息化等工程的開展，信息系統(tǒng)審計實踐也得到迅速發(fā)展，“透過計算機審計”①已經(jīng)成為國家審計、內(nèi)部審計以及注冊會計師審計對信息系統(tǒng)審計的必然。在計算機信息系統(tǒng)與網(wǎng)絡(luò)環(huán)境的影響下，我國政府和信息系統(tǒng)審計實踐部門也開始重視信息系統(tǒng)審計規(guī)范的制定與。審計署京津冀特派辦在2005年了《計算機審計操作規(guī)則》、《審計中間表創(chuàng)建和使用管理規(guī)則》和《數(shù)據(jù)分析報告撰寫規(guī)則》等操作規(guī)則之后，又于2006年9月了《信息系統(tǒng)審計操作規(guī)則》、《網(wǎng)上審計操作規(guī)則》以及《審計數(shù)字化應(yīng)用規(guī)則》等審計信息化建設(shè)的規(guī)則。中國內(nèi)部審計協(xié)會為了規(guī)范組織內(nèi)部審計機構(gòu)及人員開展信息系統(tǒng)審計活動，保證審計質(zhì)量，于2008年根據(jù)《內(nèi)部基本審計準則》制定并頒布了《內(nèi)部審計具體準則第28 號――信息系統(tǒng)審計》。盡管“內(nèi)審準則28號”存在諸多缺陷，卻是我國第一個真正意義上的信息系統(tǒng)審計準則。與此同時，為了應(yīng)對信息系統(tǒng)廣泛應(yīng)用企業(yè)所帶來的一系列問題，越來越多的學(xué)者也開始關(guān)注如何在當(dāng)前條件下完善我國的信息系統(tǒng)審計規(guī)范體系，以指導(dǎo)信息系統(tǒng)審計實踐。李丹（2002，2003）對我國開展信息系統(tǒng)審計的緊迫性、面臨的問題以及未來的發(fā)展前景進行了研究，認為我國信息系統(tǒng)審計面臨的問題包括審計觀念的轉(zhuǎn)變、信息系統(tǒng)審計的專業(yè)人才以及行業(yè)準則與實務(wù)指南，應(yīng)加快行業(yè)準則與實務(wù)指南的制定。汪家常、許娟（2003）認為與發(fā)達國家相比，我國計算機審計準則缺乏操作層次規(guī)范，弱化實際應(yīng)用性，內(nèi)容時效滯后，內(nèi)控制度過于籠統(tǒng)，審計風(fēng)險評價乏力，重構(gòu)我國計算機審計準則系統(tǒng)，應(yīng)本著系統(tǒng)性、完整性、實用性原則，科學(xué)規(guī)劃一般準則和具體審計指南。在借鑒國外先進經(jīng)驗，制定計算機審計準則時，應(yīng)保持中國特色。王景東（2003）認為目前我國信息系統(tǒng)審計是計算機審計中最為薄弱的環(huán)節(jié)，既沒有形成一個較為完善的能夠指導(dǎo)實踐的規(guī)范和準則體系，也沒有較為成熟的適合實踐的可供借鑒的案例和經(jīng)驗。胡曉明（2005）提出我國應(yīng)在國家審計署下成立專門的信息系統(tǒng)審計研究中心，負責(zé)對信息系統(tǒng)審計標準、操作指南、職業(yè)規(guī)范體系進行研究。陳婉玲、楊文杰（2006）在介紹了ISACA的信息系統(tǒng)審計準則及其發(fā)展的基礎(chǔ)上，簡要討論了我國計算機審計發(fā)展的現(xiàn)狀與準則建設(shè)情況，提出了我國在建設(shè)信息系統(tǒng)審計準則體系時，可以借鑒ISACA的做法，也采用三個層次體系結(jié)構(gòu)，以基本準則為核心，統(tǒng)領(lǐng)審計指南和作業(yè)程序，從而使整個準則體系不斷擴展、完善。唐志豪（2007）認為信息系統(tǒng)審計包括技術(shù)性規(guī)范和社會性規(guī)范，其中技術(shù)性規(guī)范是指信息系統(tǒng)審計標準，社會性規(guī)范是指審計職業(yè)道德規(guī)范和法律規(guī)范。莊明來、吳沁紅、李俊（2008）回顧了與信息系統(tǒng)審計相關(guān)的規(guī)范發(fā)現(xiàn)，我國信息系統(tǒng)審計人員開展信息系統(tǒng)審計主要參考ISACA組織頒布的信息系統(tǒng)審計準則和我國審計準則中關(guān)于計算機審計的部分，這種現(xiàn)狀不適合我國信息化快速發(fā)展的現(xiàn)狀，也不適應(yīng)信息系統(tǒng)審計事業(yè)的發(fā)展。我國在制定專門的信息系統(tǒng)審計準則時應(yīng)注意準則體系問題、準則制定的方法問題以及信息化相關(guān)法規(guī)的完善等方面。張金城、黃作明（2009）對我國與信息系統(tǒng)審計相關(guān)的規(guī)范進行了回顧，認為我國至今仍然沒有正式的信息系統(tǒng)審計準則。

（二）對信息系統(tǒng)審計規(guī)范制定與研究的啟示

電子數(shù)據(jù)處理、MIS、ERP等信息系統(tǒng)的廣泛應(yīng)用使得原有審計準則已經(jīng)不能滿足對信息系統(tǒng)審計的要求。因此，需要在原有審計準則的基礎(chǔ)上，建立一系列新的審計準則以滿足對信息系統(tǒng)審計的需求。國外審計準則制定機構(gòu)為適應(yīng)信息社會發(fā)展的要求，從20世紀70年代就已經(jīng)開始對信息系統(tǒng)審計規(guī)范進行理論與實務(wù)研究，在審計規(guī)范的數(shù)量與質(zhì)量方面都優(yōu)于我國。因此，在呼吁我國相關(guān)準則制定機構(gòu)加快制定適合我國國情信息系統(tǒng)審計規(guī)范的同時，我們還應(yīng)當(dāng)認識到，國內(nèi)學(xué)者對計算機信息系統(tǒng)審計規(guī)范的研究大都在簡要介紹ISACA審計準則以及與計算機審計相關(guān)的準則，沒有對ISACA所的信息系統(tǒng)審計準則體系進行完整系統(tǒng)的研究。然而，通過調(diào)查研究發(fā)現(xiàn)在信息系統(tǒng)審計實踐中，部分審計機構(gòu)為更好地開展信息系統(tǒng)審計活動已經(jīng)開始嘗試著頒布適用于指導(dǎo)和約束審計人員行為的信息系統(tǒng)審計操作規(guī)則，如審計署京津冀特派辦于2006年9月的審計信息化操作規(guī)則，但這些實踐在學(xué)術(shù)研究中并沒有得到體現(xiàn)，理論研究落后于實踐，沒有真正起到理論指導(dǎo)實踐的作用。

基于以上對國內(nèi)信息系統(tǒng)審計規(guī)范研究現(xiàn)狀的認識，我國在信息系統(tǒng)審計規(guī)范體系的建設(shè)過程中需要解決以下幾個問題：一是厘清信息系統(tǒng)審計理論結(jié)構(gòu)與信息系統(tǒng)審計規(guī)范之間的關(guān)系進行分析。眾所周知，信息技術(shù)發(fā)展的摩爾定律使得其發(fā)展日新月異，新興的信息系統(tǒng)審計領(lǐng)域不斷出現(xiàn)，分析信息系統(tǒng)審計理論結(jié)構(gòu)與信息系統(tǒng)審計規(guī)范之間的關(guān)系，有助于在信息系統(tǒng)審計規(guī)范制定無法跟上的時候指導(dǎo)審計人員的審計行為；二是對國外信息系統(tǒng)審計規(guī)范進行完整、系統(tǒng)的回顧與評述。國外存在著大量諸如ISACA審計準則、GAIT和GTAG以及Cobit等審計規(guī)范資源，深入分析這些審計規(guī)范有助于夯實我國信息系統(tǒng)審計規(guī)范體系完善基礎(chǔ)；三是國內(nèi)學(xué)者對我國信息系統(tǒng)審計規(guī)范現(xiàn)狀的研究基本上都停留在介紹我國與信息系統(tǒng)審計相關(guān)規(guī)范的基礎(chǔ)上，對我國信息系統(tǒng)審計規(guī)范供給與需求不均衡的深層次問題缺乏探討。因此，有必要深入剖析我國信息系統(tǒng)審計規(guī)范的現(xiàn)狀；四是分析我國信息系統(tǒng)審計規(guī)范的框架結(jié)構(gòu)，同時對我國信息系統(tǒng)審計規(guī)范制定的路徑選擇問題進行探討。

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篇8

2007年10月，仰仗中國會計學(xué)會和財政部王軍副部長等領(lǐng)導(dǎo)的支持，在我國著名會計學(xué)家郭道揚教授的大力倡議和自始至終的關(guān)心下，有關(guān)部門的領(lǐng)導(dǎo)、先生的親朋好友、弟子門生等近百人，“群賢畢至，少長咸集”，齊聚在先生的家鄉(xiāng)紹興會稽山下參加“楊先生學(xué)術(shù)思想研討會”，緬懷先生之道德，仰望大師之風(fēng)范，學(xué)習(xí)先生之文章。會議辦得莊重而熱烈，足以告慰先生在天之靈。作為先生的弟子和同鄉(xiāng)的我，雖有操辦會議之疲憊，但終有情懷之釋放，不辜負先生教我一場。

從1982年至1997年，受教于先生十五載，讀碩、博期間更是能常伴先生左右，親聆先生之教誨，對先生的感情日深且恒久。各種情懷雖有千言萬語，仍可歸結(jié)為“敬、畏、親” 三個字。始則“敬”，繼而“畏”，終于“親”。

記得1982年初報考研究生時，中南財經(jīng)大學(xué)（當(dāng)時為湖北財經(jīng)學(xué)院）的會計專業(yè)僅有三名碩導(dǎo)（劉炳炎教授、楊時展教授和毛恩培教授）。當(dāng)時剛結(jié)束不久，教授十分稀罕，懷著對先生十分崇敬卻又忐忑不安的心情，我大膽報考了湖北財經(jīng)學(xué)院的研究生而被僥幸錄取，首次投入先生的門下。

及到校后，了解到先生德高望重、學(xué)貫中西，對先生更為崇拜；又聽說先生治學(xué)嚴謹，對學(xué)生要求極嚴，遂產(chǎn)生畏懼之情。這種對先生“敬畏”的心情一直伴隨著我讀研究生的三年光陰。記得楊先生給我們上英語原版的《管理會計學(xué)》和《審計學(xué)》時，每每要求我們預(yù)習(xí)教材并常常在課間提問。老師在上，學(xué)生在下僅兩三人，回答問題怕有難堪，因此我們絲毫不敢懈怠，深知“濫竽充數(shù)”是行不通的?，F(xiàn)在回想起來，正是那時先生的嚴格要求才使我打下較好的專業(yè)英語基礎(chǔ)，為以后的工作和研究提供了極大的便利。1985年，當(dāng)我進行碩士論文答辯時，恰逢楊先生擔(dān)任答辯委員會主席，真擔(dān)心論文不能順利通過，好在我論文的選題還算前沿，參考了不少美國《會計評論》等中外文獻，也略有創(chuàng)新，有幸得到了先生的首肯。

感到先生的慈祥和親切應(yīng)該是在我研究生畢業(yè)后。1987年初，先生親筆給我致函，告之他開始招博士生并要我積極報考。收到先生來信真使我喜出望外，感到先生除了對我們嚴格要求之外，還體現(xiàn)了他對我們前途的真切關(guān)懷，只是他從不將這種愛心溢于言表而已。甚為遺憾的是，當(dāng)時我已被組織上選派赴香港工作，一時不能再回到先生的身邊。這以后，我與先生的聯(lián)絡(luò)日益頻繁，先生訪港或出國路經(jīng)香港，我必前去探望。先生常勉勵我在工作之余加強學(xué)習(xí)，有機會再返母校攻讀博士。90年代以后，政策允許在職報考博士，終于給了我重返師門的機會。楊先生給我寄來了美國《公認會計原則匯編》（The Codifications of GAAP）、《公認審計準則匯編》（The Codifications of GAAS）等書目，要求我重點讀好這些書，由此引領(lǐng)我走上了研究會計準則與審計準則之路，也為我以后博士論文的選題奠定了基礎(chǔ)（我原想利用長期境外工作的經(jīng)驗探討境外企業(yè)的投資與財務(wù)問題）。通過認真復(fù)習(xí)和報考，1994年秋我終于有幸再拜先生門下。我到中南財大報到后，先生竟以八十高齡偕夫人和郭道揚教授，執(zhí)意陪我同游武漢東湖磨山，并留下一批珍貴的合影。這段美好的時光，令我終生難忘。

1996年夏，先生偕夫人最后一次返回故鄉(xiāng)，我專程從香港飛到杭州。其間，我陪先生看望了其在浙江大學(xué)工作的胞妹，約見了30、40年代在杭工作的老同事、老朋友，我們一起游覽了九溪、龍井等西湖名勝，最后由浙江天健會計師事務(wù)所原所長朱美璇老先生陪同回到了紹興新昌。一路上，先生歡聲笑語，心情極佳，儼然是一個既慈祥又幽默的老人。我完全看到且強烈感受到了先生親切和藹的另一面。但誰也沒料到，此時離他生命的終點已為期不遠了。

1997年年中，先生病重，但他仍在病床上認真閱讀和修改了我和其他弟子的博士論文初稿，并拖著病體堅持參加了閻紅玉博士等人的答辯。國慶前夕，我到醫(yī)院看望先生，此時先生已處彌留，當(dāng)我努力呼喚他時，先生忍著病痛，勉強睜開眼睛示意，我的眼淚也幾乎奪眶而出。這是我最后一次拜見先生，我知道先生時日不多，因此當(dāng)晚我遲遲不忍離去。

先生仙逝后不久，在郭道揚教授的主持下，我通過了博士論文答辯，這使我有了楊先生“遺腹子”之感，對先生倍加懷念。在郭道揚教授的陪同下，我與徐政旦老先生等到了先生家中的靈堂前、先生的“樹葬”之處，祭拜先生的在天之靈，告慰于先生：您的又一個弟子翅膀長硬要飛翔了！弟子將以您為人生楷模，傳承您的學(xué)術(shù)思想。

篇9

論文摘要：回顧IS審計的發(fā)展歷程，進而披露IS審計在我國的發(fā)展現(xiàn)狀，并對產(chǎn)生問題的原因進行剖析，最后對如何構(gòu)建完善的Is審計模型提出解決策略。

Is審計，是指Informationsystemauditing，即信息系統(tǒng)審計，它是指審計組織以信息技術(shù)為手段，組織計劃審計項目，實施審計的全過程，以判斷該信息系統(tǒng)是否安全、可靠和有效，并對信息系統(tǒng)對財務(wù)報告的影響做出判斷或單獨提出信息系統(tǒng)審計報告的全過程。以確認審計風(fēng)險或評價企業(yè)信息戰(zhàn)略、優(yōu)化組織運營為目標，對組織營運所依賴的信息系統(tǒng)進行獨立、客觀確認和咨詢活動。信息系統(tǒng)審計的內(nèi)容包括兩個方面：一是以信息技術(shù)為手段所開展審計工作的全過程，即計算機輔助審計技術(shù)(CAAT)；二是指審計部門以組織的信息系統(tǒng)為對象，以風(fēng)險評估或內(nèi)部控制檢查為手段，對該系統(tǒng)所產(chǎn)生的會計信息系統(tǒng)的真實性、合法性做出確認或通過優(yōu)化企業(yè)信息管理，增加企業(yè)核心競爭能力即信息系統(tǒng)的審計或EDP審計。信息系統(tǒng)審計與控制協(xié)會——ISACA成立于1969年，最初稱為EDP審計師聯(lián)合會，總部在美國的芝加哥。目前該組織在世界上100多個國家設(shè)有160多個分會，現(xiàn)有會員兩萬多人。是信息系統(tǒng)審計的專業(yè)人員唯一的國際性組織，CISA(CertiifedInformationSystemAuditor)也是這一領(lǐng)域的唯一職業(yè)資格。該組織通過制定和頒布信息系統(tǒng)審計準則、實務(wù)指南等專業(yè)標準來規(guī)范和指導(dǎo)信息系統(tǒng)審計師的工作；它還設(shè)立了信息系統(tǒng)審計與控制基金會，從事相關(guān)領(lǐng)域的研究工作，以使該組織的成員能夠享用其最新研究成果；通過在世界各地舉辦各種形式的研討會、培訓(xùn)班等活動，增進國際間同業(yè)人員的交流。ISACA每年還舉辦CISA資格考試，通過考試的人員可以申請CISA資格，符合ISACA規(guī)定的工作經(jīng)驗及其他相關(guān)要求的申請人會被授予CISA資格。

1IS審計發(fā)展歷程回顧

在信息系統(tǒng)審計的萌芽階段，人們稱之為電子數(shù)據(jù)處理審計(electronicdataprocessingauditing)或計算機審計，它是作為傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)的擴展發(fā)展起來的。早期的計算機應(yīng)用比較簡單，相應(yīng)地，計算機審計業(yè)務(wù)主要關(guān)注對被審計單位電子數(shù)據(jù)的取得、分析、計算等數(shù)據(jù)處理業(yè)務(wù)，還稱不上信息系統(tǒng)審計。從財務(wù)報表審計的角度來看，這一階段的主要業(yè)務(wù)內(nèi)容是對交易金額和賬戶、報表余額進行檢查，屬于審計程序中的實質(zhì)性測試環(huán)節(jié)。此時，它只是傳統(tǒng)財務(wù)審計業(yè)務(wù)的一種輔助工具，對客戶的電子化會計數(shù)據(jù)進行處理和分析，為財務(wù)報表審計人員提供服務(wù)。

隨著計算機技術(shù)應(yīng)用范圍的不斷擴展，計算機對被審計單位各個業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的影響越來越大，計算機審計所關(guān)注的內(nèi)容也從單純的對電子的處理延伸到對計算機系統(tǒng)的可靠性、安全性進行了解和評價。在制度基礎(chǔ)審計的模式下，計算機審計的業(yè)務(wù)內(nèi)容已經(jīng)擴展到了符合性測試領(lǐng)域。風(fēng)險基礎(chǔ)的審計模式的采用以及信息技術(shù)在被審計單位的各個領(lǐng)域的廣泛應(yīng)用，信息系統(tǒng)的安全性、可靠性與其所服務(wù)的組織所面臨的各種風(fēng)險的聯(lián)系越來越緊密，并且直接或間接地影響到財務(wù)報表的真實、公允。在這種情況下，對被審計單位風(fēng)險的評估必須將計算機信息系統(tǒng)納入考慮范圍。發(fā)展到這一階段，計算機審計的業(yè)務(wù)范圍已經(jīng)覆蓋了一項審計業(yè)務(wù)的全過程，計算機審計這一概念已經(jīng)不能反映這一業(yè)務(wù)的全部內(nèi)涵，信息系統(tǒng)審計的概念隨之出現(xiàn)。

1．1在建立信息系統(tǒng)審計制度，開展信息系統(tǒng)審計研究方面，美國走在前面

早在計算機進入實用階段時，美國就開始提出系統(tǒng)審計(SYSTEMAUDIT)。1969年在洛杉磯成立了電子數(shù)據(jù)處理審計師協(xié)會(EDPAA)，1994年該協(xié)會更名為信息系統(tǒng)審計與控制協(xié)會(INFORMATIONSYSTEMAUDITANDCONTROLASSOCIATION)即ISACA。美國是首先對網(wǎng)上財務(wù)信息的審計直接頒布指導(dǎo)性文件的國家。注冊會計師協(xié)會(AICPA)為指導(dǎo)其會計師事務(wù)所成員，于1997年1月頒布了名為《互聯(lián)網(wǎng)上的財務(wù)報告》(FinnacialStatementsontheIntemet)的指導(dǎo)性文件。該文件于1999年8月15日更新，是現(xiàn)階段的最新版本。該指導(dǎo)性文件詳細表明了美國注冊會計師協(xié)會審計和鑒證組成員的立場。他們指出網(wǎng)上財務(wù)報告的使用者不同于傳統(tǒng)印刷版財務(wù)報告的使用者，網(wǎng)上披露財務(wù)信息只是一種營銷手段，網(wǎng)絡(luò)為企業(yè)提供了時常更新其信息的可能性。

1．22001年1月，英國審計職業(yè)委員會(APB)頒布了

《網(wǎng)上審計報告公告》(ElectmnicPublicationofAuditorsReports)該公告主要解決了以下幾個問題：(1)．檢查電子版財務(wù)信息的生成。(2)．審計報告的用詞。在對應(yīng)印刷版財務(wù)報表的審計報告中，審計報告往往通過頁碼范圍來確認已審計的財務(wù)報表。然而在網(wǎng)站上所的財務(wù)報表和審計報告中，使用頁碼范圍已不合時宜，因此APB建議直接使用財務(wù)報表名稱來取代頁碼范圍；同時需要在審計報告中指出所使用的通用會計準則和審計準則的國籍。(3)．信息間的鏈接。APB非常關(guān)注已審計信息和未審計信息之間使用超鏈接的問題。APB建議審計師應(yīng)要求“在信息使用者通過超鏈接從已審計信息跳到非審計信息時，網(wǎng)站應(yīng)能向使用者發(fā)出警告信息”。

13澳大利亞審計與鑒證準則委員會(AustralianAuditnadAssurnaceStnadardBoard，AASB)AASB是最先對網(wǎng)上財務(wù)信息審計作出指導(dǎo)的審計準則制定者。AASB于1999年頒布了審計指導(dǎo)聲明(AGS)1050《與電子方式呈報財務(wù)報告相關(guān)的審計問題》。AGS1050的目的在于“當(dāng)公司利用信息技術(shù)在公共網(wǎng)絡(luò)如互聯(lián)網(wǎng)上已審計財務(wù)信息時，就一些問題為審計師提供一定的指導(dǎo)”。AASB在AGS1050中重述了審計的基本準則，并強調(diào)“電子方式財務(wù)報告并沒有改變管理當(dāng)局和審計師的責(zé)任”，即財務(wù)報告的主要責(zé)任仍在管理當(dāng)局。

1．4日本的系統(tǒng)審計是從八十年代開始，1983年通產(chǎn)省公開發(fā)表了《系統(tǒng)審計標準》，并在全國軟件水平考試中增加了“系統(tǒng)審計師”一級的考試，著手培養(yǎng)從事信息系統(tǒng)審計的骨干隊伍

2IS審計在我國發(fā)展現(xiàn)狀及存在問題剖析

近年來，我國審計信息化建設(shè)在納入國家信息化建設(shè)(即：金審工程)范圍后，有了較快發(fā)展。在信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)方面逐漸形成體系，審計業(yè)務(wù)軟件開發(fā)應(yīng)用中也有了較快發(fā)展。但審計信息化建設(shè)在實際工作中，還存在一些不容忽視的問題，這些問題如不妥善解決將影響審計信息化建設(shè)和發(fā)展進程。

2．1審計人員對信息系統(tǒng)審計理解偏差，信息系統(tǒng)審計水平匱乏

在注冊會計師的行業(yè)，由于我國CPA的市場化建設(shè)及推行較晚，現(xiàn)行的CPA的素質(zhì)較低。同時在CPA的考試中也沒有計算機方面的要求，因此絕大多數(shù)的CPA運用計算機的水平很低。CPA的審計工作仍然是傳統(tǒng)的手工審計。計算機僅僅用作文字處理或者基本不用。有些單位計算機專業(yè)技術(shù)人員只占在職人員總數(shù)的5％左右，與審計信息化建設(shè)和發(fā)展的需要還有較大差距；同時由于計算機技術(shù)的飛速發(fā)展與知識更新培訓(xùn)的不足，許多審計人員的計算機應(yīng)用水平及相關(guān)技能無法得到同步提高，計算機應(yīng)用仍停留在較低水平上，計算機功能也沒有得到充分發(fā)揮。主要體現(xiàn)在應(yīng)用意識不強，操作技能還不熟練。因而審計系統(tǒng)計算機人材缺乏的問題，也是制約審計信息化建設(shè)和發(fā)展的因素之一。

2．2信息系統(tǒng)審計理論研究幾乎是空白

信息系統(tǒng)審計工作目前還處于探索階段，還沒有形成一套成型的專業(yè)規(guī)范理論結(jié)構(gòu)。會計、審計界所進行的一些信息系統(tǒng)審計的探索和嘗試以及開發(fā)的一些信息系統(tǒng)審計軟件，還大都停留在對被審計單位的電子數(shù)據(jù)進行處理的階段。

2．3信息系統(tǒng)審計硬件條件嚴重不足

2．4信息系統(tǒng)審計軟件條件嚴重欠缺

雖然我國的網(wǎng)絡(luò)財務(wù)軟件較國際先進水平的差距不大，但是由于推出較晚，目前使用面還不廣。同時網(wǎng)絡(luò)財務(wù)軟件的設(shè)計沒有考慮審計軟件設(shè)計的需要，使得審計軟件的數(shù)據(jù)收集以及其功能的發(fā)揮受到很大的制約。

2．5IS審計信息化建設(shè)效益低

2．6IS審計成本不斷攀升

2．7IS審計業(yè)務(wù)水平不滿足信息化發(fā)展的的要求

2．8IS審計準則及專業(yè)規(guī)范不到位

我國的信息系統(tǒng)審計工作目前還處于探索階段，還沒有形成一套成形的專業(yè)規(guī)范。目前我國會計審計界所進行的一些計算機審計的探索和嘗試以及開發(fā)的一些計算機審計軟件還大都停留在對被審計單位的電子數(shù)據(jù)進行處理的階段。運用傳統(tǒng)的會計審計知識已經(jīng)不能對這樣的客戶進行風(fēng)險評估、內(nèi)控測試與評價，從而無法進行真正意義上的“風(fēng)險基礎(chǔ)模式”的審計業(yè)務(wù)，影響我國會計師行業(yè)審計業(yè)務(wù)質(zhì)量。這一現(xiàn)狀使得我國的注冊會計師行業(yè)在與國外大型會計公司的競爭中處于不利地位。

3基于新經(jīng)濟時代的完善的IS審計模型的構(gòu)建策略

新經(jīng)濟是建立在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟和技術(shù)創(chuàng)新基礎(chǔ)上的一種經(jīng)濟形態(tài)，以信息網(wǎng)絡(luò)為代表的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，正在世界范圍內(nèi)，尤其是發(fā)達國家飛速發(fā)展。因此，審計信息化建設(shè)和發(fā)展關(guān)系到我國審計事業(yè)的興衰，體現(xiàn)著我國審計事業(yè)發(fā)展水平。為此，構(gòu)建完善的Is審計模式成為當(dāng)務(wù)之急：

31構(gòu)建完善的Is審計準則體系

目前，我國的Is審計準則比較分散，不統(tǒng)一，執(zhí)行起來具有很大難度?，F(xiàn)有審計準則既有審計署和國務(wù)院辦公廳的，又有中國注冊會計師協(xié)會頒布的，而且只有一般性原則和指導(dǎo)意見，缺乏具體的實務(wù)公告和行業(yè)指南。并且《計算機輔助審計技術(shù)方法》只是涵蓋了審計工作的一部分，針對我國目前審計實務(wù)界的現(xiàn)狀，廣泛采用的仍是系統(tǒng)打印出來的數(shù)據(jù)進行手工審計，即繞過計算機審計，如何對其進行規(guī)范，目前還沒有相應(yīng)的準則。因此，我國可以借鑒國際審計實務(wù)委員會頒布的有關(guān)計算機信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計準則。因為這套準則既有一般性的原則和指導(dǎo)，又有具體的準則和實務(wù)公告，從獨立微機到聯(lián)機系統(tǒng)，再到數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)的審計和計算機輔助審計技術(shù)，內(nèi)容比較全面并且結(jié)構(gòu)性強。

3．2構(gòu)建完善的Is審計實施體系

信息系統(tǒng)審計實施體系是指由IT和審計相關(guān)的學(xué)科為理論基礎(chǔ)，以傳統(tǒng)審計為實踐基礎(chǔ)，以審計指南為指導(dǎo)，以審計工具為輔助，以審計業(yè)務(wù)為核心的有機整體。構(gòu)建信息系統(tǒng)審計實施體系的目的在于全面了解信息系統(tǒng)審計的內(nèi)涵和外延，從而有助于該領(lǐng)域的進一步深入研究，也可更加有效地指導(dǎo)實際的審計工作。完善的Is審計實施體系如圖所示：

3．3構(gòu)建全面的聯(lián)網(wǎng)審計系統(tǒng)

聯(lián)網(wǎng)審計是指審計機關(guān)與被審計單位進行網(wǎng)絡(luò)互連后，在對被審計單位財政財務(wù)管理相關(guān)信息系統(tǒng)進行測評和高效率的數(shù)據(jù)采集與分析的基礎(chǔ)上，對被審計單位財政財務(wù)收支的真實、合法、效益進行實時、遠程檢查監(jiān)督的行為。隨著近年來一些地方聯(lián)網(wǎng)審計試點的開展，有數(shù)據(jù)顯示，在2003年，審計署對中國工商銀行進行了聯(lián)網(wǎng)審計，和1999年相比，全部參審人員僅為1999年人工現(xiàn)場審計的1．1％，人均發(fā)現(xiàn)的違紀違規(guī)問題卻是1999年的38倍。

聯(lián)網(wǎng)審計正悄悄改變著延續(xù)了100多年的傳統(tǒng)審計模式。聯(lián)網(wǎng)審計是順應(yīng)信息化發(fā)展的產(chǎn)物，不論在亞洲還是在歐洲、美洲，聯(lián)網(wǎng)審計都處在試點階段。據(jù)悉，2005年《中央部門預(yù)算執(zhí)行聯(lián)網(wǎng)審計工作方案》(以下簡稱《工作方案》)正式完成?！豆ぷ鞣桨浮芬?guī)定，審計重點是國家工商總局等四大中央部門，將首批執(zhí)行聯(lián)網(wǎng)審計。該方案根據(jù)《審計署2005年度統(tǒng)一組織審計項目計劃》、(2004至2007年審計信息化發(fā)展規(guī)劃》、《審計機關(guān)審計項目質(zhì)量控制辦法(試行)》和(2005年財政審計應(yīng)用計算機技術(shù)工作意見》制定。審計人員坐在辦公室內(nèi)就能動態(tài)甚至實時跟蹤、查看被審計單位預(yù)算資金動態(tài)，從資產(chǎn)負債變動、預(yù)算經(jīng)費收支、大額支出、預(yù)算指標執(zhí)行、行政性收費等多個角度進行數(shù)據(jù)分析，發(fā)現(xiàn)疑點或異常后及時通知被審計單位，努力把腐敗消滅在萌芽狀態(tài)；在對具體項目審計中，大量的審前調(diào)查在自己的辦公室內(nèi)完成，進駐被審計單位前已經(jīng)確定了審計重點和審計實施方案等，審計員在被審計單位的主要工作不再是查賬找問題，而調(diào)查取證聯(lián)網(wǎng)審計發(fā)現(xiàn)的疑點。

但聯(lián)網(wǎng)審計，包括其試點活動都在近三年內(nèi)才開始啟動，聯(lián)網(wǎng)審計無論在理論和實踐中都存在很多問題，尤其是一些法律、技術(shù)、規(guī)范等多方面的難題。(1)法律盲區(qū)是聯(lián)網(wǎng)審計的主要障礙之一。比如，按照現(xiàn)有審計法規(guī)，審計機關(guān)能否具有與被審計單位聯(lián)網(wǎng)取得數(shù)據(jù)的權(quán)力，有沒有隨時獲取被審計單位數(shù)據(jù)并進行審計的權(quán)力，在發(fā)現(xiàn)問題后有沒有及時通知被審計單位的權(quán)力，被審計單位有沒有相對應(yīng)的義務(wù)等。

(2)信息系統(tǒng)審計技術(shù)急需跟進。在開展聯(lián)網(wǎng)審計前，應(yīng)首先對被審計單位的信息系統(tǒng)進行審計；要探索適用范圍更廣的公網(wǎng)傳輸機制；要研究數(shù)據(jù)庫技術(shù)、聯(lián)機分析技術(shù)、數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)等在聯(lián)網(wǎng)審計中的應(yīng)用；要通過與重點行業(yè)、重點領(lǐng)域的聯(lián)網(wǎng)，建立審計數(shù)據(jù)中心，為審計業(yè)務(wù)提供支持。

3．4運用信息技術(shù)支撐審計管理的科學(xué)化

通過審計項目管理系統(tǒng)，審計人員可獲得自己所需要的項目信息或上報自己的審計情況；審計組長可對審計人員的審計工作進行指導(dǎo)、監(jiān)督和協(xié)調(diào)，并掌握審計進度情況；專職復(fù)核人員和業(yè)務(wù)部門負責(zé)人可對審計項目進行監(jiān)督復(fù)核；本級審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)對審計項目進行查詢、指導(dǎo)和監(jiān)督。

3．5盡快彌補我國注冊會計師的知識結(jié)構(gòu)缺陷

篇10

論文摘要：內(nèi)部審計質(zhì)量是審計工作的生命線。本文通過剖析現(xiàn)代內(nèi)部審計工作中質(zhì)量控制存在的問題，提出了加強內(nèi)部審計質(zhì)量控制的基本策略。

內(nèi)部審計質(zhì)量控制指由內(nèi)部審計的業(yè)務(wù)管理機構(gòu)或部門對內(nèi)部審計的各種業(yè)務(wù)活動或行為進行有計劃的監(jiān)督檢查,實施全面控制管理的行為。審計質(zhì)量是審計工作的生命線。如果一個審計項目的審計質(zhì)量沒有保證，其審計目標就無法實現(xiàn)，審計的實效和權(quán)威也就無從談起。要提高審計質(zhì)量，關(guān)鍵在于加強審計質(zhì)量控制。筆者結(jié)合內(nèi)部審計的特點，針對當(dāng)前內(nèi)部審計質(zhì)量控制存在的問題，對進一步加強內(nèi)部審計質(zhì)量控制談幾點粗淺的看法。

一、內(nèi)部審計質(zhì)量控制存在問題

1.內(nèi)部審計獨立性不強

目前我國內(nèi)部審計獨立性不高的原因在于：首先，機構(gòu)設(shè)置不合理。內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置依附于其他部門或者合署辦公，導(dǎo)致了內(nèi)審機構(gòu)和人員受到多方利益的牽制，無法保證內(nèi)審業(yè)務(wù)工作的自主性和權(quán)威性，從而無法保證內(nèi)審質(zhì)量。其次，內(nèi)審人員職業(yè)道德意識不強。在審計過程中，由于內(nèi)審人員缺乏應(yīng)有的職業(yè)道德品質(zhì)，不能持謹慎、客觀的態(tài)度進行審計評價，對查出的問題往往不能堅持原則，大事化小，小事化了，隨意性較大。

2. 內(nèi)審質(zhì)量控制標準不明確

內(nèi)審質(zhì)量控制標準是內(nèi)審質(zhì)量的控制依據(jù)和內(nèi)審業(yè)務(wù)的作業(yè)規(guī)范，是內(nèi)審規(guī)范體系的重要組成部分。但現(xiàn)行的內(nèi)審規(guī)范體系建設(shè)明顯地偏重于內(nèi)審法律、內(nèi)審準則和內(nèi)審職業(yè)道德規(guī)范的建設(shè)，而忽視了內(nèi)審質(zhì)量控制標準的建設(shè)，結(jié)果導(dǎo)致內(nèi)審質(zhì)量標準不明確，內(nèi)審質(zhì)量控制無章可循，各單位內(nèi)審運行各行其是，質(zhì)量狀況參差不齊。

3. 對現(xiàn)場審計缺乏適時有效的過程控制

由于缺乏對審計全過程的質(zhì)量控制，致使部分審計人員在實施現(xiàn)場審計時，未按照內(nèi)部審計準則的有關(guān)要求實施必要的審計程序，從而導(dǎo)致個別項目出現(xiàn)了重大“漏審”現(xiàn)象，給審計形象造成了不可低估的負面影響。此外，審計組在被審計單位進行現(xiàn)場審計時，現(xiàn)場審計信息反饋滯后，各質(zhì)量控制環(huán)節(jié)有關(guān)人員之間溝通渠道不順暢，審計領(lǐng)導(dǎo)不能及時準確地把握現(xiàn)場審計動態(tài)。

4. 內(nèi)部審計報告缺乏縱向的勾稽復(fù)核

內(nèi)部審計報告的復(fù)核,一是審計組長的審計復(fù)核,這是內(nèi)部審計報告形成前的質(zhì)量控制的重要環(huán)節(jié),它承上啟下,把握內(nèi)部審計質(zhì)量關(guān);二是內(nèi)部審計機構(gòu)負責(zé)人的復(fù)核,主要是在對重要的審計工作底稿進行重點抽查復(fù)核的基礎(chǔ)上,全面復(fù)核結(jié)論性的工作底稿。但是,在實際工作中,這一環(huán)節(jié)往往被忽視,只是停留在對問題的定性方面考慮,沒有實現(xiàn)真正的復(fù)核控制。

二、加強內(nèi)部審計的對策

1. 加強內(nèi)部審計法律規(guī)范建設(shè)

明確衡量內(nèi)部審計質(zhì)量的標準。第一個層次的標準是《內(nèi)部審計準則》和《內(nèi)部審計人員職業(yè)道德規(guī)范》；第二個層次的標準是內(nèi)部審計章程，它決定了內(nèi)部審計工作的宗旨、目標和范圍、職責(zé)和權(quán)限以及內(nèi)審工作的獨立性；第三個層次的標準是由內(nèi)部審計機構(gòu)制定的審計手冊、企業(yè)內(nèi)部適用于內(nèi)審機構(gòu)的政策和程序、適用的審計技術(shù)和工具、企業(yè)和內(nèi)審機構(gòu)的發(fā)展計劃等組成。

2.加強項目審計質(zhì)量控制

一要制定科學(xué)的審計方案。審計工作方案是用于指導(dǎo)整個項目審計的指導(dǎo)性文件，應(yīng)在充分調(diào)研的基礎(chǔ)上編制，必要時可以進行試審，所確定的審計目標、范圍、內(nèi)容應(yīng)當(dāng)明確， 重點突出，組織分工合理，各項工作措施和要求恰當(dāng)。二要認真審查審計工作底稿和審計證據(jù)。內(nèi)部審計機構(gòu)要建立多級審計工作底稿和審計證據(jù)的審查機制，通過對審計工作底稿和審計證據(jù)的審核，確保每一審計事項都有充分必要的材料支持，并據(jù)此確定審計組對內(nèi)部控制制度的描述是否準確、符合性測試及實質(zhì)性測試是否履行、審計重要性確定及分配是否適當(dāng)、受限制的審計程序是否已實施替代審計程序、重點審計領(lǐng)域和重要審計項目是否已獲得充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。

3.加強后續(xù)審計管理

后續(xù)審計是指在審計報告發(fā)出后相隔一定時間內(nèi),內(nèi)部審計人員為檢查被審計單位對審計發(fā)現(xiàn)和建議是否已經(jīng)采取了適當(dāng)?shù)募m正行動,并取得預(yù)期的效果而實施的跟蹤審計。只有加強后續(xù)審計管理才能保證內(nèi)部審計總體審計目標的最終實現(xiàn),可見,后續(xù)審計是內(nèi)審質(zhì)量控制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。

4. 加強項目復(fù)核

內(nèi)部審計還應(yīng)有專人的或?qū)ｉT的復(fù)核機構(gòu)，對整個審計項目過程和結(jié)果進行分析復(fù)核。復(fù)核的內(nèi)容主要包括：項目是否按照審計實施方案進行實施，對調(diào)整的審計事項是否按權(quán)限履行了相應(yīng)的程序；對固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的評估是否準確，對檢查風(fēng)險的確定是否滿足可接受的最低審計風(fēng)險水平的要求；根據(jù)符合性測試結(jié)果對被審計單位內(nèi)部控制制度的描述及執(zhí)行情況的判斷是否正確，審計人員據(jù)此所確定的實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間、范圍及具體方法的采用能否保證發(fā)現(xiàn)已存在的重大錯誤及舞弊，結(jié)合管理層對已存在的重大審計問題的態(tài)度、采取措施的方式及最終對審計結(jié)論的影響程度，復(fù)核審計評價和審計結(jié)果的表述是否恰當(dāng)。

5. 加強監(jiān)督與考核

內(nèi)部審計機構(gòu)還應(yīng)建立專門的以專職審計師為主的審計業(yè)務(wù)監(jiān)督和考核部門,制定明確的審計業(yè)務(wù)監(jiān)督和考核程序及方法,使所有參與該審計項目的內(nèi)部審計人員所從事的工作符合內(nèi)部審計準則及內(nèi)部審計質(zhì)量控制規(guī)范的要求

6.提高內(nèi)部審計人員綜合素質(zhì)

現(xiàn)有內(nèi)審人員知識結(jié)構(gòu)不合理,復(fù)合型人才少,普遍缺乏計算機審計技能,對經(jīng)濟業(yè)務(wù)復(fù)雜性的了解不足,難以將企業(yè)經(jīng)營特點、存在的問題進行深刻地披露與揭示。因此,提高審計人員綜合素質(zhì)是審計質(zhì)量提高的基本保證。可以通過組織培訓(xùn)、開展交流和討論以及提倡審計人員自學(xué)等途徑提高審計人員思想素質(zhì)和業(yè)務(wù)素質(zhì)。

參考文獻：