導(dǎo)語：如何才能寫好一篇資產(chǎn)價(jià)值確認(rèn)方法，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關(guān)鍵詞：國有資產(chǎn);資產(chǎn)價(jià)值;無形資產(chǎn);管理核算

國有企業(yè)系關(guān)國計(jì)民生，是社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)和支柱。因此在市場經(jīng)濟(jì)條件下，如何加強(qiáng)國有資產(chǎn)核算、管理，確保國有資產(chǎn)保值與增值，促進(jìn)國有經(jīng)濟(jì)壯大與發(fā)展具有舉足輕重的作用。本文基于國有企業(yè)整體資產(chǎn)價(jià)值這一視角下，認(rèn)為國有資產(chǎn)管理、核算中應(yīng)注重以下四個(gè)方面的問題。

一、國有資產(chǎn)管理、核算應(yīng)反映企業(yè)整體資產(chǎn)價(jià)值為落腳點(diǎn)

國有企業(yè)整體資產(chǎn)包括有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，無形資產(chǎn)又分為外購無形資產(chǎn)和自創(chuàng)無形資產(chǎn)?，F(xiàn)行企業(yè)財(cái)務(wù)制度僅對(duì)有形資產(chǎn)和外購無形資產(chǎn)進(jìn)行核算、管理、考核，而對(duì)在企業(yè)經(jīng)營起著重要作用的自創(chuàng)無形資產(chǎn)價(jià)值卻關(guān)注不夠，主要是因?yàn)椋?/p>

1.自創(chuàng)無形資產(chǎn)沒有具體形態(tài)，難以明確管理及貨幣計(jì)量；

2.現(xiàn)行資產(chǎn)觀認(rèn)為資產(chǎn)都應(yīng)該是企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)所取得的。

即使企業(yè)擁有了某項(xiàng)未來經(jīng)濟(jì)利益，如果沒有明確的交易或事項(xiàng)，也不能確認(rèn)為資產(chǎn)。這使得自創(chuàng)無形資產(chǎn)被排除在企業(yè)資產(chǎn)之外，從而使國有企業(yè)的自創(chuàng)無形資產(chǎn)未能得到真實(shí)的反映。換而言之，現(xiàn)行國有企業(yè)資產(chǎn)核算沒有真實(shí)反映國有企業(yè)整體資產(chǎn)價(jià)值。因此，現(xiàn)行國有企業(yè)財(cái)務(wù)管理還存在一定的缺陷和漏洞，其提供的相關(guān)信息可靠性、相關(guān)性失真。社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到今天，知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代已經(jīng)到來，企業(yè)的類型呈現(xiàn)多樣性的特點(diǎn)，傳統(tǒng)企業(yè)主要制造業(yè)為主，以生產(chǎn)、銷售商品為經(jīng)營方式賺取利潤，資產(chǎn)形式主要是有形資產(chǎn)；而知識(shí)類企業(yè)主要以提供高附加值的服務(wù)獲得利益，一般不進(jìn)行生產(chǎn)、制造，其資產(chǎn)形式主要以無形資產(chǎn)為主，表現(xiàn)在：品牌、經(jīng)營理念、管理制度、營銷方式、人力資源等，以微軟、思科、搜狐、網(wǎng)易等信息技術(shù)為代表企業(yè)，其無形資產(chǎn)是企業(yè)的核心資產(chǎn)，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，知識(shí)類企業(yè)呈迅猛發(fā)展態(tài)勢(shì)，代表未來世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展方向，因此企業(yè)無形資產(chǎn)價(jià)值日趨重要，如按傳統(tǒng)財(cái)務(wù)核算這類企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值則大打折扣，從而使國有企業(yè)整體價(jià)值未能得到真實(shí)的反映。我們認(rèn)為，國有資產(chǎn)核算與管理必然以企業(yè)整體資產(chǎn)價(jià)值為落腳點(diǎn)，并將企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)納入企業(yè)常態(tài)化管理當(dāng)中，確保國有企業(yè)整體資產(chǎn)保值與增值。

二、國有資產(chǎn)管理應(yīng)明確計(jì)量、核算企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)價(jià)值

自創(chuàng)無形資產(chǎn)（商譽(yù)）作為國有企業(yè)整體價(jià)值的構(gòu)成部分，其價(jià)值外部表現(xiàn)形式為企業(yè)收購價(jià)格與凈資產(chǎn)公允價(jià)值之差，內(nèi)在因素是企業(yè)自身經(jīng)營形成的結(jié)果，來源于企業(yè)文化、人力資源、經(jīng)營管理方式、銷售渠道、品牌、激勵(lì)機(jī)制、殼資源等綜合因素。自創(chuàng)無形資產(chǎn)價(jià)值分為交換價(jià)值和使用價(jià)值。交換價(jià)值表現(xiàn)為市場價(jià)格，現(xiàn)行財(cái)務(wù)理論認(rèn)為，企業(yè)在收購時(shí)商譽(yù)價(jià)值=企業(yè)收購價(jià)格-凈資產(chǎn)公允價(jià)值，事情上，商譽(yù)貫穿企業(yè)經(jīng)營始終，并不是在企業(yè)收購時(shí)表現(xiàn)出來，實(shí)踐中商譽(yù)之所以沒有計(jì)量，是因?yàn)樯套u(yù)沒有明確價(jià)格，無法進(jìn)行計(jì)量，因此，從理論上講企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營條件下，商譽(yù)價(jià)值也應(yīng)該得到反映，為此，我們認(rèn)為：

1.對(duì)于商譽(yù)計(jì)量與核算應(yīng)該與商譽(yù)的價(jià)值屬性保持一致

商譽(yù)價(jià)值屬性決定于商譽(yù)計(jì)量方法，不同的商譽(yù)計(jì)量方法體現(xiàn)商譽(yù)不同價(jià)值屬性，不同的商譽(yù)價(jià)值屬性體現(xiàn)的價(jià)值量是不同的。因此，在商譽(yù)價(jià)值計(jì)量方法使用應(yīng)根據(jù)反映會(huì)計(jì)主體的價(jià)值屬性進(jìn)行確定。如若反映企業(yè)整體資產(chǎn)的公允價(jià)值時(shí)，商譽(yù)應(yīng)該采用總體評(píng)價(jià)法計(jì)量商譽(yù)的交換價(jià)值，而不能采用收益現(xiàn)值法，因?yàn)槎哂?jì)量方法體現(xiàn)的價(jià)值屬性不同，不同的價(jià)值屬性不具有可加性、可比性，表現(xiàn)在價(jià)值量上也存在很大的差異性。同樣，如若反映企業(yè)資產(chǎn)的在用價(jià)值，那么就應(yīng)該用現(xiàn)值計(jì)量，而不能用公允價(jià)值代替現(xiàn)值，表現(xiàn)計(jì)量方法使用上，商譽(yù)計(jì)量應(yīng)該采用收益現(xiàn)值法而不是總體評(píng)價(jià)法；

2.收益資本化法計(jì)量、核算商譽(yù)價(jià)值缺乏理論基礎(chǔ)

(1)該方法無法體現(xiàn)商譽(yù)的價(jià)值屬性。計(jì)量方法與價(jià)值屬性之間存在一致性、相關(guān)性，計(jì)量方法是外在的，而屬性是本質(zhì)的，計(jì)量方法應(yīng)該體現(xiàn)價(jià)值屬性。采用收益資本化法計(jì)量商譽(yù)價(jià)值是何種價(jià)值屬性，收益資本化理論未給以明確解釋；

(2)收益資本化理論依據(jù)在于，收益是有資本產(chǎn)生的，因此收益與資本價(jià)值之間必然存在正向關(guān)系，因此當(dāng)商譽(yù)作為資產(chǎn)時(shí)，必然表現(xiàn)為是一種超額收益價(jià)值，如果收益與資本價(jià)值發(fā)生不對(duì)稱時(shí)或者未發(fā)生正向變化時(shí)，收益資本化理論缺乏依據(jù)，換而言之，企業(yè)如果沒有超額收益價(jià)值則沒有商譽(yù)的觀點(diǎn)，與客觀情況不符；

(3)企業(yè)的預(yù)期收益不是固態(tài)的，商譽(yù)價(jià)值也隨企業(yè)經(jīng)營發(fā)生變化，那末計(jì)量商譽(yù)價(jià)值時(shí)人為規(guī)定貼現(xiàn)率，不斷不夠準(zhǔn)確、缺乏可驗(yàn)性，甚至其計(jì)量方法的可行性、科學(xué)性，價(jià)值信息的真實(shí)性都值得懷疑，因此在計(jì)量商譽(yù)價(jià)值時(shí)，不宜采用收益資本化方法。

3.企業(yè)存續(xù)期間商譽(yù)市價(jià)的計(jì)量

現(xiàn)行會(huì)計(jì)理論將商譽(yù)價(jià)值＝收購企業(yè)投資成本－被并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值。事情上，商譽(yù)并不是在企業(yè)收購時(shí)發(fā)生，商譽(yù)貫穿企業(yè)經(jīng)營始終，那么企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營條件下，商譽(yù)也應(yīng)該明確計(jì)量、核算，由于企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營情況下由于并不存在商譽(yù)收購價(jià)值，因此應(yīng)將企業(yè)現(xiàn)時(shí)的股權(quán)價(jià)值作為收購價(jià)格予以考慮。特別對(duì)于上市公司而言，股權(quán)上市后，已經(jīng)變成金融產(chǎn)品，股票交易價(jià)格形成了上市公司股權(quán)價(jià)值（所有者權(quán)益價(jià)值），股票交易背后實(shí)際上反映上市公司在持續(xù)經(jīng)營情況下近視的收購價(jià)格，因此，在持續(xù)經(jīng)營情況下，筆者認(rèn)為，商譽(yù)市價(jià)＝股權(quán)市價(jià)（所有者權(quán)益市價(jià)）－企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值。

三、國有資產(chǎn)在持續(xù)期間存在資產(chǎn)減值與升值，并不存在折舊或者攤銷的問題

現(xiàn)行的財(cái)務(wù)核算認(rèn)為，企業(yè)的固定資產(chǎn)長期參加生產(chǎn)經(jīng)營而仍保持其原有的實(shí)物形態(tài)，但其價(jià)值將隨著固定資產(chǎn)的使用而逐漸轉(zhuǎn)移到生產(chǎn)的產(chǎn)品成本中，構(gòu)成了企業(yè)的費(fèi)用。因而，隨著固定資產(chǎn)價(jià)值的轉(zhuǎn)移，以折舊的形式在產(chǎn)品銷售收入中得到補(bǔ)償。折舊也是一種費(fèi)用，只不過這一費(fèi)用沒有在計(jì)提期間付出實(shí)實(shí)在在的貨幣資金，但這種費(fèi)用是先期已經(jīng)發(fā)生的支出，而這種支出的收益在資產(chǎn)投入使用后的有效使用期內(nèi)體現(xiàn)，無論在權(quán)責(zé)發(fā)生制還是收付實(shí)現(xiàn)制，計(jì)提折舊都是必需的！因此如果不計(jì)提折舊或不正確的計(jì)提折舊，都將對(duì)企業(yè)計(jì)算產(chǎn)品成本或營業(yè)成本計(jì)算損益產(chǎn)生錯(cuò)誤的影響。同時(shí)，固定資產(chǎn)的磨損分為有形磨損和無形磨損。其理論依據(jù)是固定資產(chǎn)在生產(chǎn)經(jīng)營中有損耗，并且成本、費(fèi)用發(fā)生流轉(zhuǎn)到產(chǎn)品當(dāng)中，實(shí)現(xiàn)收入、費(fèi)用配比，對(duì)轉(zhuǎn)移的到產(chǎn)品那部分損耗進(jìn)行補(bǔ)償。如果該固定資產(chǎn)不是用于生產(chǎn)產(chǎn)品，則不能發(fā)生轉(zhuǎn)移，那又如何配比呢？如果該固定資產(chǎn)在存續(xù)期間未發(fā)生損耗，那來的成本、費(fèi)用呢？如果該固定資產(chǎn)在存續(xù)期間，不但沒有損耗且發(fā)生升值，還計(jì)提折舊的話。顯然，固定資產(chǎn)計(jì)提折舊缺乏理論依據(jù)。因此，筆者認(rèn)為，資產(chǎn)在后續(xù)計(jì)量只存在升值或者貶值，不存在折舊的問題。對(duì)資產(chǎn)的減升值應(yīng)反映在價(jià)值變動(dòng)科目或者商譽(yù)。攤銷指對(duì)除固定資產(chǎn)之外，其他可以長期使用的經(jīng)營性資產(chǎn)按照其使用年限每年分?jǐn)傎徶贸杀镜臅?huì)計(jì)處理辦法，與固定資產(chǎn)折舊類似。攤銷費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用中減少當(dāng)期利潤，但對(duì)經(jīng)營性現(xiàn)金流沒有影響。同樣，對(duì)類似無形資產(chǎn)也一樣存在升值或者貶值，不存在攤銷情形，由于土地使用權(quán)未來存在較大的升值空間，就更不應(yīng)該出現(xiàn)攤銷的問題。因此資產(chǎn)持續(xù)期間要么升值要么減值，不存在折舊或者攤銷的問題。

四、國有資產(chǎn)減（升）值判斷標(biāo)準(zhǔn)及依據(jù)

現(xiàn)行財(cái)務(wù)核算理論將資產(chǎn)減值定義為資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。這里的資產(chǎn)，除了特別規(guī)定外，包括單項(xiàng)資產(chǎn)、資產(chǎn)組。資產(chǎn)組，是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的核心問題是可收回金額的計(jì)量。新準(zhǔn)則借鑒了國際準(zhǔn)則的做法，引入公允價(jià)值。要求資產(chǎn)的可收回金額應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。一般認(rèn)為；資產(chǎn)減值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)有三種：

1.永久性標(biāo)準(zhǔn)即對(duì)在可預(yù)見的未來不能恢復(fù)的資產(chǎn)減值給予確認(rèn)。這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)雖然避免了確認(rèn)暫時(shí)價(jià)值波動(dòng)形成的損失，但需要會(huì)計(jì)人員對(duì)暫時(shí)減值與永久減值進(jìn)行判斷。

2.經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)即資產(chǎn)負(fù)債表日若資產(chǎn)賬面價(jià)值低于可回收金額則確認(rèn)其減值。它能如實(shí)反映資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)的價(jià)值，避開了采用職業(yè)判斷區(qū)分資產(chǎn)減值類型的難題，便于操作。

3.可能性標(biāo)準(zhǔn)即要求對(duì)可能的資產(chǎn)減值予以確認(rèn)，其目的主要在于與歷史成本保持一致，避免對(duì)不必要減值損失的確認(rèn)。

篇2

(一)重置扣除法、資產(chǎn)清理法及其選擇運(yùn)用

根據(jù)61號(hào)文件的規(guī)定,只要搬遷企業(yè)用搬遷收入重置固定資產(chǎn),就應(yīng)該按照上述文件規(guī)定,以搬遷收入加上相關(guān)存款利息再減去重置固定資產(chǎn)(含重置土地,下同)、技術(shù)改造及安置職工費(fèi)用后的余額計(jì)入應(yīng)納稅所得額(以下簡稱應(yīng)稅所得),本文中我們將這樣的所得稅處理方法稱為重置扣除法;而對(duì)企業(yè)沒有用搬遷收入重置固定資產(chǎn)、進(jìn)行技術(shù)改造的,則采用與正常的固定資產(chǎn)清理、無形資產(chǎn)(土地)處置相同的方法計(jì)算應(yīng)稅所得,本文中我們將這種所得稅處理方法稱為資產(chǎn)清理法。作者認(rèn)為文件中這樣機(jī)械地規(guī)定處理方法是不可行的,原因是:當(dāng)搬遷企業(yè)重置固定資產(chǎn)價(jià)值低于搬遷時(shí)減少的固定資產(chǎn)價(jià)值(指因拆除、廢棄、滅失而減少的、包括土地在內(nèi)的資產(chǎn)價(jià)值,下同)時(shí),采用重置扣除法計(jì)算搬遷收入應(yīng)稅所得會(huì)高于采用資產(chǎn)清理法計(jì)算的搬遷收入應(yīng)稅所得,這樣就失去了61號(hào)文件對(duì)搬遷企業(yè)優(yōu)惠政策的意義。因此,當(dāng)搬遷企業(yè)雖然重置了固定資產(chǎn),但當(dāng)重置固定資產(chǎn)的價(jià)值小于搬遷時(shí)減少的固定資產(chǎn)價(jià)值時(shí),企業(yè)也就可以選擇使用資產(chǎn)清理法來進(jìn)行搬遷收入的所得稅處理。因?yàn)檫x擇以搬遷收入減去搬遷的相關(guān)損失、費(fèi)用來計(jì)算應(yīng)稅所得,符合所得法的相關(guān)規(guī)定。

(二)重置扣除法的適用范圍及其應(yīng)稅所得的計(jì)算

1.適用范圍:搬遷時(shí)減少的固定資產(chǎn)價(jià)值低于重置固定資產(chǎn)價(jià)值的企業(yè)。

2.搬遷收入的應(yīng)稅所得=(搬遷收入+搬遷收入專戶存款利息+拆除資產(chǎn)的變價(jià)收入)-(用搬遷收入重置的固定資產(chǎn)+技術(shù)改造支出+安置職工支出)

(三)資產(chǎn)清理法適用范圍及其應(yīng)稅所得的計(jì)算

1.適用范圍:搬遷時(shí)減少的固定資產(chǎn)價(jià)值高于重置固定資產(chǎn)價(jià)值的企業(yè)。

2.搬遷收入的應(yīng)稅所得=(搬遷收入+搬遷收入專戶存款利息+拆除資產(chǎn)的變價(jià)收入)-[搬遷時(shí)減少的固定資產(chǎn)價(jià)值+搬遷的相關(guān)費(fèi)用(含技術(shù)改造和安置職工支出)]

在選擇采用資產(chǎn)清理法時(shí),人們會(huì)提出關(guān)于職工安置費(fèi)用和技術(shù)改造是否可以從搬遷收入中扣除的問題,其實(shí)這一問題并不對(duì)企業(yè)所得稅的總體稅負(fù)產(chǎn)生影響,因?yàn)榘徇w企業(yè)的職工安置和技術(shù)改造費(fèi)用,按新稅法的規(guī)定完全可以從稅前扣除,而技術(shù)改造如果符合相關(guān)條件,還可以得到加計(jì)扣除的特別優(yōu)惠。

二、對(duì)61號(hào)文件中其他規(guī)范的解讀

1.關(guān)于相關(guān)概念的范圍和其他事項(xiàng)的具體處理:(1)上述凡提到企業(yè)搬遷時(shí)重置、購置或滅失、減少的固定資產(chǎn)價(jià)值的,均應(yīng)包含相關(guān)的土地使用權(quán)(簡稱土地)價(jià)值,但在轉(zhuǎn)銷減少的國有劃撥土地價(jià)值時(shí),應(yīng)按減除土地估價(jià)入賬時(shí)確認(rèn)的、與土地價(jià)值相對(duì)應(yīng)的資本公積后的余額計(jì)算;(2)重置固定資產(chǎn)如果是拆卸后易地重新安裝而成,應(yīng)按重裝后總價(jià)值減去拆卸前的資產(chǎn)凈值后的余額計(jì)算,即只應(yīng)以拆卸、運(yùn)輸、重新安裝調(diào)試的費(fèi)用合計(jì)作為搬遷收入的重置固定資產(chǎn);(3)采用重置扣除法來確定搬遷收入的應(yīng)稅所得時(shí),不得再從搬遷收入中扣除拆除、廢棄、滅失資產(chǎn)的價(jià)值;(4)重置扣除法“扣除后的金額”,即搬遷收入計(jì)入應(yīng)稅所得的金額,只能是正數(shù)或零,不應(yīng)為負(fù)數(shù),因?yàn)槿绻麨樨?fù)數(shù),其形成資產(chǎn)(含費(fèi)用)的資金來源就不是搬遷收入而是企業(yè)正常運(yùn)營資金;采用資產(chǎn)清理法計(jì)算出的搬遷收入應(yīng)稅所得,則可能是正數(shù),特殊情況下也有可能是負(fù)數(shù)(資產(chǎn)清理凈損失),該項(xiàng)負(fù)數(shù)應(yīng)在搬遷收入計(jì)入應(yīng)稅所得時(shí)扣除,而在會(huì)計(jì)上則表現(xiàn)為該項(xiàng)搬遷損失在“清理完畢”時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益(營業(yè)外支出);(5)安置職工費(fèi)用,主要指企業(yè)搬遷停產(chǎn)而應(yīng)支付給職工的生活費(fèi)及相應(yīng)工資附加費(fèi)用,以及因搬遷而與職工解除勞動(dòng)合同應(yīng)支付的補(bǔ)償金等。

2.關(guān)于61號(hào)文件的適用范圍。2003年1月,國家稅務(wù)總局曾以國稅函[2003]115號(hào)批復(fù),規(guī)范外商投資企業(yè)和外國企業(yè)搬遷補(bǔ)償收入的所得稅處理問題,其對(duì)搬遷收入所得稅處理的優(yōu)惠程度遠(yuǎn)不如61號(hào)文件。為此,作者咨詢了所在地專司外商投資企業(yè)所得稅的市國家稅務(wù)局,答復(fù)是外商投資企業(yè)、外國企業(yè)搬遷收入統(tǒng)一按61號(hào)文件執(zhí)行,理由有二:一是61號(hào)文件所指搬遷企業(yè)并沒有排除外商投資企業(yè)和外國企業(yè),應(yīng)是所有企業(yè);二是總局[2003]115號(hào)文件的制定依據(jù)是《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》,該法的調(diào)整對(duì)象已在稅改時(shí)并入新的《企業(yè)所得稅法》,因此外商投資企業(yè)和外國企業(yè)搬遷收入的所得稅處理也應(yīng)適用61號(hào)文件。

3.財(cái)政部《關(guān)于企業(yè)收到政府撥給的搬遷補(bǔ)償款有關(guān)財(cái)務(wù)問題的通知》(財(cái)企[2005]123號(hào))規(guī)定,企業(yè)收到政府撥給的搬遷補(bǔ)償款,作為專項(xiàng)應(yīng)付款處理,企業(yè)因搬遷發(fā)生的損失和費(fèi)用(含職工安置費(fèi)用),從專項(xiàng)應(yīng)付款開支,搬遷結(jié)束,結(jié)余款項(xiàng)計(jì)入資本公積,超支部分計(jì)入當(dāng)期損益。由于會(huì)計(jì)上按該文件規(guī)定不將搬遷收入結(jié)余計(jì)入損益,而稅收上則規(guī)定要計(jì)入應(yīng)稅所得,因此形成了會(huì)計(jì)上與稅收上的差異而需作納稅調(diào)整。

4.與搬遷收入相關(guān)的納稅調(diào)整。從規(guī)劃搬遷第二年起五年內(nèi),搬遷收入不計(jì)入應(yīng)稅所得,由于按財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定搬遷收益不計(jì)入損益,因此除采用資產(chǎn)清理法計(jì)算的搬遷收入應(yīng)稅所得為負(fù)數(shù)的情況外,在劃規(guī)搬遷第二年起四年內(nèi),計(jì)算所得稅時(shí)皆無須因搬遷收入而進(jìn)行所得稅的納稅調(diào)整;在五年期內(nèi)完成搬遷的,第五年年終應(yīng)按照上述方法計(jì)算搬遷收入的應(yīng)稅所得,調(diào)增應(yīng)稅所得額;如果按照資產(chǎn)清理法計(jì)算出的搬遷收入應(yīng)稅所得為負(fù)數(shù)且已計(jì)入當(dāng)期損益,但按稅法規(guī)定未到時(shí)限暫不準(zhǔn)予扣除,在計(jì)入損益的當(dāng)年應(yīng)調(diào)增應(yīng)稅所得,在按稅法規(guī)定應(yīng)計(jì)入所得額的年度再調(diào)減應(yīng)稅所得。五年期內(nèi)未完成搬遷的,上述相關(guān)處理則應(yīng)推遲到完成搬遷或稅法補(bǔ)充規(guī)定確定的時(shí)限。

三、例題

[例一]ABC公司D分廠于2006年7月根據(jù)當(dāng)?shù)卣?guī)劃搬遷,次年2月底收到政府撥付的搬遷補(bǔ)償款2100萬元,按有關(guān)部門審核的用款計(jì)劃,開支設(shè)備拆卸、易地安裝調(diào)試的費(fèi)用15萬元,購買、安裝新設(shè)備開支306萬元,取得出讓的土地使用權(quán)開支414萬元,新建廠房建筑物1 060萬元,支付技改費(fèi)用20萬元(未形成資產(chǎn))、職工安置費(fèi)140萬元。該分廠拆除房屋建筑物凈值800萬元(原價(jià)1 800萬元,已提折舊1 000萬元),房屋殘料變價(jià)減去拆除費(fèi)用后凈收入16萬元;因搬遷滅失土地使用權(quán)(出讓)價(jià)值300萬元,截止2009年底搬遷完畢,共收到搬遷款項(xiàng)利息4萬元。試作有關(guān)稅收處理并作簡單分析。

(一)選擇計(jì)算搬遷收入應(yīng)稅所得的方法

D分廠搬遷時(shí)減少的固定資產(chǎn)(含土地,下同)價(jià)值=800+300=1 100(萬元);拆遷時(shí)重置固定資產(chǎn)價(jià)值=15+306+1 060+414=1 795(萬元),因拆遷而減少的固定資產(chǎn)的價(jià)值低于重置固定資產(chǎn)價(jià)值,應(yīng)采用重置扣除法計(jì)算搬遷收入的應(yīng)稅所得。

(二)搬遷收入應(yīng)稅所得及相關(guān)的納稅調(diào)整

D分廠涉及搬遷收入的相關(guān)數(shù)據(jù)及納稅調(diào)整情況下:(1)按重置扣除法計(jì)算應(yīng)計(jì)入所得額的搬遷收入結(jié)余=(2 100+4+16)-(15+1 060+306+414+20+140)=165(萬元);(2)搬遷收入結(jié)余計(jì)入應(yīng)稅所得的時(shí)限為2011年,因此自2007年至2010年度,計(jì)稅時(shí)均無須因搬遷收入結(jié)余轉(zhuǎn)入資本公積而作納稅調(diào)整;(3)2011年底計(jì)稅時(shí),應(yīng)按稅收上應(yīng)計(jì)入所得額的搬遷收入結(jié)余165萬元調(diào)增應(yīng)稅所得。

(三)分析

D分廠搬遷收入應(yīng)稅所得如果采用資產(chǎn)清理法計(jì)算,其應(yīng)稅所得=(2 100+4+16)-(800+300+20+140)=860(萬元),而采用重置扣除法計(jì)算時(shí),搬遷收入的應(yīng)稅所得為165萬元,兩者相比,差異為695萬元,因此,采用重置扣除法時(shí)比采用資產(chǎn)清理法少繳所得稅173.75萬元(假設(shè)其稅率為25%,695×25%=173.75),分析其原因:在技改支出、安置職工支出上,資產(chǎn)清理法與重置扣除法上口徑相同,不產(chǎn)生差異,因此差異應(yīng)在固定資產(chǎn)增長上。D分廠搬遷時(shí)固定資產(chǎn)減少的價(jià)值為1 100萬元(房屋建筑物800+土地使用權(quán)300);搬遷完成時(shí),重置固定資產(chǎn)價(jià)值1 795萬元,兩者相比,增加695萬元,與采用資產(chǎn)清理法確認(rèn)搬遷收入應(yīng)稅所得與采用重置扣除法確認(rèn)的搬遷收入應(yīng)稅所得金額的差異相等。

[例二]假定D分廠搬遷重置固定資產(chǎn)支出為設(shè)備易地安置調(diào)試費(fèi)用15萬元,新廠房685萬元,再置土地價(jià)值300萬元,合計(jì)1 000萬元。其他數(shù)據(jù)同例一,試作所得稅處理并作分析。

(一)選擇計(jì)算搬遷收入應(yīng)稅所得的方法

D分廠搬遷時(shí)固定資產(chǎn)的價(jià)值減少1 100萬元,而拆遷結(jié)束時(shí)重置固定資產(chǎn)的價(jià)值為1 000萬元,因拆遷而減少的固定資產(chǎn)的價(jià)值高于拆遷中的重置固定資產(chǎn)價(jià)值,因此應(yīng)采用資產(chǎn)清理法計(jì)算搬遷收入的應(yīng)稅所得。

(二)所得稅處理

(1)按資產(chǎn)清理法計(jì)算的應(yīng)稅所得=(2 100+4+16)-(800+300+20+140)=860(萬元),如果按重置扣除法計(jì)算,則搬遷收入應(yīng)稅所得=(2 100+4+16)-(15+685+300+20+140)=960(萬元),比采用資產(chǎn)清理法多計(jì)應(yīng)稅所得100萬元;(2)自2007年至2010年,無須因搬遷收入作納稅調(diào)整;(3)2011年度計(jì)算所得稅,因搬遷所得未計(jì)入損益,因此應(yīng)調(diào)增所得860萬元。

(三)分析

D分廠搬遷時(shí)減少的固定資產(chǎn)價(jià)值1 100萬元(廠房800萬元,土地300萬元),搬遷后重置固定資產(chǎn)1 000萬元,與搬遷前比較,固定資產(chǎn)減值100萬元,用資產(chǎn)清理法確認(rèn)的搬遷收入所得比采用重置扣除法確認(rèn)的資產(chǎn)清理所得也少100萬元,而應(yīng)少繳所得稅25萬元,因此應(yīng)采用資產(chǎn)清理法計(jì)算搬遷收入的應(yīng)稅所得;如果搬遷后重置固定資產(chǎn)與搬遷時(shí)減少的固定資產(chǎn)價(jià)值相等,均為1 100萬元,則用重置扣除法計(jì)算的搬遷收入應(yīng)稅所得也為860萬元[(2 100+4+16)-(1 100+20+140)=860]。

篇3

【關(guān)鍵詞】不良資產(chǎn) 變現(xiàn)價(jià)值 創(chuàng)效價(jià)值

一、企業(yè)不良資產(chǎn)的理論解釋

企業(yè)不良資產(chǎn)在理論解釋上，主要基于資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生“損失”。根據(jù)“百度百科”的解釋，企業(yè)的不良資產(chǎn)是指企業(yè)尚未處理的資產(chǎn)凈損失和潛虧（資金）掛賬，以及按財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定應(yīng)提未提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各類有問題資產(chǎn)預(yù)計(jì)損失金額。該項(xiàng)解釋強(qiáng)調(diào)的是資產(chǎn)所發(fā)生的“損失”。原國資委主任、黨委書記李榮融2005年11月7日在中央企業(yè)不良資產(chǎn)責(zé)任認(rèn)定和處理工作經(jīng)驗(yàn)交流會(huì)上的講話中指出，不良資產(chǎn)主要為“資產(chǎn)損失”，包括已經(jīng)形成事實(shí)和未形成事實(shí)上的資產(chǎn)損失。按資產(chǎn)損失的構(gòu)成情況分為三類：一是企業(yè)應(yīng)收款項(xiàng)的呆壞賬損失；二是企業(yè)因?qū)嵨镔Y產(chǎn)管理不善發(fā)生資產(chǎn)盤虧、毀損報(bào)廢以及技術(shù)淘汰等造成的固定資產(chǎn)損失；三是企業(yè)因盲目投資、低水平重復(fù)建設(shè)、對(duì)外投資監(jiān)管不力等造成的各類投資損失。根據(jù)上述解釋，不良資產(chǎn)是指已發(fā)生“損失”的資產(chǎn)①。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)――資產(chǎn)減值》明確，資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過其可收回金額，可收回金額的估計(jì)“按其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額”與“資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值”兩者之間孰高確定。因此，當(dāng)一項(xiàng)資產(chǎn)發(fā)生減值，即資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生“損失”，應(yīng)當(dāng)被認(rèn)為是不良資產(chǎn)，其“損失”程度可以參照該會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來判斷損失的金額。

因此，企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)存在可能發(fā)生減值跡象時(shí)，應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備以正確反映企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值。

二、企業(yè)不良資產(chǎn)損失的判斷

判斷資產(chǎn)是否為不良資產(chǎn)，應(yīng)從兩個(gè)方面來考慮：一是資產(chǎn)初始成本的價(jià)值未發(fā)生變動(dòng)而未來現(xiàn)金凈流量發(fā)生變化的情況；二是資產(chǎn)初始成本的價(jià)值發(fā)生變化而未來現(xiàn)金凈流量未發(fā)生變化的情況。

在第一種情況下，資產(chǎn)未來現(xiàn)金凈流量現(xiàn)值小于資產(chǎn)的公允價(jià)值減處置費(fèi)用小于等于資產(chǎn)的賬目初始價(jià)值。當(dāng)一項(xiàng)資產(chǎn)因非資產(chǎn)本身的外部因素造成未來現(xiàn)金凈流量出現(xiàn)小于初始成本時(shí)，盡管資產(chǎn)價(jià)值按照公允價(jià)格測算并未發(fā)生明顯變化，或是發(fā)生變化引起損失后的資產(chǎn)價(jià)值大于資產(chǎn)按照未來現(xiàn)金凈流量測算的價(jià)值時(shí)，應(yīng)以資產(chǎn)初始價(jià)值與公允價(jià)值之差來判斷其減值數(shù)量。這項(xiàng)假定是基于資產(chǎn)的變現(xiàn)公允價(jià)值收入要高于源于資產(chǎn)未來創(chuàng)造價(jià)值獲得的經(jīng)濟(jì)利益流入，即“變現(xiàn)價(jià)值”大于“創(chuàng)效價(jià)值”。

比如，產(chǎn)品訂單減少、產(chǎn)品質(zhì)量差等原因，財(cái)務(wù)核算上盡管會(huì)以該項(xiàng)資產(chǎn)的“變現(xiàn)價(jià)值”與“賬面價(jià)值”的差額確認(rèn)損失，但實(shí)際損失會(huì)遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于這個(gè)差額。企業(yè)擁有資產(chǎn)的核心目的就是獲得高于資產(chǎn)初始成本的盈利，即該項(xiàng)資產(chǎn)在企業(yè)未來生產(chǎn)經(jīng)營中的現(xiàn)金凈流量現(xiàn)值大于該項(xiàng)資產(chǎn)的初始成本。如果按此判斷，似乎最好的辦法就是處置資產(chǎn)而獲得變現(xiàn)的現(xiàn)金流而放棄未來運(yùn)營資產(chǎn)所獲得的現(xiàn)金流。事實(shí)上，企業(yè)經(jīng)營者不會(huì)或沒有理由馬上處置該項(xiàng)資產(chǎn)，而應(yīng)從造成資產(chǎn)不良的外部因素著手，即應(yīng)從改善產(chǎn)品性能、產(chǎn)品質(zhì)量以及外部市場拓展角度出發(fā)，從而提高該項(xiàng)資產(chǎn)的創(chuàng)效能力，使其由不良轉(zhuǎn)為優(yōu)良；如確實(shí)無法改善現(xiàn)金流，那么企業(yè)應(yīng)果斷處置該項(xiàng)資產(chǎn)，從而獲得當(dāng)期現(xiàn)金流。

還有一種極端情況，即資產(chǎn)的未來現(xiàn)金凈流量現(xiàn)值為零或?yàn)樨?fù)值，實(shí)務(wù)工作上被稱為“閑置資產(chǎn)”或“負(fù)效資產(chǎn)”。在這種情況下，如在改善未來現(xiàn)金流無望，其最優(yōu)方法是對(duì)該項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行處置。

在第二種情況下，資產(chǎn)的公允價(jià)值減處置費(fèi)用小于資產(chǎn)未來現(xiàn)金凈流量現(xiàn)值小于等于資產(chǎn)的賬目初始價(jià)值。當(dāng)一項(xiàng)資產(chǎn)因資產(chǎn)本身的因素造成資產(chǎn)初始成本價(jià)值發(fā)生損失，如發(fā)生資產(chǎn)貶值、資產(chǎn)毀損等情況，該項(xiàng)資產(chǎn)從變現(xiàn)價(jià)值角度來講已發(fā)生損失，但該項(xiàng)損失不高于該項(xiàng)資產(chǎn)未來凈現(xiàn)金流現(xiàn)值變動(dòng)的程度，即“變現(xiàn)價(jià)值”小于“創(chuàng)效價(jià)值”。在這種情況下，企業(yè)的資產(chǎn)損失主要是由于資產(chǎn)本身貶值造成的，盡管有可能未來凈現(xiàn)金流現(xiàn)值高于資產(chǎn)的變現(xiàn)價(jià)值，但事實(shí)上由于資產(chǎn)本身的貶值往往會(huì)拖累其自身的價(jià)值創(chuàng)造能力。作為企業(yè)經(jīng)營者，提升資產(chǎn)價(jià)值的方法應(yīng)從改善資產(chǎn)本身質(zhì)量入手，穩(wěn)固其獲利能力。

總之，理論上對(duì)不良資產(chǎn)的認(rèn)定和損失程度以資產(chǎn)可收回金額的估計(jì)來確定，但作為企業(yè)經(jīng)營者，其判斷依據(jù)應(yīng)以該項(xiàng)資產(chǎn)的未來凈現(xiàn)金流現(xiàn)值為核心依據(jù)，如果未來凈現(xiàn)金流現(xiàn)值持續(xù)低于其變現(xiàn)成本，并且無望改善，最優(yōu)的策略是資產(chǎn)對(duì)外處置而獲得當(dāng)期現(xiàn)金流量。

三、現(xiàn)有不良資產(chǎn)理論解釋的局限性

基于資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生“損失”，即定義為不良資產(chǎn)了，企業(yè)經(jīng)營者如果不能厘清資產(chǎn)管理有關(guān)信息時(shí)，就有可能誤判資產(chǎn)價(jià)值或者作出錯(cuò)誤的調(diào)整。

首先，以資產(chǎn)“變現(xiàn)價(jià)值”估計(jì)特定時(shí)點(diǎn)的資產(chǎn)價(jià)值容易引起誤判。如果不標(biāo)明某項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的估計(jì)方法，企業(yè)經(jīng)營者并不能判斷該項(xiàng)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流入的情況，也許該項(xiàng)資產(chǎn)是閑置資產(chǎn)，甚至是負(fù)效資產(chǎn)，而這些資產(chǎn)最優(yōu)管理策略就是對(duì)外處置，如不對(duì)外處置將會(huì)逐漸通過折耗的方式降低資產(chǎn)價(jià)值，從而降低企業(yè)整體價(jià)值。以“變現(xiàn)價(jià)值”估計(jì)資產(chǎn)價(jià)值相當(dāng)于企業(yè)清算時(shí)使用的方法，而企業(yè)作為持續(xù)經(jīng)營的經(jīng)營單位，“變現(xiàn)價(jià)值”并不能說明該項(xiàng)資產(chǎn)的未來凈現(xiàn)金流入情況，從而給企業(yè)經(jīng)營者造成誤判。

其次，企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)調(diào)整的核心是提升資產(chǎn)的“創(chuàng)效能力”，當(dāng)一項(xiàng)資產(chǎn)被確認(rèn)為不良資產(chǎn)時(shí)，如何調(diào)整仍需作進(jìn)一步梳理后才可判斷。造成資產(chǎn)賬面減值損失分為外部和內(nèi)部兩方面的原因，需要結(jié)合實(shí)際情況予以判斷，唯有如此才能作出正確處理。

再次，資產(chǎn)對(duì)外處置變現(xiàn)需要一定時(shí)間，即存在資產(chǎn)粘性。當(dāng)資產(chǎn)處置變現(xiàn)完成后與原資產(chǎn)減值估值對(duì)比，存在一定的差異，即資產(chǎn)粘性使得資產(chǎn)變現(xiàn)價(jià)值與估值存在偏差，為此在處置時(shí)應(yīng)充分市場化，從而獲得更為公平的市場價(jià)值。

因此，不良資產(chǎn)可以從“損失”角度進(jìn)行確認(rèn)，但如何調(diào)整和處置卻需要深層次分析該項(xiàng)資產(chǎn)的未來凈現(xiàn)金流入和變現(xiàn)價(jià)值，以及形成不良資產(chǎn)的內(nèi)外部原因，從而制定合理有效的管理決策。

四、不良資產(chǎn)的實(shí)務(wù)認(rèn)定

企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表上的資產(chǎn)按照屬性和流動(dòng)性可分類為：存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期投資和短期投資等。按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)資產(chǎn)的價(jià)值進(jìn)行檢查，并估計(jì)減值準(zhǔn)備，有助于反映企業(yè)資產(chǎn)在具體時(shí)點(diǎn)的狀況，但對(duì)于如何甄別具體對(duì)象的不良資產(chǎn)，仍需在實(shí)務(wù)工作中明確幾個(gè)問題。

第一，不良資產(chǎn)組的鑒別和認(rèn)定。企業(yè)的資產(chǎn)發(fā)揮創(chuàng)效能力一般是以組合形式出現(xiàn)的，而非以單個(gè)資產(chǎn)的形式出現(xiàn)，如煉化生產(chǎn)裝置是以整套設(shè)備發(fā)揮作用，而不是具體某個(gè)蒸餾塔或管線分別單獨(dú)發(fā)揮作用。因此，實(shí)務(wù)人員應(yīng)以具有整體發(fā)揮創(chuàng)效能力的資產(chǎn)組為對(duì)象，檢查其整體的“變現(xiàn)價(jià)值”和“創(chuàng)效價(jià)值”，進(jìn)而擬定資產(chǎn)的調(diào)整或處置方案。具有代表性的資產(chǎn)組有：單獨(dú)計(jì)量投入和產(chǎn)出的生產(chǎn)設(shè)施或裝備、單獨(dú)計(jì)算收益的股權(quán)或債權(quán)投資、單一客戶的應(yīng)收款項(xiàng)等。

第二，閑置資產(chǎn)的確認(rèn)。閑置資產(chǎn)一般指已不參與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各類資產(chǎn)，包括資產(chǎn)組和單項(xiàng)資產(chǎn)。在實(shí)務(wù)操作中既有較容易確認(rèn)的，但也有容易混淆的地方。當(dāng)資產(chǎn)負(fù)債表上按變現(xiàn)價(jià)值確認(rèn)減值準(zhǔn)備和當(dāng)期時(shí)點(diǎn)的資產(chǎn)價(jià)值，容易造成企業(yè)經(jīng)營者的錯(cuò)覺，認(rèn)為該項(xiàng)資產(chǎn)還是有價(jià)值的，至少可以處置變現(xiàn)，但如果不進(jìn)行處置變賣，該項(xiàng)閑置資產(chǎn)的未攤銷價(jià)值將會(huì)繼續(xù)通過折耗形式吞噬企業(yè)的利潤。因此，閑置資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)以具體生產(chǎn)經(jīng)營過程中的資產(chǎn)是否在發(fā)生作用為標(biāo)準(zhǔn)，防止資產(chǎn)負(fù)債表上按“變現(xiàn)價(jià)值”計(jì)算的資產(chǎn)價(jià)值帶來的混淆。具有代表性的閑置資產(chǎn)有：長期停工的生產(chǎn)設(shè)施或裝備、具有創(chuàng)效能力資產(chǎn)組中不發(fā)揮作用的單項(xiàng)資產(chǎn)、長期積壓存貨、預(yù)計(jì)不能投入正常生產(chǎn)經(jīng)營的在建工程等。不過，為生產(chǎn)經(jīng)營準(zhǔn)備的正常周期的備品備件不應(yīng)列為閑置資產(chǎn)。

第三，科研機(jī)構(gòu)的不良資產(chǎn)認(rèn)定問題。科研和企業(yè)管理機(jī)構(gòu)的資產(chǎn)因?yàn)槠洳⒉获R上創(chuàng)造價(jià)值，如果發(fā)生資產(chǎn)減值必定是按照變現(xiàn)價(jià)值計(jì)算，無法通過直接的創(chuàng)效能力判斷資產(chǎn)的不良程度。鑒于科研機(jī)構(gòu)的資產(chǎn)不直接參與生產(chǎn)經(jīng)營的屬性，一般并不將其按變現(xiàn)價(jià)值減值的資產(chǎn)確認(rèn)為不良資產(chǎn)，因?yàn)樵擁?xiàng)資產(chǎn)仍為有效的，仍會(huì)發(fā)揮創(chuàng)造價(jià)值的作用。只有在該項(xiàng)資產(chǎn)變成確實(shí)無用時(shí)，才可以確認(rèn)為閑置資產(chǎn)，才可以進(jìn)行調(diào)劑或處置。

第四，報(bào)廢資產(chǎn)的認(rèn)定。固定資產(chǎn)報(bào)廢有兩種情況：一是由于磨損或陳舊，使用期滿不能繼續(xù)使用；二是由于技術(shù)進(jìn)步，必須由先進(jìn)設(shè)備替代。第一種情況可被確定為正常報(bào)廢；第二種情況可被確定為非正常報(bào)廢，賬目資產(chǎn)凈值金額較大，一般未予折耗。正常報(bào)廢資產(chǎn)，屬于固定資產(chǎn)全生命周期中的最后環(huán)節(jié)，已退出企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，盡管未來不能產(chǎn)生現(xiàn)金流，但一般也會(huì)帶來一些處置收入，且收入有時(shí)可能會(huì)大于其凈值。非正常報(bào)廢資產(chǎn)，屬于固定資產(chǎn)已退出了生產(chǎn)經(jīng)營過程，不再創(chuàng)造未來的現(xiàn)金流。處置非正常報(bào)廢資產(chǎn)，往往會(huì)產(chǎn)生較大的資產(chǎn)損失，但如不及時(shí)處置，未來處置的收入可能會(huì)更低。

（趙嘉輝系中石油財(cái)務(wù)資產(chǎn)部處長、高會(huì)、博士、CPA、CIA；尉紅剛為中石油華北油田分公司采油工藝研究院二連分院院長、經(jīng)濟(jì)師；逯新文為中石油華北油田分公司地球物理勘探研究院經(jīng)濟(jì)師）

參考文獻(xiàn)

篇4

一、知識(shí)經(jīng)濟(jì)對(duì)無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)的影響

（一）對(duì)無形資產(chǎn)概念的影響?？v觀國內(nèi)外已有的成果，不同國家對(duì)無形資產(chǎn)概念的描述各不相同，同一國家不同作者對(duì)無形資產(chǎn)概念的描述也不大一樣。我國比較具有代表性的觀點(diǎn)有（2）：無形資產(chǎn)是指特定主體所擁有或控制的、不具有獨(dú)立實(shí)物形態(tài)、對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營和服務(wù)長期發(fā)揮作用并能帶來經(jīng)濟(jì)效益的一切經(jīng)濟(jì)資源；無形資產(chǎn)系無實(shí)物形態(tài)的，以知識(shí)形態(tài)存在的長期資產(chǎn)；無形資產(chǎn)是能為企業(yè)帶來高于有形資產(chǎn)一般收益率的利潤而沒有實(shí)物形態(tài)的固定資產(chǎn)；無形資產(chǎn)是指無實(shí)物形態(tài)的、獨(dú)占性的、可轉(zhuǎn)讓的、非貨幣性長期資產(chǎn)；無形資產(chǎn)用會(huì)計(jì)語言來說，即企業(yè)長期使用而沒有實(shí)物形態(tài)和流動(dòng)性的資產(chǎn)；無形資產(chǎn)是指不具有實(shí)物形態(tài)，但能為企業(yè)長期帶來效益的或契約所賦予的特殊權(quán)利及超收益能力的資本化價(jià)值和有關(guān)經(jīng)濟(jì)資源的集合等等。無形資產(chǎn)定義可謂眾說紛紜，莫衷一是。

筆者認(rèn)為，上述定義對(duì)無形資產(chǎn)的概括都不夠準(zhǔn)確、完整，根據(jù)上述無形資產(chǎn)的概念，很難從本質(zhì)上判斷出無形資產(chǎn)與其他似是而非的資產(chǎn)的差別。（1）“無實(shí)物形態(tài)”并不是無形資產(chǎn)所特有的。事實(shí)上，有許多有形資產(chǎn)同樣是無實(shí)物形態(tài)的，例如應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、應(yīng)收票據(jù)、長期股權(quán)投資、債券投資、遞延資產(chǎn)等都不具有被人類感官所識(shí)別的實(shí)物形態(tài)，但它們都不是無形資產(chǎn)。因此，“無實(shí)物形態(tài)”并不能作為區(qū)別于其他資產(chǎn)的條件。（2）以“知識(shí)形態(tài)存在”不足以涵蓋全部無形資產(chǎn)。因?yàn)闊o形資產(chǎn)并不都以知識(shí)形態(tài)存在，如土地使用權(quán)、特許經(jīng)營權(quán)等只是政府授予企業(yè)的一種特殊權(quán)利，無需付出智力勞動(dòng)。（3）“無形資產(chǎn)具有長期性”并不符合現(xiàn)實(shí)?！伴L期”應(yīng)指多少年以上，定義中未予明確。而且實(shí)務(wù)中對(duì)無形資產(chǎn)的使用期限也難以確定。特別是，有的無形資產(chǎn)并非能長期使用，企業(yè)也不必長期持有。因此，作為無形資產(chǎn)并不一定會(huì)被企業(yè)長期占有和使用。（4）“無形資產(chǎn)是沒有實(shí)物形態(tài)的固定資產(chǎn)”的提法不。因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)除具有長期持有特征外，還具有在使用過程中保持其實(shí)物形態(tài)不變，其價(jià)值相對(duì)穩(wěn)定，且隨著固定資產(chǎn)的使用逐漸轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中去，報(bào)廢時(shí)要發(fā)生清理費(fèi)用并可收回殘余價(jià)值。無形資產(chǎn)顯然不具備固定資產(chǎn)的所有特征。（5）“是否能為企業(yè)帶來超額收益”的確是判定其是否無形資產(chǎn)的關(guān)鍵，但資產(chǎn)只有被有效使用才能給企業(yè)帶來收益，否則，即使長期持有也不會(huì)給持有者帶來經(jīng)濟(jì)效益，更不用說產(chǎn)生超額收益。（6）“能以貨幣計(jì)量”是現(xiàn)行會(huì)計(jì)假設(shè)之一，但在以無形資產(chǎn)為主的知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，有很多的無形資產(chǎn)不僅難以辨認(rèn)，而且無法度量，且其價(jià)值極不穩(wěn)定，如果還以“能以貨幣計(jì)量”來定義無形資產(chǎn)，將會(huì)有許多符合無形資產(chǎn)條件的主要經(jīng)濟(jì)資源被排除在無形資產(chǎn)之外。

（二）對(duì)無形資產(chǎn)確認(rèn)范圍的影響?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)無形資產(chǎn)的重要條件是由過去交易和事項(xiàng)取得、并能用貨幣計(jì)量，一些客觀存在的無形資產(chǎn)因不符合這兩點(diǎn)而無法納入無形資產(chǎn)的范圍。據(jù)有關(guān)資料介紹，經(jīng)濟(jì)學(xué)中涉及的無形資產(chǎn)多達(dá)29項(xiàng)，目前美國評(píng)估公司所涉及的無形資產(chǎn)達(dá)23項(xiàng)，且有日漸增多的趨勢(shì)。而我國實(shí)務(wù)中運(yùn)用單項(xiàng)評(píng)估和整體評(píng)估的無形資產(chǎn)只有12項(xiàng)，列入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的只有6-7項(xiàng)（3），包括專利權(quán)、非專利權(quán)技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、商譽(yù)等，而商譽(yù)只承認(rèn)產(chǎn)權(quán)變動(dòng)的商譽(yù)，對(duì)自創(chuàng)商譽(yù)不予確認(rèn)，局限在很小的范圍內(nèi)，許多具有無形資產(chǎn)特征的項(xiàng)目均被排斥在會(huì)計(jì)確認(rèn)系統(tǒng)之外。另外，由于無形資產(chǎn)價(jià)值具有不確定性，為遵循謹(jǐn)慎性原則，一般只有在能夠確定為取得無形資產(chǎn)而發(fā)生支出的條件下，才能計(jì)量無形資產(chǎn)的成本并確認(rèn)為無形資產(chǎn)。這些做法使得無形資產(chǎn)確認(rèn)范圍過于狹窄，既限制了大量知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代無形資產(chǎn)的確認(rèn)，也不能保證確認(rèn)的質(zhì)量。

（三）對(duì)無形資產(chǎn)計(jì)量選擇的影響。現(xiàn)行會(huì)計(jì)以投入價(jià)值基礎(chǔ)計(jì)量無形資產(chǎn)，對(duì)無形資產(chǎn)采用成本計(jì)價(jià)。但以投入價(jià)值為基礎(chǔ)的歷史成本法源于工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代對(duì)有形資產(chǎn)的計(jì)量，無形資產(chǎn)采取此方法主要是適應(yīng)有形資產(chǎn)的計(jì)量，使計(jì)量方法達(dá)到統(tǒng)一。這種不考慮無形資產(chǎn)的特點(diǎn)而完全套用有形資產(chǎn)的計(jì)量方法是不恰當(dāng)?shù)摹Ｊ紫?，無形資產(chǎn)的形成是長期積累的結(jié)果，或是多種因素綜合作用的結(jié)果，其價(jià)值的構(gòu)成比較復(fù)雜，并非單純的歷史成本所能反映的（有時(shí)其實(shí)際價(jià)值同其歷史成本相差甚遠(yuǎn)）。其次，無形資產(chǎn)與有形資產(chǎn)的價(jià)值構(gòu)成形態(tài)有所差異，不適宜采用同一計(jì)量基礎(chǔ)。作為企業(yè)資源，有形資產(chǎn)主要是通過自身的耗費(fèi)給企業(yè)帶來收益，其價(jià)值主要取決于取得有形資產(chǎn)時(shí)的歷史成本；無形資產(chǎn)則主要是通過其功能和運(yùn)作給企業(yè)帶來收益，其價(jià)值主要決定于所能創(chuàng)造的未來收益，而不是其歷史成本。再次，由于知識(shí)和技術(shù)不斷創(chuàng)新，無形資產(chǎn)的現(xiàn)實(shí)價(jià)值及其所能提供的未來經(jīng)濟(jì)效益是不斷變化的，無形資產(chǎn)在使用過程中，存在著許多不確定因素，既可能減值，也可能增值，而歷史成本卻恰恰不能反映無形資產(chǎn)的這種變化。

（四）對(duì)無形資產(chǎn)攤銷方法及其賬務(wù)處理的影響?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)模式下，無形資產(chǎn)攤銷一般采用在一定期限內(nèi)等額攤銷的直線法。這種方法在無形資產(chǎn)占據(jù)很小比例的工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代是可行的，因?yàn)檫@樣處理既可以簡化核算，又不會(huì)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生重大的影響。但在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，某些企業(yè)無形資產(chǎn)價(jià)值可能達(dá)到數(shù)十萬、數(shù)百萬，甚至數(shù)千萬，而且其價(jià)值還要受各種因素的影響而發(fā)生增減變化，如果仍然采用直線攤銷法，必然造成各期攤銷成本與同期實(shí)際負(fù)擔(dān)成本不符，從而虛擬了企業(yè)的資產(chǎn)、費(fèi)用和收益等的基本情況。另外，在攤銷的賬務(wù)處理上，現(xiàn)行的方法是直接沖減“無形資產(chǎn)”賬戶，這種直接沖銷法使得“無形資產(chǎn)”賬戶只能反映無形資產(chǎn)的折余價(jià)值，而不能反映其原始價(jià)值和已攤銷程度，使會(huì)計(jì)信息使用者不能全面了解無形資產(chǎn)相關(guān)信息，進(jìn)而影響到對(duì)無形資產(chǎn)的決策、評(píng)估、和考核及實(shí)施全方位管理。

（五）對(duì)無形資產(chǎn)財(cái)務(wù)報(bào)告揭示的影響?，F(xiàn)行的會(huì)計(jì)報(bào)表主要為有形資產(chǎn)設(shè)計(jì)，反映的重點(diǎn)是有形資產(chǎn)，而對(duì)于無形資產(chǎn)則沒有予以足夠的重視。例如，在現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)表中，資產(chǎn)負(fù)債表上只籠統(tǒng)地列有“無形資產(chǎn)”項(xiàng)目，且排列于流動(dòng)資產(chǎn)、長期投資、固定資產(chǎn)之后，處于次要地位，報(bào)表使用者從報(bào)表中所得到的只是無形資產(chǎn)的折余價(jià)值，無法反映無形資產(chǎn)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)價(jià)值、構(gòu)成、收益狀況；而在現(xiàn)金流量表中，則是把無形資產(chǎn)同除了長期投資以外的全部非流動(dòng)資產(chǎn)合并反映，根本無法看清無形資產(chǎn)的變動(dòng)情況。另外，現(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)無形資產(chǎn)的披露過少，其中列示的幾項(xiàng)“重要項(xiàng)目的明細(xì)資料”也不包括無形資產(chǎn)的。在無形資產(chǎn)越來越重要的今天，這種處理方法根本無法體現(xiàn)無形資產(chǎn)的“主體地位”，更不用說為報(bào)表的信息使用者提供客觀、公正、有用、充分的信息了。另外，由于無形資產(chǎn)價(jià)值具有高度的不確定性，其價(jià)值會(huì)隨著客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化而發(fā)生增減變動(dòng)，且其變動(dòng)的速度會(huì)隨著新技術(shù)的更新而不斷加快，特別是在知識(shí)更新迅猛的今天，無形資產(chǎn)的現(xiàn)實(shí)價(jià)值可謂瞬息萬變，無形資產(chǎn)所能創(chuàng)造的未來經(jīng)濟(jì)效益更是變化萬千，而現(xiàn)行的定期（年度、中期）財(cái)務(wù)報(bào)告所披露的信息遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)這些高速變化的無形資產(chǎn)，因而不能滿足利害關(guān)系人對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求，從而增加了依靠“過時(shí)”信息帶來的決策風(fēng)險(xiǎn)。

二、知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)創(chuàng)新

面對(duì)知識(shí)經(jīng)濟(jì)的挑戰(zhàn)，依據(jù)有形資產(chǎn)設(shè)計(jì)的現(xiàn)有會(huì)計(jì)模式落伍了。為改變無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)滯后于知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)，提高無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)對(duì)知識(shí)經(jīng)濟(jì)的反映和監(jiān)督作用，就必須突破現(xiàn)有會(huì)計(jì)模式的束縛，創(chuàng)新無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)與實(shí)踐，建立符合時(shí)代特點(diǎn)的會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐模式。

（一）無形資產(chǎn)概念的創(chuàng)新。無形資產(chǎn)是一個(gè)動(dòng)態(tài)的概念，隨著環(huán)境的變化而變化，它在很大程度上反映了當(dāng)代經(jīng)濟(jì)水平和經(jīng)濟(jì)管理要求。筆者認(rèn)為，知識(shí)經(jīng)濟(jì)無形資產(chǎn)的概念應(yīng)概括為：無形資產(chǎn)是為特定主體所獨(dú)家擁有或控制、無實(shí)物形態(tài)、使用價(jià)值確定，且在有效使用下能為帶來不穩(wěn)定的超額獲利能力的非貨幣性經(jīng)濟(jì)資源。這一定義說明無形資產(chǎn)應(yīng)具有以下特征：（1）歸屬上具有壟斷性，即任何無形資產(chǎn)都?xì)w屬于特定的主體，為特定主體所擁有或控制，這個(gè)特定主體可以是個(gè)人、企業(yè)、地區(qū)、國家或區(qū)域經(jīng)濟(jì)集團(tuán)等；（2）外觀上具有無形性，即從外觀上看，無形資產(chǎn)沒有獨(dú)立的實(shí)物形態(tài)，在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)揮的作用也是無形的，人類無法通過感官識(shí)別它，只能從觀念上感覺它；（3）使用價(jià)值具有確定性，即任何無形資產(chǎn)都具有特定的使用方向和使用價(jià)值，只要對(duì)其有效使用就能為企業(yè)帶來收益；（4）價(jià)值具有不穩(wěn)定性，即無形資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值極易發(fā)生變化，因而為企業(yè)帶來的超額獲利能力也是極其不穩(wěn)定的；（5）非貨幣性，即無形資產(chǎn)只包括除了貨幣資金、應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、應(yīng)收票據(jù)、長期股權(quán)投資、債券投資、遞延資產(chǎn)等以外的無實(shí)物形態(tài)的資產(chǎn)。

（二）拓展無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍。筆者認(rèn)為，在無形資產(chǎn)極大豐富、計(jì)量范圍急劇擴(kuò)大的知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，可將龐雜的無形資產(chǎn)分為以下七類，再分別加以確認(rèn)、計(jì)量，最終將其、系統(tǒng)地反映在財(cái)務(wù)報(bào)告中。（1）市場型資產(chǎn)。指企業(yè)所擁有的與市場和客戶相關(guān)聯(lián)的良好利益關(guān)系，包括各種品牌的信譽(yù)、各種供銷及營銷渠道、各種有特許經(jīng)營權(quán)協(xié)定或有專利使用權(quán)協(xié)定的合同及其他一些使公司有競爭優(yōu)勢(shì)的合同等。（2）智力成果型資產(chǎn)。指企業(yè)精神產(chǎn)品的一種產(chǎn)權(quán)形式，包括專利權(quán)、專營權(quán)、版權(quán)、商標(biāo)權(quán)、設(shè)計(jì)權(quán)、商業(yè)秘密、技術(shù)秘密、專利技術(shù)以及機(jī)軟件等。（3）型資產(chǎn)。包括土地使用權(quán)、租賃權(quán)等。（4）型資產(chǎn)。即企業(yè)在組織、管理和溝通等方面可帶來的經(jīng)濟(jì)效益的優(yōu)勢(shì)，包括企業(yè)獨(dú)特的經(jīng)營管理方法、企業(yè)文化、成功的經(jīng)營經(jīng)驗(yàn)等。（5）基礎(chǔ)型資產(chǎn)。包括信息技術(shù)體系、客戶數(shù)據(jù)庫和跟蹤服務(wù)，體系，以及與投資者、銀行和師等良好的財(cái)務(wù)體系。（6）商譽(yù)。指企業(yè)在產(chǎn)品質(zhì)量、經(jīng)營管理、財(cái)務(wù)狀況、資金信譽(yù)以及職工的素質(zhì)和工作效率等方面，處于同行業(yè)中較優(yōu)越的地位，因而在消費(fèi)者心目中擁有較高的聲譽(yù)，可望在同樣條件下獲得高于一般盈利水平的能力。（7）其他類型的資產(chǎn)。指以上六類無法包括但又具有無形資產(chǎn)特征的其他各種經(jīng)濟(jì)資源。

（三）更新無形資產(chǎn)計(jì)量基礎(chǔ)。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，無形資產(chǎn)具有較大的不確定性，其價(jià)值會(huì)隨著知識(shí)發(fā)展的日新月異而升值或貶值。因此，筆者認(rèn)為，對(duì)于無形資產(chǎn)的價(jià)值應(yīng)本著既靈活又務(wù)實(shí)的思路，區(qū)分不同的情況來確定：

1、對(duì)初次取得無形資產(chǎn)價(jià)值的處理。外購的無形資產(chǎn)，可根據(jù)無形資產(chǎn)取得之日的買價(jià)或現(xiàn)金等價(jià)物與取得無形資產(chǎn)有關(guān)的一切支出作為無形資產(chǎn)的成本入賬，即以歷史成本作為計(jì)量基礎(chǔ)。接受投資的，可根據(jù)合同、協(xié)議約定或評(píng)估確認(rèn)的金額作為無形資產(chǎn)價(jià)值入賬，即以現(xiàn)行重置成本作為計(jì)量基礎(chǔ)。對(duì)于自創(chuàng)無形資產(chǎn)，其關(guān)鍵在于與開發(fā)費(fèi)用的處理。筆者認(rèn)為，在確定形成無形資產(chǎn)之前，應(yīng)將研究與開發(fā)費(fèi)用單獨(dú)處理，若研究開發(fā)失敗，則作為企業(yè)的一項(xiàng)遞延資產(chǎn)在以后各期攤銷；若研究開發(fā)成功，則轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)同相關(guān)的注冊(cè)費(fèi)、律師費(fèi)等一同構(gòu)成該項(xiàng)無形資產(chǎn)的價(jià)值，這實(shí)際上也是以歷史成本為計(jì)量基礎(chǔ)。

2、使用過程中無形資產(chǎn)價(jià)值發(fā)生變動(dòng)的處理。由于無形資產(chǎn)價(jià)值的不穩(wěn)定性，其價(jià)值隨著技術(shù)進(jìn)步而發(fā)生增減變動(dòng)。因此，企業(yè)在使用無形資產(chǎn)的過程中，可根據(jù)實(shí)際情況的需要對(duì)其進(jìn)行定期或不定期的重新評(píng)估，此時(shí)應(yīng)根據(jù)該項(xiàng)無形資產(chǎn)投入使用后的預(yù)期收益來確認(rèn)無形資產(chǎn)的價(jià)值，即以企業(yè)的未來現(xiàn)金流入現(xiàn)值為計(jì)量基礎(chǔ)。如果未來現(xiàn)金流入現(xiàn)值大于（或小于）現(xiàn)有的賬面價(jià)值，則調(diào)增（或調(diào)減）無形資產(chǎn)價(jià)值。至于未來現(xiàn)金流入現(xiàn)值的計(jì)算，可根據(jù)如下公式計(jì)算：

無形資產(chǎn)的收益現(xiàn)值=∑（各有效期收益額×折現(xiàn)系數(shù)）

（四）改進(jìn)無形資產(chǎn)的攤銷方法及其賬務(wù)處理。關(guān)于無形資產(chǎn)的攤銷方法，筆者認(rèn)為，應(yīng)根據(jù)無形資產(chǎn)占企業(yè)總資產(chǎn)的比重高低、無形資產(chǎn)對(duì)企業(yè)興衰決定作用的大小、企業(yè)所處行業(yè)的特性等條件，采取不同的方法進(jìn)行攤銷。對(duì)于無形資產(chǎn)價(jià)值不大的企業(yè)，可仍然沿用現(xiàn)行的直線攤銷法；對(duì)于無形資產(chǎn)價(jià)值很大，或雖價(jià)值不大，但足以企業(yè)興衰成敗的企業(yè)，可采用加速折舊法。至于攤銷的賬務(wù)處理，筆者認(rèn)為應(yīng)采用備抵法，即設(shè)置一個(gè)“累計(jì)攤銷”賬戶，將無形資產(chǎn)原值、累計(jì)攤銷和折余價(jià)值同時(shí)列示，這樣既能較全面揭示無形資產(chǎn)的信息，同時(shí)也為企業(yè)開發(fā)更新更高層次的無形資產(chǎn)提供了必要準(zhǔn)備。

（五）全面、及時(shí)地披露無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息。與上述無形資產(chǎn)攤銷的賬務(wù)處理相對(duì)應(yīng)，企業(yè)可將諸多無形資產(chǎn)按類別分別列示于資產(chǎn)負(fù)債表之中，在其下面設(shè)置一個(gè)“累計(jì)攤銷”賬戶，同時(shí)在附注中列明各項(xiàng)無形資產(chǎn)的來源及其增值、減值情況。另外，還應(yīng)單獨(dú)設(shè)置一個(gè)附表，以反映那些難以用貨幣計(jì)量，但對(duì)企業(yè)未來收益有很大影響的非貨幣性無形資產(chǎn)信息，例如科學(xué)的管理、協(xié)調(diào)的組織關(guān)系、企業(yè)形象等，以便更好地對(duì)無形資產(chǎn)進(jìn)行全面、充分的披露。對(duì)于信息披露的及時(shí)性，企業(yè)可根據(jù)無形資產(chǎn)的重要程度考慮縮短報(bào)告的時(shí)間間隔，如采用季報(bào)、月報(bào)、旬報(bào)等；也可根據(jù)業(yè)務(wù)經(jīng)營特點(diǎn)及其受技術(shù)更新的影響程度，實(shí)行靈活的不等距的報(bào)告制度，提供及時(shí)的無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息。

注：

（1）劉洋，《淺析無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)的革新》，《無形資產(chǎn)研究》，財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2001年版。

篇5

關(guān)鍵詞：評(píng)估價(jià)值；貨幣時(shí)間價(jià)值；資產(chǎn)評(píng)估方法；長期資產(chǎn)價(jià)值

一、評(píng)估價(jià)值與貨幣的時(shí)間價(jià)值 中國

評(píng)估價(jià)值是根據(jù)特定目的，按照法定程度，應(yīng)用科學(xué)方法，通過對(duì)被評(píng)估資產(chǎn)進(jìn)行全面分析和評(píng)定估算，以貨幣為單位而核定的資產(chǎn)現(xiàn)時(shí)價(jià)格。它與資產(chǎn)的原值、凈值不同，也與資產(chǎn)的市場價(jià)格不同，它是評(píng)估人員根據(jù)評(píng)估的特定目的，運(yùn)用所掌握的有關(guān)資料，對(duì)被評(píng)估資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)價(jià)值所作的一種評(píng)定估算。它具有如下幾個(gè)特點(diǎn)：1.推理性。如對(duì)某一企業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估時(shí)，需根據(jù)該企業(yè)過去的經(jīng)營業(yè)績、行業(yè)發(fā)展情況及市場環(huán)境，對(duì)該企業(yè)的未來收益進(jìn)行預(yù)測、推算，再依照一定的方法確定被評(píng)估企業(yè)價(jià)值。又如用市場法評(píng)估某一資產(chǎn)時(shí)，在市場上尋求具有可比性的參照物，分析、比較兩者的異同，推算這些異同因素對(duì)價(jià)值的影響，從而確定該資產(chǎn)的評(píng)估值。2.變現(xiàn)性。資產(chǎn)都具有變現(xiàn)的能力和特性，但在市場條件下，變現(xiàn)方法不同。其變現(xiàn)價(jià)格也不同，相同資產(chǎn)在同一時(shí)期、同一地區(qū)，因評(píng)估目的不同，其評(píng)估價(jià)值也不同。3.時(shí)空性。所謂時(shí)空性是指評(píng)估價(jià)值受時(shí)間、空間因素的影響，這要從資產(chǎn)本身或市場條件受時(shí)空因素的影響來考慮。由于時(shí)間變遷，所處地區(qū)不同，市場環(huán)境不同，資產(chǎn)在獲利能力、市場價(jià)格上也不同，在用市場法進(jìn)行評(píng)估時(shí)，時(shí)空因素的影響特別明顯，由于這一特性，評(píng)估時(shí)要確定評(píng)估基準(zhǔn)日，評(píng)估結(jié)果亦有時(shí)效性。

貨幣時(shí)間價(jià)值是指資金經(jīng)歷一定時(shí)間的投資和再投資所增加的價(jià)值。時(shí)間價(jià)值原理正確的揭示了不同時(shí)點(diǎn)上資金時(shí)間的換算關(guān)系。貨幣時(shí)間價(jià)值理論是資產(chǎn)評(píng)估中計(jì)算資產(chǎn)現(xiàn)行市價(jià)的重要理論，其基本思想對(duì)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果有重要影響。貨幣時(shí)間價(jià)值理論的基本思想在現(xiàn)實(shí)生活中，當(dāng)我們把一定數(shù)量的貨幣存放在銀行時(shí)，經(jīng)過一段時(shí)間。可以取出比原來多出一些的貨幣，這就是貨幣的時(shí)間價(jià)值，又叫資金的時(shí)間價(jià)值(thetimevalueofcapital)。用經(jīng)濟(jì)學(xué)的術(shù)語說就是貨幣在銀行的存放可以帶來利息。又如，將資金運(yùn)用于公司的經(jīng)營活動(dòng)可以獲得利潤，將資金用于對(duì)外投資可以獲得投資收益等等。這種由于資金運(yùn)用實(shí)現(xiàn)的利息、利潤或投資收益就表現(xiàn)為資金的時(shí)間價(jià)值。資金的運(yùn)用需要一定的時(shí)間，隨著時(shí)間的推移，資金不斷周轉(zhuǎn)使用，時(shí)間價(jià)值不斷增加。由于貨幣會(huì)隨著時(shí)間的推移不斷增加時(shí)間價(jià)值，所以同量的貨幣資金在不同的時(shí)點(diǎn)上具有不同的價(jià)值。今天的100元和一年后的100元是不等值的(前者大于后者)，在進(jìn)行價(jià)值對(duì)比時(shí)，必須將不同時(shí)間的資金折算為同一時(shí)間后才能進(jìn)行大小的比較。貨幣的時(shí)間價(jià)值一般用現(xiàn)值和終值兩個(gè)概念來表示不同時(shí)期的價(jià)值?，F(xiàn)值(present value)是指資金現(xiàn)在的價(jià)值，又稱本金。終值(finai value)是指資金經(jīng)過若干時(shí)期后包括本金和時(shí)間價(jià)值在內(nèi)的未來價(jià)值，又稱本利和。進(jìn)行現(xiàn)值和終值的換算，有單利(single rate)和復(fù)利(compound rate)兩種方法，因此有單利終值與單利現(xiàn)值、復(fù)利終值與復(fù)利現(xiàn)值之稱。復(fù)利就是不僅本金要計(jì)算利息，本金所生的利息在下期也要加入本金一起計(jì)算利息，即通常所說的“利滾利”。復(fù)利終(finalvalueofcompoundrate)是指一定數(shù)量的本金在一定的利率下按照復(fù)利的方法計(jì)算出的若干時(shí)期以后的本金與利息之和。

二、貨幣時(shí)間價(jià)值理論對(duì)選擇資產(chǎn)評(píng)估方法的啟示

目前國際上采用較多的資產(chǎn)評(píng)估方法有市場法、成本法和收益法三種。不同的方法適用于不同的資產(chǎn)評(píng)估范疇中。其中收益法最能體現(xiàn)貨幣的時(shí)間價(jià)值。

眾所周知，一宗資產(chǎn)為其持有人帶來的收益不是一次性的，而是在一定時(shí)期內(nèi)連續(xù)不斷地為持有人帶來收益。如企業(yè)的機(jī)器設(shè)備、廠房無形資產(chǎn)等每年每月甚至每天都在為企業(yè)帶來收益。資產(chǎn)持有人總是希望自已持有的資產(chǎn)能夠具有較高的收益率、較強(qiáng)的流動(dòng)性和較高的安全性，從而具有較高的市場價(jià)值。收益性一般用資產(chǎn)的平均收益率來衡量，平均收益率越高，資產(chǎn)的收益性越好；流動(dòng)性通常用資產(chǎn)變現(xiàn)的速度與變現(xiàn)中的損失大小來衡量，變現(xiàn)速度越快且變現(xiàn)中的損失越小，資產(chǎn)的流動(dòng)性就越強(qiáng)；安全性則用資產(chǎn)遭受損失的可能性來衡量，可能性越小，資產(chǎn)的安全性就越高。當(dāng)流動(dòng)性和安全性既定時(shí)，資產(chǎn)的價(jià)值將主要取決于其收益率的高低。按照貨幣時(shí)間價(jià)值理論，獲得不同時(shí)點(diǎn)上的相同數(shù)量的收益，其價(jià)值是不同的。這一基本思想告訴我們，如果采用收益現(xiàn)值法評(píng)估，就必須首先將不同時(shí)點(diǎn)上的一系列收益分別進(jìn)行折現(xiàn)處理，然后再加總，而不能將資產(chǎn)創(chuàng)造的收益流簡單相加?？傊?，凡是采用收益現(xiàn)值法對(duì)不同資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，都必然要涉及貨幣收益的時(shí)間價(jià)值問題，因此都應(yīng)該按照上述折現(xiàn)原理對(duì)資產(chǎn)為其持有人帶來的收益流進(jìn)行折現(xiàn)，折現(xiàn)后的價(jià)值就是被評(píng)估資產(chǎn)的現(xiàn)行市價(jià)。由于長期資產(chǎn)時(shí)效性較長，采用收益法對(duì)其進(jìn)行評(píng)估最能體現(xiàn)其真實(shí)價(jià)值。

三、貨幣時(shí)間價(jià)值在長期資產(chǎn)評(píng)估中的應(yīng)用

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革的一個(gè)重要方面是在長期資產(chǎn)的評(píng)估中體現(xiàn)了貨幣時(shí)間價(jià)值的概念，使得資產(chǎn)確認(rèn)的可靠程度和相關(guān)性進(jìn)一步加強(qiáng)，也體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。

(一)貨幣時(shí)間價(jià)值在長期投資評(píng)估中的應(yīng)用

新準(zhǔn)則中規(guī)定確定持有到期投資初始成本時(shí)，就應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定其實(shí)際利率，并按實(shí)際利率進(jìn)行持有到期投資資產(chǎn)的溢價(jià)或折價(jià)的攤銷及投資收益的確認(rèn)。這種按實(shí)際利率的計(jì)算方法確定投資收益，充分體現(xiàn)了貨幣時(shí)間價(jià)值的概念。因?yàn)?，企業(yè)持有到期投資(比如購買企業(yè)長期債券)的未來現(xiàn)金流入量是按票面利率計(jì)算的每期的利息和到期的本金，按照前述資產(chǎn)價(jià)值的確定原則，這些現(xiàn)金流入量的貼現(xiàn)之和應(yīng)該等于企業(yè)投資該項(xiàng)資產(chǎn)的初始成本(按照公允價(jià)值計(jì)量和相關(guān)費(fèi)用之和)，這也是企業(yè)利用收益法評(píng)估該項(xiàng)資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值。從財(cái)務(wù)的觀點(diǎn)考慮，企業(yè)持有到期投資所獲得的實(shí)際收益就是貨幣的時(shí)間價(jià)值，根據(jù)這一思路計(jì)算出來的實(shí)際利率，并確定投資的收益體現(xiàn)了貨幣的時(shí)間價(jià)值。

(二)貨幣時(shí)間價(jià)值在融資租賃資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估中的應(yīng)用

轉(zhuǎn)貼于中國

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，承租人確定的融資租人固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值為租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者，將最低付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。如果以最低租賃付款額現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值，就是認(rèn)為現(xiàn)在所取得的融資租人的固定資產(chǎn)價(jià)值等于未來現(xiàn)金流出(每期的最低租賃付款額)的現(xiàn)值之和，而不是日后不同時(shí)點(diǎn)還本付息金額之和(最低租賃付款額)。這樣處理充分考慮了貨幣時(shí)間的價(jià)值，如果目前資產(chǎn)的公允價(jià)值低于最低付款額的現(xiàn)值，按照謹(jǐn)慎性原則就以公允價(jià)值作為固定資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值并據(jù)以入賬。 　(三)貨幣時(shí)間價(jià)值在評(píng)估盤盈和接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)價(jià)值中的應(yīng)用 中國

接受捐贈(zèng)方確定的固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值，如果捐贈(zèng)方提供了有關(guān)憑證，則按憑證上標(biāo)明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為入賬價(jià)值，此時(shí)不涉及貨幣的時(shí)間價(jià)值問題；如果捐贈(zèng)方?jīng)]有提供有關(guān)憑證，可利用市場化按同類或類似固定資產(chǎn)的活躍市場估計(jì)價(jià)格加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為入該項(xiàng)資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值，此時(shí)也不涉及貨幣的時(shí)間價(jià)值；同類或類似固定資產(chǎn)不存在活躍市場的，則應(yīng)采用收益法按接受捐贈(zèng)固定資產(chǎn)的預(yù)期未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為評(píng)估價(jià)值并據(jù)以入賬，此時(shí)體現(xiàn)了貨幣時(shí)間價(jià)值的應(yīng)用。

盤盈固定資產(chǎn)入賬價(jià)值的評(píng)估確定與此類似，即同類或類似固定資產(chǎn)存在活躍市場的，按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價(jià)格，減去按該項(xiàng)資產(chǎn)的新舊程度估計(jì)的價(jià)值損耗后的余額，作為入賬價(jià)值；同類或類固定資產(chǎn)不存在活躍市場的，按該項(xiàng)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為入賬。

(四)貨幣時(shí)間價(jià)值在固定資產(chǎn)折舊中的應(yīng)用

固定資產(chǎn)的價(jià)值是通過折舊的形式逐期轉(zhuǎn)化為成本或費(fèi)用的，每期計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊額取決于固定資產(chǎn)的初始成本、固定資產(chǎn)折舊的方法和固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)殘值三個(gè)因素。因此對(duì)于這三個(gè)因素是否考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值，影響了固定資產(chǎn)價(jià)值的可靠性。前面討論了在固定資產(chǎn)初始價(jià)值中如何考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值。下面我們分別分析如何在固定資產(chǎn)折舊方法和殘值確定中考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值。

1.現(xiàn)行固定資產(chǎn)折舊方法中體現(xiàn)貨幣時(shí)間價(jià)值?，F(xiàn)行的固定資產(chǎn)折舊方法主要有直線折舊法和加速折舊法兩大類，從會(huì)計(jì)處理方法本身看都沒有考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值，但新準(zhǔn)則在固定資產(chǎn)折舊方法上允許企業(yè)按照實(shí)際情況采用不同的折舊方法，這樣使企業(yè)在會(huì)計(jì)政策的選擇上有了比較大的空間。如果企業(yè)采用加速折舊法，企業(yè)在前期多提折舊額而后期少提折舊額。雖然無論采用何種方法固定資產(chǎn)的折舊額的總和扣除殘值都等于固定的初始成本，但從財(cái)務(wù)的角度來講，周定資產(chǎn)每期的折舊額是現(xiàn)金的流入量，企業(yè)如果采用加速折舊法前期流人的現(xiàn)金流量大于同期按直線折舊法確定的折舊額現(xiàn)金流量，那么加速折舊法的折舊額所產(chǎn)生的現(xiàn)金流入量的總現(xiàn)值大于直線折舊法現(xiàn)金流入量的總現(xiàn)值。所以采用加速折舊法的會(huì)計(jì)處理從財(cái)務(wù)的角度分析由于貨幣的時(shí)間價(jià)值的作用給企業(yè)帶來更多的現(xiàn)金流量。

2.新的固定資產(chǎn)折舊方法所體現(xiàn)的貨幣時(shí)間價(jià)值。另外一種將貨幣時(shí)間價(jià)值直接應(yīng)用到固定資產(chǎn)折舊計(jì)提中的方法原理：由于每期計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊額是企業(yè)的現(xiàn)金流入量，是對(duì)固定資產(chǎn)價(jià)值的補(bǔ)償。因此固定資產(chǎn)每期計(jì)提折舊額的現(xiàn)值之和應(yīng)等于固定資產(chǎn)的初始成本。所以可以將每期計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊額看作年金，根據(jù)“固定資產(chǎn)的原值－預(yù)計(jì)殘值的現(xiàn)值＝各年折舊額現(xiàn)值之和”確定每年計(jì)提的折舊額。較加速折舊法，這一方法更能直接體現(xiàn)貨幣時(shí)間價(jià)值，使得折舊額能真正起到補(bǔ)充固定資產(chǎn)價(jià)值的作用。

由此可見，采用不同折舊方法對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，其評(píng)估結(jié)果有一定區(qū)別。

3.預(yù)計(jì)凈殘值的確定所體現(xiàn)的貨幣時(shí)間價(jià)值。固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值是折舊額的影響因素之一，關(guān)系到每期折舊額。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：預(yù)計(jì)凈殘值，是指假定固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命已滿并處于使用壽命終了時(shí)的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項(xiàng)資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計(jì)處置費(fèi)用后的金額。這一定義強(qiáng)調(diào)了貨幣的時(shí)間價(jià)值，其金額應(yīng)為其折現(xiàn)值。

在長期資產(chǎn)評(píng)估中考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值，一方面能使得資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值更能反映它的本質(zhì)特征；另一方面由于考慮貨幣時(shí)間價(jià)值后進(jìn)行貼現(xiàn)所計(jì)算的資產(chǎn)價(jià)值一般低于沒有考慮貨幣時(shí)間價(jià)值所計(jì)算的資產(chǎn)價(jià)值。所以也符合謹(jǐn)慎性原則。

參考文獻(xiàn)：

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關(guān)鍵詞：無形資產(chǎn)；資產(chǎn)會(huì)計(jì)；涉稅處理

Abstract:Inintangibleassetaccountant,fromtheintangibleassetresearchdevelopment,thevaluationamortization,totheintangibleassetinvestmentandthetransfer,arrivesattheintangibleassetdonationwithtoreceiveagaincontributes,involvescountsthetaxquestion.Inthesefordinthetaxaccountingevent,needstopayanytax,howthecorrectideatax,howtopreparefromthetaxsavingangle,istheenterprisenoticeablequestion.

keyword:Intangibleasset;Assetsaccounting;Fordstaxprocessing

一、無形資產(chǎn)計(jì)價(jià)、攤銷的涉稅處理

(一)稅收法規(guī)規(guī)定的計(jì)價(jià)、攤銷原則，國家稅務(wù)總局2000年5月16日頒發(fā)的《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》(以下簡稱《扣除辦法》)第一次明確了企業(yè)所得稅稅前扣除的五項(xiàng)原則:權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比原則、相關(guān)性原則、確定性原則和合理性原則。對(duì)包括無形資產(chǎn)在內(nèi)的資產(chǎn)計(jì)價(jià)，明確了歷史成本原則;對(duì)費(fèi)用支出，要求必須嚴(yán)格劃分經(jīng)營性支出與資本性支出，而無形資產(chǎn)的開發(fā)與受讓支出，當(dāng)然屬于資本性支出，因此，必須按稅收法規(guī)規(guī)定分期攤銷。上述各項(xiàng)計(jì)稅原則，有的原則雖然與會(huì)計(jì)原則名稱相同，但其目標(biāo)不同，計(jì)稅或稅前扣除原則，是為了規(guī)范稅收征管；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)一般原則，是為了規(guī)范會(huì)計(jì)行為，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。當(dāng)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告原則與稅收法規(guī)規(guī)定不一致時(shí)，則需要稅務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行納稅調(diào)整。

(二)無形資產(chǎn)價(jià)值攤銷的涉稅處理?！犊鄢k法》第29條規(guī)定：“納稅人為取得土地使用權(quán)支付給國家或其他納稅人的土地出讓金應(yīng)作為無形資產(chǎn)管理，并在不短于合同規(guī)定的使用期間內(nèi)平均攤銷?！蓖恋厥褂脵?quán)作為企業(yè)的一項(xiàng)無形資產(chǎn)，其價(jià)值應(yīng)接納稅人支付給國家或其他單位的出讓金確認(rèn)，但其價(jià)值攤銷則受合同規(guī)定的使用期限制約。納稅人當(dāng)然希望攤銷期短而使用期長，即攤銷期短于使用期，但稅收法規(guī)規(guī)定不得短于使用期，因此，納稅人只有按合同規(guī)定的使用期平均攤銷。對(duì)外購(合并)商譽(yù)，各國都將其作為無形資產(chǎn)予以確認(rèn)，而且基于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原則，一般都在一定時(shí)期內(nèi)進(jìn)行價(jià)值攤銷(在理論上，也有主張作為一項(xiàng)永久性資產(chǎn)保留，即不進(jìn)行價(jià)值攤銷)。對(duì)自創(chuàng)商譽(yù)，有不同意進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和記錄的，也有主張應(yīng)予確認(rèn)、計(jì)量和記錄的(持此意見者日見增多)。而《扣除辦法》規(guī)定，企業(yè)不論外購商譽(yù)、還是自創(chuàng)商譽(yù)，均不得進(jìn)行價(jià)值攤銷，也就是說，即使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行了價(jià)值攤銷，計(jì)稅時(shí)，其攤銷額也不得在稅前扣除，要作為一項(xiàng)永久性差異在當(dāng)期進(jìn)行納稅調(diào)整。國家稅務(wù)總局可能是認(rèn)為商譽(yù)價(jià)值攤銷費(fèi)用不符合稅前扣除原則(如確定性原則)，才作出不得稅前扣除的規(guī)定。根據(jù)我國現(xiàn)行稅收法規(guī)的規(guī)定，從節(jié)稅考慮，我認(rèn)為自創(chuàng)商譽(yù)當(dāng)然是不予確認(rèn)為好，至于外購(合并)商譽(yù)也不宜高估。商譽(yù)本來是諸多因素長期影響、綜合影響的結(jié)果，其“無形性”更強(qiáng)，如果能夠在其他無形資產(chǎn)中體現(xiàn)，對(duì)納稅人不是更為有利嗎?

(三)無形資產(chǎn)計(jì)價(jià)的涉稅處理?！犊鄢k法》第28條、第30條規(guī)定：“納稅人外購無形資產(chǎn)的價(jià)值，包括買價(jià)和購買過程申發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用”；“納稅人自行研制開發(fā)無形資產(chǎn)，應(yīng)對(duì)研究開發(fā)費(fèi)用進(jìn)行準(zhǔn)確歸集，凡在發(fā)生時(shí)已作為研究開發(fā)費(fèi)直接扣除的，該項(xiàng)無形資產(chǎn)使用時(shí)、不得再分期攤銷”；“納稅人購買計(jì)算機(jī)硬件所附帶的軟件，未單獨(dú)計(jì)價(jià)的，應(yīng)并入計(jì)算機(jī)硬件作為固定資產(chǎn)管理；單獨(dú)計(jì)價(jià)的軟件，應(yīng)作為無形資產(chǎn)管理”。在無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)中，不論是通過何種渠道增加的無形資產(chǎn)，其入帳價(jià)格必須根據(jù)真實(shí)、合法的會(huì)計(jì)憑證確認(rèn)。只有在企業(yè)合并、分立或改組時(shí)，才能根據(jù)具有評(píng)估資格的評(píng)估機(jī)構(gòu)出具的評(píng)估報(bào)告對(duì)無形資產(chǎn)價(jià)值確認(rèn)并入帳。如果不是上述情況，而是有關(guān)機(jī)構(gòu)應(yīng)委托單位之邀或其每年例行對(duì)最有價(jià)值品牌進(jìn)行研究評(píng)估，盡管這種評(píng)估也是采用公認(rèn)的科學(xué)方法，也有一定的權(quán)威性和認(rèn)知性、可見的"品牌效應(yīng)"，但企業(yè)是不能據(jù)以入帳的。

由于無形資產(chǎn)的特殊性，企業(yè)帳面上一般并不反映企業(yè)實(shí)際存在的無形資產(chǎn)的種類初價(jià)值。從納稅人節(jié)稅的角度看，無形資產(chǎn)的計(jì)價(jià)則不是入帳價(jià)值大就對(duì)企業(yè)有利，這與對(duì)外宣傳自己的無形資產(chǎn)價(jià)值是兩碼事。因此，與購買無形資產(chǎn)相關(guān)的費(fèi)用支出，如果能夠作為期間費(fèi)用而不計(jì)入無形資產(chǎn)價(jià)值，對(duì)企業(yè)當(dāng)然有利；在購入無形資產(chǎn)的同時(shí)，如果也購進(jìn)有形資產(chǎn)，其相關(guān)費(fèi)用分?jǐn)倯?yīng)是具有彈性的，納稅人應(yīng)該正確判斷。在購買計(jì)算機(jī)硬件時(shí)，其所附帶的軟件，是單獨(dú)計(jì)價(jià)、還是合并計(jì)價(jià)，這要從作為固定資產(chǎn)的折舊年限與作為無形資產(chǎn)的攤銷年限孰長、孰短考慮，還要考慮固定資產(chǎn)折舊要預(yù)計(jì)殘值，而無形資產(chǎn)價(jià)值攤銷一般則是攤完為止，企業(yè)應(yīng)該事先測算，然后作出有利于企業(yè)的決策。

二、無形資產(chǎn)投資與轉(zhuǎn)讓的涉稅處理

(一)無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的涉稅處理。無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓有兩種方式，一是轉(zhuǎn)讓使用權(quán)，二是轉(zhuǎn)讓所有權(quán)。在轉(zhuǎn)讓過程中，除了按轉(zhuǎn)讓合同金額雙方計(jì)交印花稅外，轉(zhuǎn)讓方還要按轉(zhuǎn)讓金額計(jì)算繳納營業(yè)稅。如果是以無形資產(chǎn)交換其他非貨幣性資產(chǎn)，則雙方都是購銷雙重身份，印花稅要按兩份合同計(jì)稅，無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方除了按轉(zhuǎn)讓金額計(jì)交營業(yè)稅外，作為換回的貨物，其入帳金額中可能含有消費(fèi)稅，并視存貨或固定資產(chǎn)，在價(jià)外或價(jià)內(nèi)反映增值稅。對(duì)無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，在扣除無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓過程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)及被轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)所有權(quán)時(shí)的無形資產(chǎn)帳面凈值后，要計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)在轉(zhuǎn)讓之前，應(yīng)充分考慮在各種轉(zhuǎn)讓方式、轉(zhuǎn)讓價(jià)格下。企業(yè)要納的稅種，以求整體稅負(fù)最輕、轉(zhuǎn)讓凈收益最大。

(二)無形資產(chǎn)投資的涉稅處理。根據(jù)《扣除辦法》規(guī)定，“納稅人對(duì)外投資的成本不得折舊和攤銷，也不得作為投資當(dāng)期費(fèi)用直接扣除，但可以在轉(zhuǎn)讓、處置有關(guān)投資資產(chǎn)時(shí)，從取得的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入中減除，據(jù)以計(jì)算轉(zhuǎn)讓所得或損失”。因此，企業(yè)以無形資產(chǎn)對(duì)外投資，由無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為長期投資后，在投資期間不得對(duì)該項(xiàng)無形資產(chǎn)進(jìn)行價(jià)值攤銷。企業(yè)以無形資產(chǎn)對(duì)外投資時(shí)，對(duì)評(píng)估確認(rèn)價(jià)值大于投出無形資產(chǎn)帳面價(jià)值的差額，貸記“資本公積(資產(chǎn)評(píng)估增值)”；對(duì)評(píng)估確認(rèn)價(jià)值小于投出無形資產(chǎn)帳面價(jià)值的差額，借記“營業(yè)外支出(資產(chǎn)評(píng)估減值)”。在該項(xiàng)投出資產(chǎn)沒有收回或轉(zhuǎn)讓之前，對(duì)上述投資評(píng)估差額，企業(yè)不能轉(zhuǎn)增資本，也不能在稅前扣除，不存在稅收影響問題。

如果企業(yè)以未入帳的無形資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)先確認(rèn)為一項(xiàng)無形資產(chǎn)后，再按上述要求進(jìn)行價(jià)值評(píng)估和進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。一般有兩種情況：一是當(dāng)初的研究開發(fā)費(fèi)用己記入當(dāng)期損益，沒有作為一項(xiàng)無形資產(chǎn)予以確認(rèn)?，F(xiàn)在要將其作為一項(xiàng)無形資產(chǎn)(如專有技術(shù))對(duì)外投資，企業(yè)要先確認(rèn)其入帳價(jià)值，然后按確認(rèn)價(jià)值借記“無形資產(chǎn)”，貸記“管理費(fèi)用”。當(dāng)初的研發(fā)費(fèi)用究竟是多少，因?yàn)槭请S時(shí)記入各期損益的，實(shí)難準(zhǔn)確確認(rèn)，既然由企業(yè)自行確認(rèn)，是應(yīng)高估還是低估，企業(yè)從納稅利益考慮，不難作出結(jié)論。因?yàn)樗娜霂r(jià)值高低，與對(duì)外投資時(shí)進(jìn)行價(jià)值評(píng)估沒有必然聯(lián)系。二是用當(dāng)初以劃撥方式取得的土地使用權(quán)對(duì)外投資，按國家有關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)先補(bǔ)交土地出讓金。這種情況，不存在稅務(wù)籌劃的余地。

三、無形資產(chǎn)捐財(cái)與受捐的涉稅處理

(一)無形資產(chǎn)受捐的涉稅處理。由于內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)對(duì)接受捐贈(zèng)無形資產(chǎn)的稅收法規(guī)規(guī)定不同，其會(huì)計(jì)處理也不相同以《扣除辦法》規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)接受捐贈(zèng)的無形資產(chǎn)不得進(jìn)行價(jià)值攤銷。企業(yè)接受捐贈(zèng)時(shí)，貸記“資本公積”，不計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。年終時(shí)，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所作的受捐無形資產(chǎn)的價(jià)值攤銷，要調(diào)整增加企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。在企業(yè)轉(zhuǎn)讓(出售)該項(xiàng)受捐無形資產(chǎn)或企業(yè)清算涉及受捐無形資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)進(jìn)行企業(yè)所得稅的稅務(wù)處理，若轉(zhuǎn)讓或清算價(jià)格低于接受捐贈(zèng)無形資產(chǎn)時(shí)的入賬價(jià)值，應(yīng)以接受捐贈(zèng)時(shí)的人帳價(jià)值作為應(yīng)稅所得或清算所得;若轉(zhuǎn)讓或清算價(jià)格高于接受捐贈(zèng)時(shí)的入帳價(jià)值，應(yīng)以轉(zhuǎn)讓收入扣除相關(guān)費(fèi)用后的余額作為應(yīng)稅所得或清算所得。企業(yè)按上述確認(rèn)原則確認(rèn)的應(yīng)稅所得或清算所得，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

外商投資企業(yè)接受捐贈(zèng)無形資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按同類無形資產(chǎn)的市場價(jià)格或有關(guān)憑證以及發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，借記“無形資產(chǎn)”，貸記“待轉(zhuǎn)捐贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值”(如果還發(fā)生了相關(guān)費(fèi)用支出，還應(yīng)貸記“銀行存款”等)；年終，企業(yè)應(yīng)按“待轉(zhuǎn)捐贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值”的帳面余額，借記該帳戶，按接受捐贈(zèng)無形資產(chǎn)應(yīng)交的所得稅或以彌補(bǔ)虧損后的差額計(jì)算的應(yīng)交所得稅，貸記“應(yīng)交稅金(應(yīng)交所得稅)”，按接受捐贈(zèng)的無形資產(chǎn)扣除應(yīng)交所得稅后的差額，貸記“資本公積”。如果企業(yè)接受的無形資產(chǎn)捐贈(zèng)在彌補(bǔ)虧損后的數(shù)額較大，經(jīng)批準(zhǔn)可在不超過5年的期限內(nèi)平均計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額的，企業(yè)應(yīng)在年終按轉(zhuǎn)入應(yīng)納稅所得額的價(jià)值，借記“待轉(zhuǎn)捐贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值”，按本期應(yīng)交的所得稅，貸記“應(yīng)交稅金(應(yīng)交所得稅)”，按轉(zhuǎn)入應(yīng)納稅所得額的價(jià)值扣除本期應(yīng)繳所得稅的差額，貸記“資本公積”。在這種情況下，企業(yè)不論接受無形資產(chǎn)捐贈(zèng)、還是接受固定資產(chǎn)捐贈(zèng)或其他非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)，都應(yīng)該與企業(yè)的所有非貨幣性資產(chǎn)一樣，照常進(jìn)行價(jià)值攤銷、計(jì)提折舊或結(jié)轉(zhuǎn)成本。

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關(guān)鍵詞:外資并購；股權(quán)定價(jià)；國有企業(yè)

一、目標(biāo)企業(yè)股權(quán)定價(jià)方法及其比較

在并購中，并購雙方通過某種方法評(píng)估目標(biāo)企業(yè)的總體價(jià)值，并以此作為并購交易的價(jià)格基礎(chǔ)，其合理與否直接關(guān)系著并購活動(dòng)的成功與否。目前國際上主要有三大類方法：資產(chǎn)價(jià)值法、市場比較法和收益貼現(xiàn)法。

（一）資產(chǎn)價(jià)值法

資產(chǎn)價(jià)值法是通過對(duì)目標(biāo)企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，求得企業(yè)的凈資產(chǎn)價(jià)值，進(jìn)而確定企業(yè)的并購價(jià)值。這種方法的關(guān)鍵是選擇恰當(dāng)?shù)馁Y產(chǎn)價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)，主要有：賬面價(jià)值法、重置價(jià)值法和清算價(jià)值法。

（二）市場比較法

市場比較法，又稱相對(duì)價(jià)值法，其理論基礎(chǔ)是替代原則，即投資者對(duì)相同用途的替代企業(yè)應(yīng)該支付相同的價(jià)格，所以，類似的企業(yè)應(yīng)該具有類似的價(jià)格。在市場上找出一個(gè)或幾個(gè)與被評(píng)估企業(yè)相似的參照企業(yè)，或找出市場上相似的并購交易，據(jù)此就可以分析計(jì)算出目標(biāo)股權(quán)的價(jià)值。因此，市場比較法具體包括參考企業(yè)比較法和可比交易分析法。

（三）收益貼現(xiàn)法

收益貼現(xiàn)法是通過計(jì)算未來預(yù)期的收益并折算成現(xiàn)值來評(píng)估目標(biāo)企業(yè)價(jià)值的方法。收益貼現(xiàn)法的理論基礎(chǔ)是現(xiàn)值原理，即任何資產(chǎn)的價(jià)值等于其預(yù)期未來全部經(jīng)濟(jì)收益流的現(xiàn)值之和，其中折現(xiàn)率反映了投資該項(xiàng)資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)回報(bào)率。

從理論上講，收益貼現(xiàn)法是相對(duì)科學(xué)的方法。它符合價(jià)值理論，可以反映企業(yè)未來盈利能力，反映企業(yè)的投資風(fēng)險(xiǎn)，此外還可以克服市場價(jià)格易于被高估或低估的缺陷。但在實(shí)際操作中存在三個(gè)技術(shù)難題：意識(shí)要對(duì)企業(yè)的收益作出合理預(yù)測；而是對(duì)企業(yè)未來的風(fēng)險(xiǎn)做出合理判斷，以選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率；三是判斷企業(yè)是否具有持續(xù)盈利能力，并合理預(yù)測收益期限。

二、我國外資并購國有股權(quán)定價(jià)方法的現(xiàn)狀分析

由于我國放開外資并購國有企業(yè)的時(shí)間不長，加之經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化較快，我國有關(guān)外資并購國有企業(yè)定價(jià)問題的法律法規(guī)顯得相對(duì)滯后，沒有專門出臺(tái)針對(duì)國有企業(yè)定價(jià)的指導(dǎo)文件。在外資并購的實(shí)踐中，國有企業(yè)的并購定價(jià)曾先后采取過兩種方法。

（一）資產(chǎn)價(jià)值法――以凈資產(chǎn)為底線

國有資產(chǎn)管理部門之所以選擇凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為“底線”，主要考慮到凈資產(chǎn)賬面價(jià)值具有以下優(yōu)點(diǎn)：第一，凈資產(chǎn)賬面價(jià)值是遵循會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的產(chǎn)物，具有嚴(yán)格的程序和法定約束力；第二，會(huì)計(jì)信息以可靠性為基本質(zhì)量特征，會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量更強(qiáng)調(diào)客觀性和可驗(yàn)證性；第三，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)經(jīng)過審計(jì)鑒證，在一定程度上增加了可信度。但是，以每股凈資產(chǎn)為基礎(chǔ)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓定價(jià)模式也存在一些缺陷：第一，以歷史成本為計(jì)價(jià)基礎(chǔ)無法反映資產(chǎn)的性質(zhì)；第二，以單項(xiàng)資產(chǎn)為計(jì)價(jià)基礎(chǔ)無法反映企業(yè)整體和控制權(quán)價(jià)值；第三，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為確認(rèn)基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)制度為操縱會(huì)計(jì)政策和規(guī)避會(huì)計(jì)利潤提供了空間。研究表明，，雖然我國規(guī)定轉(zhuǎn)讓股份的價(jià)格不得低于每股凈資產(chǎn)，但仍有一些上市公司以低于每股凈資產(chǎn)的價(jià)格向外資轉(zhuǎn)讓，具體情況見下表：

（二）市場定價(jià)法

隨著資產(chǎn)價(jià)值法存在諸多弊端逐漸暴露出來，市場定價(jià)法開始引起相關(guān)部門的重視。是市場定價(jià)法增強(qiáng)了加以的公平性和透明性，但也存在問題：一，缺乏對(duì)財(cái)務(wù)顧問的明確準(zhǔn)入標(biāo)準(zhǔn)和監(jiān)管影響著對(duì)價(jià)的公平性和透明性；二，我國資本市場的不完全影響了市場定價(jià)方法的有效性。

調(diào)查顯示，關(guān)于國有股權(quán)定價(jià)基礎(chǔ)，選擇最多的是國有股權(quán)的市場價(jià)值，約為70％，其他選項(xiàng)依次為：參考同行業(yè)上市公司的平均股價(jià)、國有股權(quán)的賬面價(jià)值、國有企業(yè)的每股收益，分別約占28％、20％和17％.

綜合以上分析，在外資并購的過程中，我國的國有股權(quán)轉(zhuǎn)讓定價(jià)主要存在以下幾個(gè)問題：一，定價(jià)方法單一、趨同。二，對(duì)于有關(guān)價(jià)值內(nèi)涵缺乏足夠的認(rèn)識(shí)，賬外資產(chǎn)評(píng)估存在問題。三，無形資產(chǎn)的價(jià)值未計(jì)入企業(yè)價(jià)值。無形資產(chǎn)是資本市場中最有魅力的要素，而恰恰是在這個(gè)問題撒謊那個(gè)漏洞最大，沒有一套較為完善的評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)和操作規(guī)程。據(jù)有關(guān)方面估計(jì)，在外資并購國有企業(yè)時(shí)，無形資產(chǎn)的漏評(píng)率達(dá)90％.這無疑會(huì)極大地貶低企業(yè)價(jià)值。對(duì)很多國有企業(yè)在長期經(jīng)營中存在的其他非市場化的積累也是如此，如某些國有企業(yè)過去憑借政府的支持取得的壟斷地位、市場準(zhǔn)入條件、優(yōu)惠融資條件、“殼資源”價(jià)值等。

三、外資并購國有企業(yè)股權(quán)定價(jià)方法的選擇

介于以上對(duì)我國股權(quán)定價(jià)方法中存在的問題，我認(rèn)為，國有股權(quán)定價(jià)方法的選擇需要注意一下問題：

（一）考慮各種方法的適用性

無論哪一種定價(jià)方法都有使用前提和條件，每一種方法都有其固有的優(yōu)點(diǎn)和缺點(diǎn)。在選擇目標(biāo)企業(yè)定價(jià)方法時(shí)，要注重定價(jià)方法的可行性和適用性。

（二）要全面評(píng)價(jià)股權(quán)的綜合價(jià)值

并購定價(jià)是一個(gè)綜合平衡的過程，企業(yè)的價(jià)值是動(dòng)態(tài)和靜態(tài)分析的結(jié)合，既體現(xiàn)在資產(chǎn)價(jià)值上，又體現(xiàn)在市場反映上，更多的則體現(xiàn)在收益水平中。在外資并購國有企業(yè)的實(shí)踐中，我國多數(shù)企業(yè)往往只作資產(chǎn)評(píng)估，很少對(duì)企業(yè)的總體價(jià)值進(jìn)行綜合性評(píng)估。2006年比利時(shí)英博集團(tuán)以58.86億元的開價(jià)受讓雪津100％股權(quán)，雪津當(dāng)時(shí)只有約5億多元的凈資產(chǎn)，卻賣出10倍于凈資產(chǎn)的價(jià)格，引起市場極大轟動(dòng)。但是我們應(yīng)該看到，雪津5億多的資產(chǎn)中沒有包括品牌價(jià)值、未來現(xiàn)金流的盈利能力、團(tuán)隊(duì)管理素質(zhì)，以及現(xiàn)成的市場份額和銷售網(wǎng)絡(luò)等優(yōu)勢(shì)。

（三）要考慮國有企業(yè)的并購溢價(jià)

從當(dāng)前外資并購的現(xiàn)狀和趨勢(shì)來看，外資多是出于戰(zhàn)略利益的考慮，希望通過并購國內(nèi)企業(yè)，進(jìn)入中國市場、占領(lǐng)市場份額，或是占有國有企業(yè)的特殊資產(chǎn)和核心資源等。這就提醒我們，對(duì)外資并購的動(dòng)機(jī)要進(jìn)行深入分析，對(duì)外資所青睞的這些戰(zhàn)略資源的價(jià)值要給予充分考慮，合理估計(jì)并購溢價(jià)，并對(duì)國有企業(yè)的并購價(jià)值作出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整和修正。

參考文獻(xiàn)：

篇8

資產(chǎn)的概念是會(huì)計(jì)學(xué)最重要的概念,現(xiàn)行的準(zhǔn)則定義是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成,由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。它具有以下特征:(1)資產(chǎn)預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益;(2)資產(chǎn)應(yīng)為企業(yè)擁有或者控制的資源;(3)資產(chǎn)是由企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的。

從歷史的發(fā)展來看,資產(chǎn)的定義主要有四種觀點(diǎn)。

1.1未消逝成本觀

未消逝成本觀是對(duì)資產(chǎn)性質(zhì)的早期描述。美國著名會(huì)計(jì)學(xué)家佩頓和利特爾頓在《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》(anintroductiontocorporatestandard)(1940)中明確提出了未消逝成本觀。他們認(rèn)為:“成本可以分為兩部分,其中已經(jīng)消耗的成本為費(fèi)用,未耗用的成本為資產(chǎn)”。也就是說,他們認(rèn)為資產(chǎn)是營業(yè)或生產(chǎn)要素獲得以后尚未達(dá)到營業(yè)成本和費(fèi)用階段的那部分余額,是成本中未消逝的那部分余額。顯然,這種觀點(diǎn)同歷史成本會(huì)計(jì)模式是密不可分的。它著重從會(huì)計(jì)計(jì)量的角度來定義資產(chǎn),強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)取得與生產(chǎn)耗費(fèi)之間的聯(lián)系。

1.2借方余額觀

資產(chǎn)定義的借方余額觀是由美國會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(美國執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的前身)所屬的會(huì)計(jì)名詞委員會(huì)在其頒布的第1號(hào)《會(huì)計(jì)名詞》(1953)中提出來的。該公告認(rèn)為:“資產(chǎn)是由借方余額所體現(xiàn)的某種東西。這一借方余額是按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則或規(guī)則從結(jié)平的各賬戶中結(jié)轉(zhuǎn)過來的,前提是這一借方余額不是負(fù)值。作為資產(chǎn),它代表的或者是一種財(cái)產(chǎn)權(quán)利,或者是所取得的價(jià)值,有的則是為取得財(cái)產(chǎn)權(quán)利或?yàn)閷砣〉秘?cái)產(chǎn)而發(fā)生的費(fèi)用支出”。這一認(rèn)識(shí)的基本特征是將資產(chǎn)視為借方余額的體現(xiàn)物。據(jù)此,不僅借方余額所體現(xiàn)的應(yīng)收賬款、存貨、設(shè)備、廠房等要確認(rèn)為資產(chǎn),而且由借方余額所體現(xiàn)的遞延費(fèi)用等項(xiàng)目也可以確認(rèn)為資產(chǎn)。顯然,這種觀點(diǎn)只是從會(huì)計(jì)結(jié)賬技術(shù)的角度來理解資產(chǎn),很難說是在描述資產(chǎn)的性質(zhì)。

1.3經(jīng)濟(jì)資源觀

經(jīng)濟(jì)資源觀是關(guān)于資產(chǎn)定義的頗具影響的一種觀點(diǎn)。1957年,美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)發(fā)表的《公司財(cái)務(wù)報(bào)表所依恃的會(huì)計(jì)和報(bào)表準(zhǔn)則》中明確指出:“資產(chǎn)是一個(gè)特定會(huì)計(jì)主體從事經(jīng)營所需的經(jīng)濟(jì)資源,是可以用于或有益于未來經(jīng)營的服務(wù)潛能總量”。對(duì)資產(chǎn)的這一認(rèn)識(shí),第一次明確地將資產(chǎn)與經(jīng)濟(jì)資源相聯(lián)系,雖然它并未正面提到無形資產(chǎn)的內(nèi)容,但這一定義至少可能將無形資產(chǎn)包納其中。另外,它也明確了資產(chǎn)與特定會(huì)計(jì)主體之間的關(guān)系,即特定會(huì)計(jì)主體能夠借助資產(chǎn)業(yè)從事未來經(jīng)營。1970年,美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在其的第4號(hào)公告中提出了一個(gè)資產(chǎn)定義:“資產(chǎn)是按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的企業(yè)經(jīng)濟(jì)資源,資產(chǎn)也包括某些雖不是資源但按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的遞延費(fèi)用”。這一定義雖然明確指出資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)是經(jīng)濟(jì)資源,接受了“經(jīng)濟(jì)資源”這一新認(rèn)識(shí),但它卻認(rèn)為,經(jīng)濟(jì)資源應(yīng)否視為資產(chǎn),取決于公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的確認(rèn)和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn),這就把資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)與資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量之間的主從關(guān)系顛倒了。

1.4未來經(jīng)濟(jì)利益觀

目前比較流行的資產(chǎn)定義體現(xiàn)了未來經(jīng)濟(jì)利益觀的觀點(diǎn)。1962年,穆尼茨(moonitaz)與斯普勞斯(r.t.sprouse)在《會(huì)計(jì)研究論叢》第3號(hào)——《企業(yè)普遍適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》這一文獻(xiàn)中明確提出:“資產(chǎn)是預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益,這種經(jīng)濟(jì)利益已經(jīng)由企業(yè)通過現(xiàn)在或過去的交易獲得?！爆F(xiàn)在的美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(fasb)在《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》第6號(hào)(sfacno.6)中提出:“資產(chǎn)是可能的未來經(jīng)濟(jì)利益,它是特定個(gè)體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)中所取得或加以控制的?！?/p>

未來經(jīng)濟(jì)利益觀認(rèn)為,資產(chǎn)的本質(zhì)在于它蘊(yùn)藏著未來的經(jīng)濟(jì)利益。因此,對(duì)資產(chǎn)的確認(rèn)或判斷不能看它的取得是否支付了代價(jià),而要看它是否蘊(yùn)藏著未來的經(jīng)濟(jì)利益。在現(xiàn)實(shí)中,雖然成本是資產(chǎn)取得的重要證據(jù)之一,而且成本還是資產(chǎn)計(jì)量的重要屬性,但是,成本的發(fā)生并不一定導(dǎo)致未來的經(jīng)濟(jì)利益,而未來經(jīng)濟(jì)利益的增加也并不必然會(huì)發(fā)生成本,例如,業(yè)主投資、接受捐贈(zèng)等。所以,未消逝成本觀將未耗用的成本看成是資產(chǎn),視資產(chǎn)為成本的組成部分,是不切實(shí)際的。而經(jīng)濟(jì)資源觀強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)資源屬性,把一些不是經(jīng)濟(jì)資源但有助于實(shí)現(xiàn)未來經(jīng)濟(jì)利益的或減少未來經(jīng)濟(jì)損失的項(xiàng)目如某些備抵項(xiàng)目排斥除在資產(chǎn)之外。未來經(jīng)濟(jì)利益觀則將這些項(xiàng)目合乎情理地包括在資產(chǎn)之中。因此,我們說未來經(jīng)濟(jì)利益相對(duì)于其他觀點(diǎn)來說更加全面、合理。

我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》(2006)規(guī)定:資產(chǎn)是企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。這種定義突出了以下特點(diǎn):

(1)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)屬性即能夠?yàn)槠髽I(yè)提供未來經(jīng)濟(jì)利益,這也是資產(chǎn)的本質(zhì)所在。也就是說,不管是有形的還是無形的,要成為資產(chǎn),必須具備能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的能力。

(2)資產(chǎn)的法律屬性即必須是為企業(yè)所控制,也就是說,資產(chǎn)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益能可靠地流入本企業(yè),為本企業(yè)提供服務(wù)能力,而不論企業(yè)是否對(duì)它擁有所有權(quán)。

2不同的計(jì)量模式體現(xiàn)出資產(chǎn)的不同屬性

計(jì)量是指會(huì)計(jì)要素量化的過程和方法。也就是對(duì)資產(chǎn)加以量化表述的理論依據(jù)與具體方法。它涉及到計(jì)量屬性與量度單位的選擇。計(jì)量屬性解決“計(jì)量什么”,而計(jì)量單位解決對(duì)選定的計(jì)量屬性“用什么計(jì)量”。計(jì)量屬性與計(jì)量單位是兩個(gè)不同層次的問題,計(jì)量屬性是內(nèi)在的,根本的問題,計(jì)量單位是外在的、形式的問題,計(jì)量單位的選擇隨計(jì)量屬性的變化而變化。由于不同的計(jì)量模式體現(xiàn)出資產(chǎn)的屬性不同,會(huì)造成資產(chǎn)的價(jià)值差異較大。因此,根據(jù)資產(chǎn)的定義、屬性選用恰當(dāng)?shù)挠?jì)量模式計(jì)量資產(chǎn)的價(jià)值就尤為重要,它不僅僅在于是否能真實(shí)地反映資產(chǎn)的價(jià)值,而且還影響到其提供的會(huì)計(jì)信息是否有用?，F(xiàn)行的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性包括:歷史成本;重置成本;可變現(xiàn)成本;現(xiàn)值;公允價(jià)值;攤余成本。目前,主要運(yùn)用的會(huì)計(jì)計(jì)

量模式主要有四種:歷史成本、重置成本、公允價(jià)值、現(xiàn)值。

(1)歷史成本法體現(xiàn)資產(chǎn)的屬性是資產(chǎn)投入價(jià)值,即過去形成資產(chǎn)投入的成本或者費(fèi)用作為資產(chǎn)的價(jià)值。其弊端是隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展,生產(chǎn)率的提高,名義貨幣發(fā)生變化的話,從根本上動(dòng)搖歷史成本計(jì)量屬性的基礎(chǔ);(2)重置成本法計(jì)量模式表現(xiàn)出資產(chǎn)的屬性是資產(chǎn)重置價(jià)值,即資產(chǎn)按照現(xiàn)在購買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量;(3)公允價(jià)值計(jì)量法體現(xiàn)資產(chǎn)屬性是資產(chǎn)交換價(jià)值,即按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量;(4)在現(xiàn)值計(jì)量模式下,資產(chǎn)的屬性體現(xiàn)是資產(chǎn)在用價(jià)值,指資產(chǎn)按照預(yù)計(jì)從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來凈現(xiàn)金流入量折現(xiàn)的金額。從現(xiàn)行的資產(chǎn)定義來看,現(xiàn)值計(jì)量模式最符合資產(chǎn)的定義及屬性。

3現(xiàn)行的計(jì)量模式與資產(chǎn)定義、屬性之間的矛盾

新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施,一方面體現(xiàn)了國內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國際準(zhǔn)則的趨同更近了一步,為企業(yè)的發(fā)展提供了更好的機(jī)遇;另一方面,其巨大的變化給傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)模式帶來了強(qiáng)烈的沖擊,公允價(jià)值的應(yīng)用就是其中一例。在38項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,有近50%的準(zhǔn)則要求采用公允價(jià)值計(jì)量模式。公允價(jià)值的廣泛應(yīng)用,無疑成為了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施中的焦點(diǎn)之一。目前,對(duì)于公允價(jià)值的認(rèn)定主要采取以下方式:(1)存在活躍、公開的市場價(jià)格,則以該價(jià)格為標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)的價(jià)值即為公允價(jià)值如果資產(chǎn)交易或負(fù)債清償?shù)臉?biāo)的存在著活躍的、公開的交易市場,在市場綜合因素的影響和行業(yè)規(guī)范的制約下,其交易價(jià)格的形成基本符合“公平、熟悉、自愿”的前提,因此具備“公允”的要求,可以作為公允價(jià)值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。這種公允價(jià)值的獲取途徑是比較便利和直接的,并且易于交易方接受并獲得關(guān)注者認(rèn)可,可以說是公允價(jià)值確認(rèn)的理想狀態(tài)。(2)不存在活躍、公開的市場價(jià)格,則在多方詢價(jià)的基礎(chǔ)上,采用適當(dāng)?shù)墓乐捣椒?或由評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估,作為確認(rèn)公允價(jià)值的基準(zhǔn)如果資產(chǎn)交易或負(fù)債清償?shù)臉?biāo)的不存在活躍的、公開的交易市場,可以采用適當(dāng)?shù)墓乐捣椒?搭建相應(yīng)的數(shù)據(jù)模型并選用適當(dāng)?shù)膮?shù),參照各方詢價(jià)因素,結(jié)合現(xiàn)金流量折現(xiàn)、期權(quán)定價(jià)等方法確認(rèn)公允價(jià)值。(3)不存在活躍、公開的市場價(jià)格,交易標(biāo)的也不適宜進(jìn)行評(píng)估,并且進(jìn)行多方詢價(jià)存在困難的,可以參考同類交易的市場價(jià)格,作為確認(rèn)公允價(jià)值的基準(zhǔn)在這種方式下,同類交易標(biāo)的價(jià)格無法由市場直接獲得,因此只能用類比的方式,采集同類交易價(jià)格,作為估值的依據(jù)。這樣,如何選擇確定同類交易就成了公允價(jià)值確認(rèn)的關(guān)鍵。同類交易不僅要求選取物與標(biāo)的具有物理上的同質(zhì)性,同時(shí)其實(shí)施載體各要素也應(yīng)具備可比性,比如期望現(xiàn)金流、期限等。這樣,現(xiàn)行會(huì)計(jì)計(jì)量模式是一種以公允價(jià)值為主體,多種計(jì)量模式并存的混合計(jì)量模式,因此,體現(xiàn)出資產(chǎn)屬性也是多種多樣的,既有歷史成本、重置價(jià)值。也有公允價(jià)值、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值等。而現(xiàn)行的資產(chǎn)定義為,指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成,由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。其本質(zhì)特征“未來經(jīng)濟(jì)利益”,因此,資產(chǎn)的價(jià)值不是以企業(yè)現(xiàn)有的資產(chǎn)為基礎(chǔ),也不認(rèn)可投入成本,決定資產(chǎn)價(jià)值取決于未來持續(xù)的現(xiàn)金流及盈利能力,根據(jù)資產(chǎn)的屬性其計(jì)量模式就是現(xiàn)值,因?yàn)橹挥心墁F(xiàn)值反映企業(yè)未來的產(chǎn)出,最恰當(dāng)?shù)胤从澄磥斫?jīng)濟(jì)利益的計(jì)量屬性。其他的計(jì)量模式均不符合資產(chǎn)的定義及屬性,只有在這一屬性無法滿足可靠性和可驗(yàn)性的要求,在具體會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)往往是從投入成本的角度考慮,采用其他的替代計(jì)量屬性,但也要求排除人為估計(jì)等因素干擾,客觀、真實(shí)的反映資產(chǎn)的內(nèi)在價(jià)值。這就進(jìn)一步說明了現(xiàn)值是資產(chǎn)真實(shí)價(jià)值的最近似的反映。不同方法對(duì)資產(chǎn)計(jì)量的結(jié)果都是對(duì)資產(chǎn)現(xiàn)值的代替。因此,根據(jù)資產(chǎn)的屬性采用的計(jì)量模式應(yīng)該是現(xiàn)值或者是以現(xiàn)值為代表的現(xiàn)值混合計(jì)量模式。而不是現(xiàn)在采用的公允價(jià)值計(jì)量模式。

4資產(chǎn)概念的重新定義

由于企業(yè)的資產(chǎn)形態(tài)千差萬別,資產(chǎn)的特性各有不同,因此現(xiàn)行的資產(chǎn)概念的局限性日益凸顯:(1)現(xiàn)行的資產(chǎn)定義不能反映企業(yè)整體資產(chǎn)價(jià)值。企業(yè)的資產(chǎn)包括無形資產(chǎn)和有形資產(chǎn),現(xiàn)行資產(chǎn)的屬性僅對(duì)有形資產(chǎn)進(jìn)行了反映,而對(duì)在企業(yè)經(jīng)營起著重要作用的無形資產(chǎn)去未予反映,主要是因?yàn)?.無形資產(chǎn)難以用貨幣明確計(jì)量;(2)現(xiàn)行資產(chǎn)觀認(rèn)為資產(chǎn)都應(yīng)該是企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)所取得的。即使企業(yè)擁有了某項(xiàng)未來經(jīng)濟(jì)利益,如果沒有明確的交易或事項(xiàng),也不能確認(rèn)為資產(chǎn)。這使得自創(chuàng)商譽(yù)被排除在企業(yè)資產(chǎn)之外,從而使企業(yè)的無形資產(chǎn)未能得到真實(shí)的反映。換而言之,現(xiàn)行會(huì)計(jì)計(jì)量僅反映有形資產(chǎn)價(jià)值或企業(yè)整體資產(chǎn)的一部分。因此,提供的相關(guān)信息無用。特別需要說明,社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到今天,新經(jīng)濟(jì)時(shí)代已經(jīng)到來,企業(yè)的類型具有多樣性的特點(diǎn),傳統(tǒng)企業(yè)主要制造業(yè)為主,以生產(chǎn)、銷售商品為經(jīng)營方式賺取利潤,資產(chǎn)形式主要是有形資產(chǎn);而知識(shí)類企業(yè)主要以提供高附加值的服務(wù)獲得利益,一般不進(jìn)行生產(chǎn)、制造,其資產(chǎn)形式主要以無形資產(chǎn)為主,表現(xiàn)在:品牌、經(jīng)營理念、管理制度、營銷方式、人力資源等,以微軟、思科、搜狐、網(wǎng)易等信息技術(shù)為代表企業(yè),其無形資產(chǎn)是企業(yè)的核心資產(chǎn),并且隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,無形資產(chǎn)的價(jià)值日趨重要,如按傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論計(jì)量這類企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值大打折扣,使企業(yè)的內(nèi)在價(jià)值未能得到完全的反映。因此,我們認(rèn)為,自創(chuàng)的無形資產(chǎn)必須要計(jì)量;(3)現(xiàn)行資產(chǎn)的概念不能完全反映資產(chǎn)的本質(zhì)特征。企業(yè)資產(chǎn)形態(tài)盡管千差萬別,但從發(fā)揮作用來看,可分為經(jīng)營性資產(chǎn)和非經(jīng)營性資產(chǎn),經(jīng)營性資產(chǎn)直接創(chuàng)造企業(yè)的未來經(jīng)營利益,即未來的現(xiàn)金流入,而非經(jīng)營性資產(chǎn)一般不產(chǎn)生現(xiàn)金流入,甚至是現(xiàn)金流出,因此,如果用現(xiàn)行資產(chǎn)概念度量非經(jīng)營性資產(chǎn)的話,從理論上講,非經(jīng)營性資產(chǎn)不是資產(chǎn),則與資產(chǎn)存在的實(shí)際狀態(tài)不符;如果用現(xiàn)值計(jì)量非經(jīng)營性資產(chǎn)的價(jià)值的話,則非經(jīng)營性資產(chǎn)會(huì)出現(xiàn)負(fù)數(shù),顯然不符合資產(chǎn)邏輯。因此,對(duì)非經(jīng)營性資產(chǎn)不能用現(xiàn)值計(jì)量,對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)屬性則不是未來經(jīng)濟(jì)利益,而是它的服務(wù)作用和其提供的利用的功能,因此其計(jì)量的方法應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)的不同屬性采用不同的方法予以計(jì)量,由于資產(chǎn)在不同時(shí)點(diǎn)上具有不同的價(jià)值差異,不同時(shí)點(diǎn)上的資產(chǎn)不具有可比性、可加性,因此,對(duì)于采用歷史成本法計(jì)量的資產(chǎn)價(jià)值,應(yīng)采用技術(shù)方法折算出時(shí)點(diǎn)價(jià)值,從而保證資產(chǎn)的可比性、可加性。從這個(gè)意義上講,現(xiàn)行的資產(chǎn)定義應(yīng)予以修正為:企業(yè)過去的形成,由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)利用的資源。其具有以下特征:(1)資產(chǎn)預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)上利用;(2)資產(chǎn)應(yīng)為企業(yè)擁有或者控制的資源;(3)資產(chǎn)是由企業(yè)過去形成的。它的優(yōu)點(diǎn)在于:(1)擴(kuò)大了資產(chǎn)的范圍。修正后資產(chǎn)概念的范圍包括企業(yè)的有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn),客觀地反映了企業(yè)整體資產(chǎn)價(jià)值;(2)修正后資產(chǎn)概念的本質(zhì)特征包括經(jīng)營性資產(chǎn)和非經(jīng)營性資產(chǎn),其形成的計(jì)量方法可以采用多種計(jì)量模式,從而形成了以現(xiàn)值計(jì)量方法計(jì)量經(jīng)營性資產(chǎn),用其他計(jì)量方法計(jì)量非經(jīng)營性資產(chǎn)的現(xiàn)值混合計(jì)量模式,解決了現(xiàn)行的一種資產(chǎn)屬性采用多種計(jì)量模式反映的弊端,修正后的資產(chǎn)觀認(rèn)為,資產(chǎn)的概念應(yīng)依據(jù)資產(chǎn)在企業(yè)的本質(zhì)特征及功能予以反映,對(duì)能創(chuàng)造未來經(jīng)濟(jì)利益的應(yīng)持未來經(jīng)濟(jì)利益觀,對(duì)不能產(chǎn)生未來經(jīng)濟(jì)利益的資產(chǎn)來說,顯然未來經(jīng)濟(jì)利益觀是不成立的,應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)提供的服務(wù)和功能定義最為恰當(dāng),并可以采用除現(xiàn)值以外的方法予以計(jì)量。修正后的資產(chǎn)定義使資產(chǎn)屬性與計(jì)量模式之間形成了嚴(yán)密的邏輯關(guān)系,客觀、真實(shí)地反映出企業(yè)的整體資產(chǎn)價(jià)值。

篇9

一、資本公積確認(rèn)的時(shí)間有缺陷

根據(jù)會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則，企業(yè)按稅法規(guī)定確定的接受捐贈(zèng)資產(chǎn)的入賬價(jià)值在扣除應(yīng)交納的所得稅后，計(jì)入資本公積。如果企業(yè)接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)金額較大，經(jīng)批準(zhǔn)可在不超過5年的期間內(nèi)分期平均計(jì)入各年度應(yīng)納稅所得額的，根據(jù)解答（三）及其講解，相應(yīng)的資本公積并不是在企業(yè)取得資產(chǎn)的當(dāng)年一次性地確認(rèn)，而是在取得資產(chǎn)的當(dāng)年及以后4年分期平均確認(rèn)，這樣處理值得斟酌。

現(xiàn)舉例說明。A公司2002年取得B公司捐贈(zèng)商品一批，該批接受捐贈(zèng)商品的市場價(jià)格為2600萬元，B公司同時(shí)為A公司開具了增值稅專用發(fā)票，注明增值稅額為442萬元，A公司并未單獨(dú)支付增值稅。假設(shè)A、B公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17％，A公司將取得的商品作庫存商品核算。假設(shè)A公司從2002年起，每年按照會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定確定的利潤總額均為3000萬元，A公司適用的所得稅稅率為33％。假定根據(jù)A公司的現(xiàn)金流情況，經(jīng)稅務(wù)部門批準(zhǔn)，該取得捐贈(zèng)的資產(chǎn)價(jià)值可以在5年的期間內(nèi)分期平均計(jì)入各年度應(yīng)納稅所得額，除接受捐贈(zèng)這一事項(xiàng)以外，沒有其他的納稅調(diào)整事項(xiàng)。

根據(jù)解答（三）及其講解，A公司有關(guān)的會(huì)計(jì)處理為：

（1）在取得接受捐贈(zèng)資產(chǎn)時(shí)：

借：庫存商品

26 000 000元，

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

4 420 000元；

貸：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值——接受捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)價(jià)值 30420 000元。

（2）在接受捐贈(zèng)的當(dāng)年及以后的連續(xù)4年，每年末結(jié)轉(zhuǎn)待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值及確認(rèn)所得稅：

借：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值——接受捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)價(jià)值 6 084 000元（30 420 000÷5），

所得稅

9 900 000元（30 000000×33％）；

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅

11 907 720元（9900 000＋6 084000×33％），

資本公積——接受捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)準(zhǔn)備

4 076 280元［6 084 000×（1－33％）］。

權(quán)責(zé)發(fā)生制不僅是收入、費(fèi)用確認(rèn)的時(shí)間基礎(chǔ)，也是資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益等會(huì)計(jì)要素確認(rèn)的時(shí)間基礎(chǔ)。資本公積屬于所有者權(quán)益，其確認(rèn)的時(shí)間基礎(chǔ)也應(yīng)該是權(quán)責(zé)發(fā)生制。由復(fù)式簿記原理可知，一項(xiàng)資本公積總是伴隨著一項(xiàng)資產(chǎn)的增加（或負(fù)債的減少，下同）而增加的。這說明資本公積以權(quán)責(zé)發(fā)生制為時(shí)間確認(rèn)基礎(chǔ)的具體標(biāo)準(zhǔn)（即確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)依據(jù)）就是相應(yīng)的資產(chǎn)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為時(shí)間確認(rèn)基礎(chǔ)的具體標(biāo)準(zhǔn)。資產(chǎn)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為時(shí)間確認(rèn)基礎(chǔ)的具體標(biāo)準(zhǔn)是交易或事項(xiàng)已經(jīng)發(fā)生，即資產(chǎn)已從其他主體取得。于是，資本公積以權(quán)責(zé)發(fā)生制為時(shí)間確認(rèn)基礎(chǔ)的具體標(biāo)準(zhǔn)也就是交易或事項(xiàng)已經(jīng)發(fā)生，即資產(chǎn)已從其他主體取得。這說明資產(chǎn)取得的時(shí)間就是相應(yīng)資本公積的權(quán)利確認(rèn)的時(shí)間。

可見，企業(yè)接受捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)的捐贈(zèng)收入計(jì)入應(yīng)納稅所得額的標(biāo)準(zhǔn)時(shí)間并不是會(huì)計(jì)確認(rèn)相應(yīng)資本公積的時(shí)間。也就是說，不能因?yàn)榫栀?zèng)收入按稅法可以在不超過5年的期間內(nèi)分別平均地計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得額，會(huì)計(jì)也跟著分期平均地確認(rèn)相應(yīng)的資本公積。該資本公積應(yīng)該以非貨幣性資產(chǎn)的取得為其確認(rèn)的時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)。在這里，企業(yè)接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)是一次性地取得的，所以相應(yīng)的資本公積也應(yīng)該在取得資產(chǎn)的當(dāng)年一次性地確認(rèn)，而不應(yīng)分期平均地確認(rèn)。

按照解答（三）及其講解的方法分期平均地確認(rèn)該資本公積，盡管并不其最后的確認(rèn)的總數(shù)，但這一做法違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制，推后了大部分資本公積確認(rèn)的時(shí)間，從而影響了企業(yè)期末財(cái)務(wù)狀況的真實(shí)性。

二、各年的納稅調(diào)整金額并非都是永久性差異

根據(jù)解答（三）及其講解，企業(yè)因接受捐贈(zèng)金額較大的經(jīng)批準(zhǔn)可在不超過5年的期間內(nèi)分期平均計(jì)入各年度應(yīng)納稅所得額的非貨幣性資產(chǎn)而產(chǎn)生的各年度納稅調(diào)整金額，均為永久性差異。上例中，A公司在2002年至2006年間每年因受贈(zèng)資產(chǎn)而產(chǎn)生的納稅調(diào)整金額6084000元（30 420 000÷5），均為永久性差異。

我們知道，所得稅納稅差異可分為永久性差異和暫時(shí)性差異。其中，永久性差異是指某一會(huì)計(jì)期間，由于會(huì)計(jì)和稅法在收益、費(fèi)用或損失時(shí)的口徑不同所產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異。暫時(shí)性差異是指在資產(chǎn)負(fù)債表中一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面金額與其稅基之間的差額。暫時(shí)性差異將使未來期間的稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間出現(xiàn)差異，這些差異或者是時(shí)間性差異，或者不是時(shí)間性差異。如果會(huì)計(jì)與稅法在確認(rèn)收益、費(fèi)用或損失時(shí)的口徑相同但時(shí)間不同，那么與暫時(shí)性差異相應(yīng)的稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異就是時(shí)間性差異；如果會(huì)計(jì)與稅法在確認(rèn)收益、費(fèi)用或損失時(shí)的口徑不同，那么與暫時(shí)性差異相應(yīng)的稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異就不是時(shí)間性差異。這種與暫時(shí)性差異相應(yīng)的不是時(shí)間性差異的稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異，盡管與永久性差異一樣，都是因會(huì)計(jì)與稅法在確認(rèn)收益、費(fèi)用或損失時(shí)的口徑不同所致，但永久性差異是本期稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異，不會(huì)對(duì)未來的所得稅產(chǎn)生影響；與暫時(shí)性差異相應(yīng)的不是時(shí)間性差異的稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異是未來期間稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異，會(huì)計(jì)對(duì)未來的所得稅產(chǎn)生影響。

顯然，因接受捐贈(zèng)金額較大的經(jīng)批準(zhǔn)可在不超過5年的期間內(nèi)分期計(jì)入各年度應(yīng)納稅所得額的非貨幣性資產(chǎn)而產(chǎn)生的各年度納稅調(diào)整金額，是因制度與稅法在確認(rèn)收益時(shí)的口徑不同所引起的稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異。但是，正如以上的道理，這種各年度的差異并非都是永久性差異。只有本年度稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異才是永久性差異，未來期間稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異則并不是永久性差異，而是由暫時(shí)性差異所引起的不是時(shí)間性差異的稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異。上例中，A公司從2002年至2006年各年的納稅調(diào)整金額，只有2002年的6084 000元是永久性差異，未來4年每年的6 084 000元?jiǎng)t是由暫時(shí)性差異所引起的不是時(shí)間性差異的稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異。

三、未來期間應(yīng)交的所得稅應(yīng)通過“遞延稅款”科目核算

根據(jù)解答（三）及其講解，企業(yè)對(duì)于因接受捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)而產(chǎn)生的未來期間應(yīng)交納的所得稅，不是通過“遞延稅款”科目核算，而是通過“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目核算。前已述及，在上例中A公司按解答（三）及其講解的會(huì)計(jì)處理，在2002年確認(rèn)了未來期間（2003年至2006年）應(yīng)交的所得稅8030 880元（30 420 000×33％÷5×4），并將其記入了“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目的貸方。

未來期間應(yīng)交納的所得稅通過“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目核算不如通過“遞延稅款”科目核算合適。其理由是：

由本文第二部分所述可見，這里的未來期間應(yīng)交納的所得稅是暫時(shí)性差異的所得稅金額。在所得稅會(huì)計(jì)中，暫時(shí)性差異的所得稅影響金額一般應(yīng)通過“遞延稅款”科目核算?！斑f延稅款”科目可清楚地表達(dá)出所核算的就是未來期間應(yīng)交納（或可抵減）的所得稅?！按D(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”只是一個(gè)起過渡作用的科目，它不能清楚地表達(dá)其核算的內(nèi)容。

基于以上分析，上例中A公司有關(guān)的會(huì)計(jì)處理應(yīng)為：

1. 2002年的會(huì)計(jì)處理：

①取得資產(chǎn)時(shí)：

借：庫存商品

26 000 000元，

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 4 420 000元；

貸：資本公積——接受捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)準(zhǔn)備 30 420 000元

②年末與所得稅有關(guān)的分錄：

借：所得稅

9 900 000元（30 000 000×33％）；

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 9 900 000元；

借：資本公積——接受捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)準(zhǔn)備 10 038 600元，

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅

2 007 720元（30 420000×33％÷5），

遞延稅款

8 030 880元（2 007 720×4）。

2. 從2003年至2006年，A公司每年末有關(guān)所得稅的分錄：

①借：所得稅

9 900 000元；

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅

9 900 000元。

②借：遞延稅款

篇10

關(guān)鍵詞:企業(yè)固定資產(chǎn);減值準(zhǔn)備;累計(jì)折舊

計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的一個(gè)突出特點(diǎn),大部分的減值準(zhǔn)備都是其對(duì)應(yīng)資產(chǎn)的唯一減項(xiàng),只有固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是與累計(jì)折舊共同作為固定資產(chǎn)的減項(xiàng)。在實(shí)踐中,人們往往認(rèn)為折舊是為了避免固定資產(chǎn)發(fā)生減值而計(jì)提的準(zhǔn)備,因而再對(duì)固定資產(chǎn)提取減值準(zhǔn)備顯得多余。鑒于這種認(rèn)識(shí)的普遍性,筆者認(rèn)為有必要分析折舊的實(shí)質(zhì),對(duì)固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與累計(jì)折舊的關(guān)系進(jìn)行分析研究。

一、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與累計(jì)折舊二者的關(guān)系

(一)兩者的聯(lián)系

1.兩者都核算固定資產(chǎn)價(jià)值的降低。無論是固定資產(chǎn)凈值的減損,還是固定資產(chǎn)價(jià)值的轉(zhuǎn)移,都意味著固定資產(chǎn)價(jià)值降低了。固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與累計(jì)拆舊作為固定資產(chǎn)的減項(xiàng),共同反映這一價(jià)值的降低,使得最終的固定資產(chǎn)凈值等于可收回金額。

2.兩者計(jì)提的原因有相同之處。從兩者的涵義可以看出,技術(shù)進(jìn)步和遭受破壞使得固定資產(chǎn)價(jià)值降低是兩者計(jì)提準(zhǔn)備或多計(jì)提折舊的共同原因。

(二)兩者的區(qū)別

1.兩者的性質(zhì)及目的不同。折舊表示的是固定資產(chǎn)價(jià)值的減損,主要是由于固定資產(chǎn)參與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)而形成的價(jià)值轉(zhuǎn)移,它把固定資產(chǎn)的價(jià)值按照一定標(biāo)準(zhǔn)分?jǐn)偟焦潭ㄙY產(chǎn)預(yù)計(jì)可使用的年限內(nèi),以實(shí)現(xiàn)收入與費(fèi)用的配比。期末累計(jì)折舊反映的是企業(yè)估計(jì)的固定資產(chǎn)已轉(zhuǎn)移價(jià)值的余額,將其作為固定資產(chǎn)原值的備抵項(xiàng),可以反映出固定資產(chǎn)的賬面凈值。可見,折舊并不表示資產(chǎn)實(shí)際的破損,也不意味著經(jīng)過一段時(shí)期后固定資產(chǎn)市價(jià)下跌。簡而言之,折舊是成本分?jǐn)偡椒?而非資產(chǎn)評(píng)價(jià)方法。而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備實(shí)質(zhì)上是從"資產(chǎn)是預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益"的角度出發(fā),對(duì)可收回金額與賬面凈值進(jìn)行定期比較。當(dāng)可收回金額低于賬面凈值時(shí),確認(rèn)固定資產(chǎn)發(fā)生了減值,要計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,從而調(diào)整固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值,以使賬面價(jià)值能真實(shí)、客觀地反映該資產(chǎn)在當(dāng)前市場上的實(shí)際價(jià)值。固定資產(chǎn)減值所表示的這種價(jià)值減損,主要是由于企業(yè)外部環(huán)境或內(nèi)部因素的變化而引起的,與生產(chǎn)經(jīng)營的關(guān)系不大,可能發(fā)生也可能不發(fā)生,具有很大的不確定性,更需要依賴會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷?？梢?減值準(zhǔn)備是某一時(shí)點(diǎn)由于公允市價(jià)的變動(dòng)而需調(diào)整固定資產(chǎn)賬面價(jià)值的部分,它反映的是固定資產(chǎn)當(dāng)前價(jià)值,是一種資產(chǎn)的評(píng)價(jià)方法。

2.兩者針對(duì)的對(duì)象不同。累計(jì)折舊作為備抵項(xiàng)目是針對(duì)固定資產(chǎn)原值而言的,固定資產(chǎn)原值扣減累計(jì)折舊反映的是固定資產(chǎn)賬面凈值。固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備則是針對(duì)固定資產(chǎn)凈值而言的,因?yàn)楫?dāng)固定資產(chǎn)原值發(fā)生減值時(shí),如果企業(yè)已事先考慮到而采用加速折舊法計(jì)提折舊,固定資產(chǎn)可收回凈值不一定會(huì)低于賬面凈值,那么此時(shí)就不會(huì)計(jì)提減值準(zhǔn)備。所以,固定資產(chǎn)減值雖然是通過期末對(duì)固定資產(chǎn)逐項(xiàng)進(jìn)行檢查得出的,但是它不是固定資產(chǎn)原值的減項(xiàng),而是固定資產(chǎn)凈值的減項(xiàng)。

二、固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后的折舊核算問題

鑒于累計(jì)折舊和固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備都是固定資產(chǎn)的準(zhǔn)備項(xiàng)目,一方的變動(dòng)必然引起另一方的調(diào)整,《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――固定資產(chǎn)》規(guī)定:“已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)按照該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率和折舊額。因固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊額時(shí),對(duì)此前已計(jì)提的累計(jì)折舊不作調(diào)整。”由此可見,固定資產(chǎn)在折舊計(jì)提期間,減值因素的發(fā)生必然影響固定資產(chǎn)的折舊率和折舊額。

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)從取得固定資產(chǎn)的次月起,合理估計(jì)折舊年限和折舊額。為此,計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后,企業(yè)應(yīng)當(dāng)重新復(fù)核固定資產(chǎn)的折舊方法、預(yù)計(jì)使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值,并區(qū)別情況采用不同的處理方法。

(一)變更折舊計(jì)提方法。如果固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式發(fā)生了重大改變,則應(yīng)當(dāng)相應(yīng)改變固定資產(chǎn)折舊方法,并按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》中的會(huì)計(jì)政策變更規(guī)定,追溯調(diào)整原折舊額。

(二)變更折舊計(jì)提年限。如果固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命發(fā)生變更,企業(yè)應(yīng)當(dāng)相應(yīng)改變固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命,并按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》中的會(huì)計(jì)估計(jì)變更規(guī)定,采用未來適用法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

三、對(duì)固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和折舊的思考

(一)固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是否需按單項(xiàng)計(jì)提

根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)于期末對(duì)固定資產(chǎn)逐項(xiàng)進(jìn)行檢查,并按單項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備;而在固定資產(chǎn)準(zhǔn)則中,未明確規(guī)定需逐項(xiàng)檢查、按單項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備。筆者認(rèn)為,通常固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)按單項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提,但在特殊情況下,當(dāng)多項(xiàng)固定資產(chǎn)減值原因一致、減值情況相同時(shí)可考慮合并計(jì)提減值準(zhǔn)備。如企業(yè)某條生產(chǎn)流水線的設(shè)備,因技術(shù)更新該生產(chǎn)線已屬落后,其生產(chǎn)的產(chǎn)品一直出現(xiàn)虧損,目前設(shè)備市價(jià)也遠(yuǎn)低于其賬面價(jià)值;根據(jù)測算,該生產(chǎn)線設(shè)備整體銷售凈價(jià)估計(jì)為賬面價(jià)值的60%,所以該生產(chǎn)線上的各項(xiàng)設(shè)備可統(tǒng)一按賬面價(jià)值的40%計(jì)提減值準(zhǔn)備,不需對(duì)該生產(chǎn)線上各項(xiàng)設(shè)備單獨(dú)估價(jià)并計(jì)提減值準(zhǔn)備。

(二)固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的披露