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[關(guān)鍵詞] 稅法價值公平效率優(yōu)先

稅收是國家財政收入最主要的來源，同時也是國家實(shí)現(xiàn)對經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控的兩大杠桿之一。所以稅法作為調(diào)整稅收關(guān)系的法律規(guī)范，與其他法律相比，除具有一般法的特征外，還被打上了稅收的烙印。對稅法的學(xué)習(xí)和研究，都應(yīng)從法學(xué)和稅收學(xué)兩個方面進(jìn)行。

一、 法的價值

龐德指出，“價值問題雖然是一個困難的問題，但它是法律科學(xué)所不能回避的。”“在法律史的各個經(jīng)典時期，無論在古代和近代世界里，對價值準(zhǔn)則的論證、批判或合乎邏輯的適用，都曾是法學(xué)家們的主要活動?！辈┑呛ＤJ(rèn)為，“任何值得被稱為法律制度的制度，必須關(guān)注某些超越特定社會結(jié)構(gòu)和社會結(jié)構(gòu)相對性的基本價值”。

由此可見，法律價值是法學(xué)中的基本命題，其主要有三層含義：一是指法律本身的價值；二是指法律促進(jìn)哪些價值；三是發(fā)生價值沖突時法律依據(jù)什么標(biāo)準(zhǔn)做出評價。任何法律的創(chuàng)制、遵守和實(shí)施，都應(yīng)當(dāng)而且首先應(yīng)當(dāng)考慮法的價值。

1.法的公平價值?！胺ㄊ巧屏脊g(shù)”，“公平是一項(xiàng)神圣的法律，一種先于所有法律的法律，一種派生出各種法律的法律”，“正義只有通過良好的法律才能實(shí)現(xiàn)”這些法學(xué)格言和法的定義表明法與公平正義是不可分的。所以無論從何種意義上講，公平都是極為重要的法律價值，這一點(diǎn)已成為一種共識。

盡管正義（即公平）“具有―張普洛透斯似的臉，變幻無常、隨時可呈不同形狀，并具有極不相同的面貌”，但其基本內(nèi)核還是可以把握的。正如比利時法學(xué)家佩雷爾曼所說，不管人們出自何種目的，在何種場合適用“公平”的概念，它總是意味著某種平等，即給予從某一特殊觀點(diǎn)看來是平等的人，屬于同一范圍或階層的人同樣的對待。即同樣地對待在有關(guān)方面相同的人；不同樣地對待在有關(guān)方面不相同的人。

如果在一定社會物質(zhì)生活條件和文化條件下，某人該得到與他人同樣的獎賞或懲罰，但實(shí)際上未獲得，這就是非正義，我們稱之為“普遍的非正義”，它與一個國家的法制有關(guān)。

2.法的效率價值。效率是法律重要的目的價值，法律發(fā)揮社會作用的目的之一就在于保護(hù)并促進(jìn)效率?，F(xiàn)代社會的法律，從實(shí)體法到程序法，從根本法到普通法，從成文法到不成文法，都有或應(yīng)有其內(nèi)在的經(jīng)濟(jì)邏輯和宗旨：以有利于提高效率的方式分配資源，并以權(quán)利和義務(wù)的規(guī)定保障資源的優(yōu)化配置和使用。

法律促進(jìn)效率的途徑主要有：(1) 承認(rèn)并保障物質(zhì)利益，從而鼓勵人們?yōu)橹镔|(zhì)利益而奮斗；（2）確認(rèn)和保護(hù)產(chǎn)權(quán)關(guān)系，鼓勵人們?yōu)橹б娴哪康亩加小⑹褂没蜣D(zhuǎn)讓財產(chǎn)；（3）確認(rèn)、保護(hù)和創(chuàng)造最有效率的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行模式，使之容納更多的生產(chǎn)力；（4）維持交易秩序，實(shí)現(xiàn)自由競爭。

3. 法的價值體系序列。法的諸多價值如秩序、公平、自由、效率等構(gòu)成了法的價值體系，在這一體系中，公平價值是法的價值體系的基礎(chǔ)，如果沒有公平價值，則法的任何其他價值都無法得到保障或?qū)崿F(xiàn)；其對部門法的意義是如此之普遍地被認(rèn)同，以至于大多數(shù)部門法學(xué)的基本理論已經(jīng)無須再對公平價值問題做出更多的研究。

羅爾斯亦認(rèn)為：“正義是社會制度的首要價值，正像真理是思想體系的首要價值一樣。……某些法律和制度，不管他們?nèi)绾斡行屎陀袟l理，只要它們非正義，就必須加以改造或廢除”。

二、 稅收的原則

稅收作為國家憑借其政治權(quán)力無償?shù)卣加猩鐣镔|(zhì)財富的一種形式，其源泉是社會物質(zhì)財富。要使稅收保持自己的質(zhì)，就必須對其所課征的范圍和份額依據(jù)一定的原則做出規(guī)定。而稅收的原則中就包括公平原則和效率原則。

1.稅收的效率原則。 稅收效率除稅收行政效率，即征收管理成本與稅收收入的比率衡量外，還包括稅收經(jīng)濟(jì)效率。稅收經(jīng)濟(jì)效率包括因稅收的調(diào)節(jié)，優(yōu)化了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，提高了資源配置效率，促進(jìn)了社會經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定發(fā)展和生態(tài)平衡而產(chǎn)生的間接收益。這主要是指稅法的宏觀調(diào)控法作用，也即是從整個經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)的范圍看稅收效率原則。

具體說來，征稅過程特別是稅收政策的運(yùn)用，如果提高了資源配置效率和宏觀經(jīng)濟(jì)效益，那么稅收就產(chǎn)生使經(jīng)濟(jì)收益增加的效應(yīng)。例如在市場機(jī)制不健全的國家，通過稅收機(jī)制的調(diào)整，適時地引導(dǎo)資金進(jìn)入急需發(fā)展的產(chǎn)業(yè)，限制某些產(chǎn)業(yè)的過熱投入，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，對提高宏觀經(jīng)濟(jì)效益有利；而運(yùn)用鼓勵投資的稅收政策，對投資不足的國家吸引外資，以更快地發(fā)展經(jīng)濟(jì)有積極作用；得當(dāng)?shù)剡\(yùn)用關(guān)稅政策，對本國產(chǎn)業(yè)自主發(fā)展意義重大。

2.稅收的公平原則。稅收公平的含義是多元的，它包含三個層次的意思：第一層次是稅收負(fù)擔(dān)的公平， “稅法上人人平等”；第二層次是稅收的經(jīng)濟(jì)公平，它要求對因天賦和勞動貢獻(xiàn)以外的差別所引起的收入進(jìn)行調(diào)節(jié)；第三層是稅收的社會公平，要保證出生和天賦較低的人的基本生活。

在以上的理解中，稅收負(fù)擔(dān)的公平是最基本的要求，即經(jīng)濟(jì)情況相同、納稅能力相等的納稅人，其稅收負(fù)擔(dān)也應(yīng)相等。具體要求應(yīng)該有這樣兩點(diǎn)：（1）任何人均需課稅，不存在免稅的特權(quán)階層；（2）對本國人和外國人在課稅上一視同仁。而稅收的經(jīng)濟(jì)公平，是一種近乎理想的更高的要求，在我們當(dāng)前的情況下，是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能實(shí)現(xiàn)的。至于稅收的社會公平，實(shí)際是已經(jīng)屬于倫理學(xué)和社會保障的范疇了。

三、 公平優(yōu)先，兼顧效率

“效率優(yōu)先，兼顧公平”這句話于我們已是耳熟能詳，且奉為真理，似乎在任何情況下都應(yīng)遵守和堅(jiān)持。但我們常常忘了，要求注重效率應(yīng)是在初次分配中。即在微觀領(lǐng)域的收入分配中，要把效率放在第一位，使人們之間合理拉開收入差距，以此鼓勵各種生產(chǎn)要素的所有者把持有的生產(chǎn)要素投入到經(jīng)濟(jì)活動中去，以促進(jìn)社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。而稅收則是對國民收入的再分配，具有調(diào)節(jié)收入分配的功能。在這個過程中，要注重公平，以縮小收入的懸殊，以及保障無收入和低收入者的生活。即要求在宏觀領(lǐng)域中，從整個社會的角度來看，把公平放在突出的位置。

四、小結(jié)

綜上所述，我們似乎可以這樣認(rèn)為：效率亦稅法所欲也，公平亦稅法所欲也，二者不可并重，應(yīng)舍效率而取公平也。所以，稅法遵循的原則應(yīng)為“公平優(yōu)先，兼顧效率”。

參考文獻(xiàn)：

[1]張文顯:《法理學(xué)》.高等教育出版社，1999年第10版

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（一）稅收籌劃的概念

稅收籌劃是納稅人在法律許可的范圍內(nèi)，根據(jù)政府的稅收政策導(dǎo)向，通過經(jīng)營活動的事先籌劃或安排進(jìn)行納稅方案的優(yōu)化選擇，以盡可能地減輕稅收負(fù)擔(dān)，獲得稅收利益的合法行為。由于稅收籌劃在客觀上可以降低稅收負(fù)擔(dān)，因此，稅收籌劃又被稱為“節(jié)稅”。舉一個簡單的例子：企業(yè)要走出國門，進(jìn)行跨國投資，在哪個國家辦企業(yè)，就應(yīng)了解哪個國家的稅收政策，以決定是辦分公司還是子公司。如果這個國家稅率較低，就可以設(shè)立子公司；如果稅率較高，則可以考慮辦分公司，這就是稅收方案的選擇問題，實(shí)際上就是一項(xiàng)稅收籌劃活動。在西方的大公司里，一般都設(shè)有稅收籌劃的專門機(jī)構(gòu)，它的稅收籌劃人員每年可以給公司節(jié)約一筆數(shù)額可觀的資金。目前，稅收籌劃在發(fā)達(dá)國家已成為令人羨慕的職業(yè)，在會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所有專門人員從事這項(xiàng)工作。在我國，稅收籌劃還是一個新鮮事物，但同時也蘊(yùn)藏著重要的商機(jī)?？梢灶A(yù)見，在未來的二十年里，稅收籌劃將逐漸成為中國的一項(xiàng)“朝陽產(chǎn)業(yè)”。

（二）稅收籌劃的特征

從稅收籌劃的產(chǎn)生及其定義來看，稅收籌劃有以下五個主要特征：

第一，合法性。稅收籌劃是根據(jù)現(xiàn)行法律、法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行的選擇行為，是完全合法的。不僅是合法的，在很多情況下，稅收籌劃的結(jié)果也是國家稅收政策所希望的行為。我們要在法律許可的范圍內(nèi)進(jìn)行稅收籌劃，而不能通過違法活動來減輕稅負(fù)。

第二，選擇性。企業(yè)經(jīng)營、投資和理財活動是多方面的，如針對某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)行為稅法有兩種以上的規(guī)定可選擇時，或者完成某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動有兩種以上方案供選用時，就存在稅收籌劃的可能。通常，稅收籌劃是在若干方案中選擇稅負(fù)最輕或整體效益最大的方案。例如，企業(yè)對于存貨的計價，有先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、零售價法等，企業(yè)應(yīng)對物價因素、稅法規(guī)定進(jìn)行綜合考慮、權(quán)衡，以確定最佳納稅效果。

第三，籌劃性。稅負(fù)對于企業(yè)來說是可以控制的，在應(yīng)稅義務(wù)發(fā)生之前，企業(yè)可以通過事先的籌劃安排，如利用稅收優(yōu)惠規(guī)定等，適當(dāng)調(diào)整收入和支出，對應(yīng)納稅額進(jìn)行控制。從稅收法律主義的角度來講，稅收要素是由法律明確規(guī)定的，因此，從理論上講，應(yīng)該納多少稅似乎也應(yīng)當(dāng)是法律所明確規(guī)定的。但法律所規(guī)定的僅僅是稅收要素，即納稅主體、征稅對象、稅基、稅率、稅收減免等，而無法規(guī)定納稅人的應(yīng)稅所得，也就是說，法律無法規(guī)定納稅人的稅基的具體數(shù)額，這樣就給納稅人通過適當(dāng)安排自己的經(jīng)營活動來減少稅基提供了可能。由于納稅人所籌劃的僅僅是應(yīng)稅事實(shí)行為，并沒有涉及法律規(guī)定的稅收要素，因此，稅收籌劃與稅收法律主義是不矛盾的。

第四，目的性。企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的目的，就是要在法律允許的范圍內(nèi)最大限度地減輕稅收負(fù)擔(dān)，降低稅收成本，從而增加資本總體收益。具體可分為兩層：一是要選擇低稅負(fù)，低稅負(fù)就意味著低成本，高資本回收率；二是推遲納稅時間，取得遲延納稅的收益。這里要注意的是，不能僅僅考慮某一個稅種，而要從企業(yè)的總體稅負(fù)考慮，否則就可能出現(xiàn)在某一個稅種上減輕了負(fù)擔(dān)，而在另外一個稅種上增加了負(fù)擔(dān)，總體上沒有獲得任何稅收利益，甚至還加重了企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的情況。因此，從整體角度進(jìn)行稅收籌劃是非常必要的。

第五，機(jī)率性。稅收籌劃是一種事先安排，涉及較多的不確定性因素，其成功率并非百分之百；同時，稅收籌劃的經(jīng)濟(jì)效益也是一個預(yù)估的范圍，不是絕對數(shù)字。因此，企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時應(yīng)盡量選擇成功概率較大的方案。從地域范圍來劃分，稅收籌劃可以分為國內(nèi)稅收籌劃和國際稅收籌劃。國內(nèi)籌劃是針對本國稅法進(jìn)行的，主要考慮的因素有稅種的差別、稅收優(yōu)惠政策、成本費(fèi)用的列支等。國際稅收籌劃則要考慮不同國家、國際組織的稅法規(guī)定，相關(guān)國家的稅收協(xié)定等。中國企業(yè)和美國企業(yè)之間進(jìn)行貿(mào)易，就要熟悉美國的稅法規(guī)定，如美國的網(wǎng)上交易實(shí)行零稅率，如果我們不了解，就無法據(jù)此進(jìn)行稅收籌劃活動。在實(shí)務(wù)中，我們還應(yīng)關(guān)心一些法律前沿和技術(shù)前沿問題，以更好地設(shè)計企業(yè)的稅收籌劃活動。

二、稅收籌劃的前提

稅收籌劃并不是在任何條件和環(huán)境下都可以進(jìn)行的。我國在很長一段時間內(nèi)沒有稅收籌劃，就是因?yàn)樯胁痪邆涠愂栈I劃的條件。然而，隨著稅收法治的逐步完善以及對納稅人權(quán)利保護(hù)的不斷增強(qiáng)，我國已初步具備了稅收籌劃的條件。

（一）稅收法治的完善

稅收法治是實(shí)現(xiàn)了稅收法律主義以及依法治稅的一種狀態(tài)。稅收法治完善的基本前提是稅收立法的完善。這是因?yàn)槎愂栈I劃是在法律所允許的范圍內(nèi)進(jìn)行的，如果沒有完備的法律，則一方面無法確定自己所進(jìn)行的籌劃是否屬于法律所允許的范圍，另一方面，納稅人往往通過鉆法律的漏洞來達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的，而沒有必要耗費(fèi)人力、物力進(jìn)行稅收籌劃。

（二）納稅人權(quán)利的保護(hù)

納稅人權(quán)利保護(hù)也是稅收籌劃的前提，因?yàn)槎愂栈I劃本身就是納稅人的基本權(quán)利——稅負(fù)從輕權(quán)的體現(xiàn)。稅收是國家依據(jù)法律的規(guī)定對具備法定稅收要素的人所作的強(qiáng)制征收，稅收不是捐款，納稅人沒有繳納多于法律所規(guī)定的納稅義務(wù)的必要。納稅人在法律所允許的范圍內(nèi)選擇稅負(fù)最輕的行為是納稅人的基本權(quán)利，也是自由法治國中“法不禁止即可為”原則的基本要求。如果對納稅人權(quán)利都不承認(rèn)或者不予重視，那么作為納稅人權(quán)利之一的稅收籌劃權(quán)當(dāng)然也得不到保障。世界稅收籌劃比較發(fā)達(dá)的國家都是納稅人權(quán)利保護(hù)比較完備的國家，而納稅人權(quán)利保護(hù)比較完備的國家也都是稅收籌劃比較發(fā)達(dá)的國家。

我國的稅收籌劃之所以姍姍來遲，其中一個很重要的原因就是不重視納稅人權(quán)利保護(hù)。稅收籌劃作為納稅人的一項(xiàng)基本權(quán)利，應(yīng)當(dāng)?shù)玫椒傻谋Ｗo(hù)，得到整個社會的鼓勵與支持。應(yīng)當(dāng)看到，我國納稅人權(quán)利保護(hù)的水平在不斷提高，因此，稅收籌劃也必將在納稅人行使自己權(quán)利的過程中不斷發(fā)展壯大。

三、稅收籌劃應(yīng)遵循的基本原則

稅收籌劃是一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)價值巨大、技術(shù)層次較高的業(yè)務(wù)。開展稅收籌劃工作，政府與企業(yè)均能從中受益。對企業(yè)而言，有可能實(shí)現(xiàn)稅后利潤最大化；對政府來講，則有助于體現(xiàn)稅收法律及政策的導(dǎo)向功能，促進(jìn)稅收法律法規(guī)的完善。

盡管稅收籌劃是一項(xiàng)技術(shù)性很強(qiáng)的綜合工作，但在籌劃過程中，還應(yīng)遵循一些基本的原則。

1.賬證完整原則。完整的賬簿憑證，是稅收籌劃是否合法的重要依據(jù)。如果企業(yè)賬簿憑證不完整，甚至故意隱藏或銷毀賬簿憑證，就有可能演變?yōu)橥刀愋袨椤Ｒ虼?，保證賬證完整，是稅收籌劃的最基本原則。

2.綜合衡量原則。企業(yè)稅收籌劃要從整體稅負(fù)來考慮：應(yīng)同時衡量“節(jié)稅”與“增收”的綜合效果。稅收籌劃的本意在于企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中把稅收成本作為一項(xiàng)重要的成本予以考慮，而不是一味強(qiáng)調(diào)降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，不考慮因此有可能導(dǎo)致的企業(yè)其他成本的增加。因此，如果某項(xiàng)方案降低了稅收負(fù)擔(dān)，但增加了其他的成本，比如工資成本、原材料成本或基本建設(shè)成本等，則這種方案就不一定是最理想的方案。

3.所得歸屬原則。企業(yè)應(yīng)對應(yīng)稅所得實(shí)現(xiàn)的時間、來源、歸屬種類以及所得的認(rèn)定等作出適當(dāng)合理的安排，以達(dá)到減輕所得稅稅負(fù)的目的。稅法對于不同時間實(shí)現(xiàn)的所得、不同來源的所得、不同性質(zhì)的所得所征收的稅收往往是不同的，因此，如果企業(yè)能在法律所允許的范圍內(nèi)適當(dāng)進(jìn)行所得的安排，就有可能實(shí)現(xiàn)降低所得稅負(fù)擔(dān)的目標(biāo)。

4.充分計列原則。凡稅法規(guī)定可列支的費(fèi)用、損失及扣除項(xiàng)目應(yīng)充分列扣。充分列扣一般有四種途徑：一是適當(dāng)縮短以后年度必須分?jǐn)偟馁M(fèi)用的期限，如可對某些設(shè)備采用加速折舊法，縮短無形資本攤銷期限；二是以公允的會計方法增加損失或費(fèi)用，如在通貨膨脹較嚴(yán)重時期，可對原材料的成本采用后進(jìn)先出法計價；三是改變支出方式以增加列支損失和費(fèi)用；四是增加或避免漏列可列支扣除項(xiàng)目。充分計列原則所減輕的主要是企業(yè)所得稅稅負(fù)，因?yàn)槠髽I(yè)所得稅是對凈所得征稅，充分計列了各種費(fèi)用、損失和扣除項(xiàng)目就相應(yīng)降低了應(yīng)稅所得和企業(yè)所得稅，也就達(dá)到了稅收籌劃的目的。當(dāng)然，這里所謂的“充分”是指在法律所允許的限度內(nèi)，而并不是說企業(yè)可以任意地“充分”，否則就可能演變?yōu)檫`法避稅或者偷稅。

5.利用優(yōu)惠原則。利用各種稅收優(yōu)惠政策和減免規(guī)定進(jìn)行稅收籌劃，所達(dá)到的節(jié)稅效果很好，而且風(fēng)險很小，甚至沒有什么風(fēng)險。因?yàn)槎愂諆?yōu)惠政策都是國家所鼓勵的行為，是符合國家稅收政策的，因此，其合法性沒有問題。比如，現(xiàn)在開發(fā)中西部地區(qū)有稅收優(yōu)惠，企業(yè)可以把一部分產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)移到中西部地區(qū)，以利用稅收優(yōu)惠，獲得稅收收益。

6.優(yōu)化投資結(jié)構(gòu)原則。企業(yè)投資資金來源于負(fù)債和所有者權(quán)益兩部分。稅法對負(fù)債的利息支出采用從稅前利潤中扣除的辦法，而對股息支出則采用稅后利潤中扣除的辦法。因此，合理地組合負(fù)債和所有者權(quán)益資金在投資中的結(jié)構(gòu)，可以降低企業(yè)稅負(fù)，最大限度地提高投資收益。

7.選擇機(jī)構(gòu)設(shè)置原則。不同性質(zhì)的機(jī)構(gòu)，由于納稅義務(wù)的不同，稅負(fù)輕重也不同。稅收籌劃要考慮企業(yè)組織形態(tài)。如母子公司分別是納稅主體，分公司要繳納20%預(yù)提所得稅，子公司所得稅率為33%.企業(yè)擬在某地投資，是設(shè)立總公司還是分公司，是母公司還是子公司，需要慎重考慮。

8.選擇經(jīng)營方式原則。經(jīng)營方式不同，適用稅率也不一樣。因此，企業(yè)可靈活選擇批發(fā)、零售、代銷、自營、租賃等不同的經(jīng)營方式，以降低稅負(fù)。

以上基本原則需要在稅收籌劃的過程中綜合考慮、綜合運(yùn)用，而不能只關(guān)注某一個或某幾個原則，而忽略了其他原則，否則就可能顧此失彼，最終達(dá)不到稅收籌劃的目的。另外必須強(qiáng)調(diào)的是，以上基本原則都必須在法律所允許的限度內(nèi)，或者說合法原則是最初的原則也是最后的原則。

四、稅收籌劃與偷、避稅的關(guān)系

（一）稅收籌劃與偷稅的關(guān)系

稅收籌劃與偷稅存在本質(zhì)的區(qū)別：前者是合法的，后者是違法的。偷稅是有意采取欺騙手段違反稅法來逃避應(yīng)繳稅款，采取的手段有偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出或不列、少列收入等，這種行為違背了稅收法律主義，是稅法所禁止的行為，偷稅者應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。而稅收籌劃是在法律所許可的范圍內(nèi)，對多種納稅方案（其中任何一個方案都是法律允許的，起碼是法律沒有明確禁止的）進(jìn)行比較，按稅負(fù)最輕擇優(yōu)選擇，不僅符合納稅人的利益，也體現(xiàn)了政府的政策意圖，是稅法所鼓勵與保障的。

（二）稅收籌劃與避稅的關(guān)系

稅收籌劃與避稅的關(guān)系則復(fù)雜一些。我們認(rèn)為，避稅和稅收籌劃兩者的關(guān)系是一種屬種關(guān)系，即避稅包括稅收籌劃。避稅可以分為合法避稅和非合法避稅兩類。合法避稅是指符合政府稅收立法意圖，以合法的方式比較決策，避重就輕，減少其納稅義務(wù)的行為。判斷避稅是否合法的依據(jù)就在于政府是否承認(rèn)納稅人有權(quán)對自己的納稅義務(wù)、納稅地點(diǎn)進(jìn)行選擇。合法避稅就是稅收籌劃。非合法避稅就是指偷稅、騙稅等違法行為，是不合法的。因此，避稅包括了稅收籌劃。

五、稅收籌劃不慎可能承擔(dān)的法律責(zé)任

稅收籌劃是一種事先安排，其涉及許多不確定因素，這使得稅收籌劃具有一定的風(fēng)險?；I劃者如有不慎，就會使籌劃活動由合法走向非法，從而演變?yōu)橥刀?、漏稅、欠稅及騙稅行為，并要承擔(dān)法律責(zé)任。根據(jù)非法稅收籌劃行為的性質(zhì)及后果，違法者應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任可分為刑事責(zé)任和行政責(zé)任。

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稅法[1]教學(xué)除了基本的計算、解題及如何適用稅法外，更應(yīng)強(qiáng)調(diào)現(xiàn)行稅收[2]法制設(shè)計與立法目的之分析。面對多如牛毛的法令，稅法教學(xué)與研究應(yīng)如何因應(yīng)呢？是以立法引導(dǎo)教學(xué)，并與現(xiàn)行法令保持高度一致，抑或發(fā)現(xiàn)并檢討現(xiàn)行法制之缺失及矛盾，進(jìn)而提出完善之建言？茲以稅收代位權(quán)及撤銷權(quán)的規(guī)定為例進(jìn)一步說明：

為防止欠繳納稅款的納稅人，以積極或消極方式詐害國家稅收債權(quán)之實(shí)現(xiàn)，在債權(quán)平等保護(hù)原則之法理考量下，若無其它相關(guān)機(jī)制來解決此類詐害國家稅收債權(quán)之行為，[3]則將私法制度中關(guān)于代位權(quán)與撤銷權(quán)規(guī)定移植至稅收征管法上確有實(shí)際之需要。故新《稅收征管法》第五十條規(guī)定第一款規(guī)定：“欠繳稅款的納稅人因怠于行使到期債權(quán)，或者放棄到期債權(quán)，或者無償轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)，或者以明顯不合理的低價轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)而受讓人知道該情形，對國家稅收造成損害的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以依照合同法第七十三條、第七十四條的規(guī)定行使代位權(quán)、撤銷權(quán)?！钡悇?wù)機(jī)關(guān)可以直接適用《合同法》第七十三條及第七十四條的規(guī)定行使代位權(quán)及撤銷權(quán)嗎？按“適用者，法律明定關(guān)于某事項(xiàng)之法規(guī)，以應(yīng)用于該事項(xiàng)之謂。準(zhǔn)用者，法律明定某一事項(xiàng)，適用于其類似事項(xiàng)之規(guī)定之謂。但準(zhǔn)用不能完全適用被準(zhǔn)用之法條，僅在性質(zhì)許可之范圍內(nèi)，變通適用?！盵4]換言之，適用乃由法律直接對某一情形作出了預(yù)設(shè)，在現(xiàn)實(shí)中遇到這種情形時對法律的直接使用；而準(zhǔn)用是通過法律的規(guī)定，某些情況應(yīng)該比照對類似情況的法條規(guī)定來適用。而《合同法》第二條第一款明確規(guī)定：“本法所稱合同是平等主體的自然人、法人、其它組織之間設(shè)立、變更、終止民事權(quán)利義務(wù)關(guān)系的協(xié)議?！?。因此，合同法關(guān)于代位權(quán)及撤銷權(quán)的規(guī)定自然也僅適用于保全平等主體的自然人、法人及其它組織之間的債權(quán)。故在《稅收征管法》中直接規(guī)定“依照合同法”，這是與《合同法》第七十三條及第七十四條相互矛盾的，可是說一字之差，失之毫厘，差之千里，立法者豈能不謹(jǐn)慎？

由于目前尚未能論證代位權(quán)及撤銷權(quán)是公、私法間共通之法理，故不能基于法秩序統(tǒng)一規(guī)范性，主張稅收債權(quán)可以直接適用私法上關(guān)于撤銷權(quán)及代位權(quán)之規(guī)定。那我們在立法上該如何設(shè)計呢？關(guān)于移植私法上代位權(quán)與撤銷權(quán)于稅收債權(quán)的立法模式向有兩種主張，第一種立法模式是直接在稅收征管法上規(guī)定稅收代位權(quán)及撤銷權(quán)的構(gòu)成要件、行使方式及其效力等等；而第二種立法模式則在稅收征管法規(guī)定稅收代權(quán)及撤銷權(quán)參照（比照或準(zhǔn)用）《合同法》上關(guān)于代位權(quán)及撤銷權(quán)的規(guī)定。就立法技術(shù)而言，第二種顯較簡單并節(jié)省立法成本。然若現(xiàn)行法沒有稅收代位權(quán)及撤銷權(quán)規(guī)定，是否可類推適用《合同法》上關(guān)于代位權(quán)與撤銷權(quán)規(guī)定補(bǔ)充此一法律上之空白呢？以及稅收法定原則是否容許類推適用私法規(guī)定呢？諸此等等，實(shí)為稅法教學(xué)與研究時不能漠視與忽略的課題。

我們主張稅法教學(xué)與研究除了基本的法令適用問題外，似應(yīng)進(jìn)一步論拓展至立法論的層次，以及當(dāng)法律出現(xiàn)空白之情形時，如何在不違背稅收法定原則下進(jìn)行稅法上的漏洞填補(bǔ)，并思考設(shè)計出妥適的法制規(guī)范。而在思考稅收立法論上，自改革開放以來，稅收立法基本上采取宜粗不宜細(xì)的立法模式，而最近有實(shí)務(wù)界人士提出立法從嚴(yán)，宜細(xì)不宜粗的思路，[5]究竟何者為宜呢？我們認(rèn)為兩者雖各有其考量，但恐有過于極端之嫌。我們不妨分為二層次來看此問題：第一，法律并非萬能，而是具有內(nèi)在不完備性，而該等不完備性常肇因于現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)與社會體制之考量，稅收立法當(dāng)然也不例外，故首先應(yīng)為有無立法必要之辯論，這遠(yuǎn)比宜粗或宜細(xì)之爭更重要，否則一但立法卻又執(zhí)行不了，豈不傷害政府威信與法律的尊嚴(yán)？；第二，宜粗或宜細(xì)兩種模式的檢驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)究竟為何，到底稅收立法要細(xì)到如何程度才是合理呢？這是稅法學(xué)教學(xué)研究應(yīng)該進(jìn)一步思考之處。我們主張不論是宜粗或宜細(xì)的立法似應(yīng)調(diào)合社會經(jīng)濟(jì)之實(shí)際需求，以呈現(xiàn)稅法的特殊性質(zhì)為首要考量，[6]當(dāng)然這只是勾勒出一個大方向，至于實(shí)際操作標(biāo)準(zhǔn)有待實(shí)務(wù)立法經(jīng)驗(yàn)不斷的累積。

學(xué)術(shù)與實(shí)踐經(jīng)常存在一定之距離，然學(xué)術(shù)最好走在實(shí)踐之前并保持一定程度的獨(dú)立性，如此稅法教學(xué)與研究方不致淪為立法的附庸，也能與實(shí)際生活緊密連接一起，并可維持其學(xué)術(shù)的客觀性，并進(jìn)一步提升稅法學(xué)教育的質(zhì)與量。

二、稅法學(xué)研究對話機(jī)制之建立

稅收不僅是一種財政手段，課稅與征收之依據(jù)及方法更涉及經(jīng)濟(jì)資源之分配、重分配及社會階層之流動，動輒影響經(jīng)濟(jì)效率與社會公平，因此根據(jù)財政、經(jīng)濟(jì)、社會等不同觀點(diǎn)，稅收理論所討論的中心議題或是對話內(nèi)容也將隨之不同。[7]稅法學(xué)研究的主軸課題、研究范疇及研究方法究竟為何呢？這些都是日后對話內(nèi)容的重要部份。誠如學(xué)者所言“對于稅法做體系的、理論的研究為目的之獨(dú)立的學(xué)術(shù)領(lǐng)域，稱為稅法學(xué)。稅法學(xué)把握課稅的法律秩序，依據(jù)憲法、基本人權(quán)、課稅權(quán)力的分配比較衡量稅法規(guī)定，并依法律的授權(quán)規(guī)定衡量法規(guī)性命令。稅法學(xué)的主要課題乃是將此類法規(guī)要素加以體系化，進(jìn)行稅法的方法訓(xùn)練以及正確術(shù)語的操作（符合量能課稅的公平征稅），納稅人的權(quán)利保護(hù)及稅捐罰則的體系建立及其合理化，并致力于研究正當(dāng)?shù)恼n稅。此外，稅法學(xué)也應(yīng)當(dāng)理解稅法的制度沿革，以求從中了解現(xiàn)行稅法規(guī)定?！盵8]另學(xué)者亦認(rèn)為稅法學(xué)研究方法主要有兩個路徑：一為透過具體稅法制度，一為透過稅法與其它相關(guān)學(xué)科（其它部門法、政治學(xué)、社會學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、會計學(xué)、財政學(xué)、歷史學(xué)、公共選擇理論、博弈論）之關(guān)系，該學(xué)者較傾向于后者。并認(rèn)為稅法學(xué)也與憲法、行政法、民商法、刑事法、法理學(xué)甚至訴訟法等各部門法具有交錯的關(guān)系，在理論上應(yīng)采交叉研究方法，才能對稅法學(xué)研究范疇建立一套完整的體系。[9]也有學(xué)者主張綜合運(yùn)用法學(xué)方法論與非法學(xué)方法論來指導(dǎo)一個學(xué)科的研究與發(fā)展，重要的是合適的方法與方法的不斷創(chuàng)新，以避免主觀臆測與盲人摸象的情況發(fā)生。[10]

完整的稅法學(xué)教學(xué)及研究，除單純探討稅法之本質(zhì)及內(nèi)容外，稅法學(xué)關(guān)于稅法規(guī)范意義、稅法正當(dāng)性來源、稅收權(quán)力分配的機(jī)制，甚至稅法規(guī)范的哲學(xué)基礎(chǔ)也應(yīng)納入深化稅法學(xué)教學(xué)與研究理論的范疇。此外，稅法學(xué)之教學(xué)與研究更應(yīng)兼顧稅法制度設(shè)計之思維及時空背景與歷史沿革，以及經(jīng)濟(jì)效率理論及社會公平理論于稅法學(xué)中之應(yīng)用，同時應(yīng)建立稅法與相關(guān)法律體系之位階及部門法間之整合與適用。然而回顧目前為數(shù)不少的稅法學(xué)研究文獻(xiàn)，稅法學(xué)跨學(xué)科整合之研究仍付之闕如，縱有跨學(xué)科之研究，其對話主軸亦不甚明確，各說各話彼此間缺乏交集，甚至缺乏有力的論證過程。換句話說，今后稅法學(xué)教學(xué)與研究主軸應(yīng)致力于透過稅法學(xué)的研究是否能促進(jìn)生活中所需求法規(guī)范的完善，并經(jīng)由一定的機(jī)制和程序的形成作用，來進(jìn)一步有效規(guī)范國家權(quán)力（稅收立法、稅收行政、稅收司法等等）運(yùn)作，進(jìn)而更加厘清國家與人民之關(guān)系，以達(dá)到實(shí)現(xiàn)稅收正義，促進(jìn)整體社會的發(fā)展之目標(biāo)。

單從稅法與相關(guān)法律體系之整合與適用觀之，我們認(rèn)為稅法與憲法的整合研究對稅法學(xué)理論的深入甚具關(guān)鍵作用，[11]雖然面對現(xiàn)階段立法的不完備以及違憲審查機(jī)制尚未確立的處境，稅法

與憲法的對話有實(shí)際之困難，而又這涉及根本政治體制問題，并非盡靠學(xué)者爭論就能解決。然而稅法學(xué)發(fā)展必須意識到納稅義務(wù)是一個憲法層次問題，特別是在城鄉(xiāng)法律二元化體系下，更須有一個統(tǒng)一憲法意識與以打破這種計畫經(jīng)濟(jì)體制下殘余的弊病，建立一個溫暖而富有人性的稅收法律制度。市場經(jīng)濟(jì)主體只要負(fù)擔(dān)不違反憲法規(guī)范的納稅義務(wù)，則其在經(jīng)濟(jì)上的自由與權(quán)利都應(yīng)該獲得憲法的尊重與保障。納稅不只是依法律，更不得違反憲法理念，這才是真正的實(shí)現(xiàn)依法治國，提倡多年的依法治稅方能真正落實(shí)。否則只是頭痛醫(yī)頭腳痛醫(yī)腳的進(jìn)行立法修補(bǔ)，并無法真正解決問題，稅法學(xué)的教學(xué)似應(yīng)有此體認(rèn)。我們認(rèn)為從憲法高度對稅法進(jìn)行較深入的教學(xué)及研究似應(yīng)成為今后主流趨勢，而這只是一種研究路徑，并不影響稅法學(xué)本身地位。另外稅法學(xué)論著投稿國外主要期刊少之又少，今后如何思索從我們所在社會中產(chǎn)生切實(shí)的問題意識，避免自我封閉，以提升國際學(xué)術(shù)對話，此有待法學(xué)家及實(shí)務(wù)家針對共同感興趣的議題不斷進(jìn)行對話，并作進(jìn)一步的學(xué)術(shù)規(guī)劃安排。

除建立學(xué)術(shù)論辯的對話平臺，并擴(kuò)展稅法學(xué)的研究基礎(chǔ)外，另一個應(yīng)納入稅法學(xué)教學(xué)與研究的對話平臺乃稅法學(xué)理論與實(shí)務(wù)的對話，透過理論與實(shí)務(wù)之比較與分析，始能厘清問題之所在，并提出更符合事實(shí)之解決方案。從法律發(fā)展的比較史觀之，正如學(xué)者所言：“英美的依法行政，其一切系由下而上的措施，與歐陸依法行政系由上而下的方略，有極大的差距；英美一切由基層做起，所以，人民對于法規(guī)之認(rèn)知非常透徹，當(dāng)然其規(guī)范性、公信力與執(zhí)行力也因而提升；而歐陸則長期承受君主專制之傳統(tǒng)，特別強(qiáng)調(diào)高層的以身作則，或制定法律以規(guī)范人民行止，其結(jié)果并不理想?！盵12]稅法學(xué)研究更應(yīng)思考如何建構(gòu)社會基層主體意識的稅法規(guī)范，由下而上審視政府稅收立法、稅收行政及稅收司法的權(quán)力運(yùn)作。并注意基層反應(yīng)與需要，例如為因應(yīng)稅法的變化所實(shí)施的新會計準(zhǔn)則，是否須與企業(yè)協(xié)商，以及在什么階段進(jìn)行？關(guān)鍵是如何將利益團(tuán)體的游說公開制度化，避免規(guī)則的制定過程壟斷在少數(shù)利益團(tuán)體參與中，以及大量稅收行政法規(guī)是否已突破或改變稅收法律規(guī)范的效力等等？

另就有關(guān)稅收立法實(shí)務(wù)之研究觀之，我們也注意到不少的研究文獻(xiàn)，往往是一些法條形式的、機(jī)械式的表面上移植，而忽略更趨周密符合學(xué)理的稅收立法技術(shù)分析，另外對于稅收立法如何移植以及稅收立法公平性的評估也甚少著墨。若再加上現(xiàn)在關(guān)于稅收立法草案都是較保密而不透明的，甚至且連事后的立法理由及立法過程會議記錄亦無法透過公開程序獲得，更加阻礙了學(xué)術(shù)理論與立法實(shí)務(wù)的對話。今后若能進(jìn)一步加強(qiáng)稅法學(xué)理論與實(shí)務(wù)間之對話，對于進(jìn)一步提升稅法學(xué)教學(xué)與研究品質(zhì)將有相當(dāng)助益。

三、建構(gòu)體系化的稅法學(xué)教學(xué)與研究

“法規(guī)范并非是不相關(guān)的平行并存，其間有各種脈絡(luò)關(guān)聯(lián)，也就是這些規(guī)范都受到特定指導(dǎo)性法律思想、原則或一般價值標(biāo)準(zhǔn)的支配。體系化主要作用在于諸多規(guī)范的各種價值決定得藉此法律思想得以正當(dāng)化、一體化，并可避免其彼此間的矛盾。”[13]體系化是法學(xué)研究重要任務(wù)之一，而體系化對稅法教學(xué)與研究更是有必要性，“法律教育不在于提供給決問題的技術(shù)，而在于對基本概念和原理的教導(dǎo)。法律教育所要求的內(nèi)容并不是對實(shí)際情況的分析而是對法律組成部分的分析。法律學(xué)校并不是職業(yè)訓(xùn)練學(xué)校而是將法律當(dāng)作一門科學(xué)來教導(dǎo)的文化機(jī)構(gòu)”[14]特別是在現(xiàn)行粗線條稅收立法及內(nèi)外有別[15]的稅收立法狀態(tài)下進(jìn)行體系化的稅法教學(xué)與研究，更是具有指導(dǎo)立法實(shí)踐的意義，并可達(dá)到獲得稅法解釋所必要的取向標(biāo)準(zhǔn)、發(fā)現(xiàn)及填補(bǔ)稅法漏洞、維持稅法秩序的一貫性及審視稅法上賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政裁量權(quán)等功能。[16]學(xué)者也體認(rèn)到稅法學(xué)須從理論化、體系化著手，認(rèn)為稅法做為一門學(xué)科研究是有其必要的體系，而體系的內(nèi)容是變動的，需結(jié)合歷史背景來觀察。[17]關(guān)于形成稅法學(xué)體系化的方法，不妨利用編纂概念、利用類型（模塊）、利用法律原則、利用功能概念來進(jìn)行體系化的建構(gòu)。[18]對于稅法學(xué)如何加以體系化，學(xué)者們側(cè)重的角度不一，試述如下：

學(xué)者有將稅法體系[19]研究區(qū)分為稅收實(shí)體關(guān)系、稅收征納關(guān)系、稅收處罰關(guān)系及稅收救濟(jì)關(guān)系四大系統(tǒng)來探討，[20]試圖建構(gòu)以稅收請求權(quán)為基礎(chǔ)的稅法體系，并發(fā)展出可檢驗(yàn)性的可操作性規(guī)范。稅收實(shí)體關(guān)系主要是分析何種納稅客體應(yīng)按照何種基礎(chǔ)歸屬于何納稅主體，探討稅收請求權(quán)是否有效成立。伴隨著稅收請求權(quán)的合法有效成立，在稅收征納過程中我們則進(jìn)行當(dāng)事人所應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)種類與義務(wù)合理界限之探討。如當(dāng)事人未履行其義務(wù)，則應(yīng)該課予哪些處罰，處罰界限為何，并經(jīng)由相當(dāng)性衡量以防止公權(quán)力遭濫用，并避免發(fā)生超過期待可能性之情形。最后當(dāng)事人若對稅收構(gòu)成要件或征納過程中產(chǎn)生的關(guān)于納稅義務(wù)之有無、內(nèi)容、范圍、征管以及處罰方面爭議有不服時，如何合理分配當(dāng)事人在救濟(jì)關(guān)系中的權(quán)利義務(wù)，則為稅捐救濟(jì)的處理范圍。

另有學(xué)者從稅收的目的論出發(fā)，[21]將稅法體系主要分為財政收入目的的稅法（財政收入為主要目的）與管制誘導(dǎo)目的稅法（財政收入為附帶目的），兩者區(qū)別實(shí)益在于其所適用的合憲性審查標(biāo)準(zhǔn)不同。財政收入目的稅法主要以量能課稅原則為合憲性審查標(biāo)準(zhǔn)，課稅乃基于平等原則，其衡量標(biāo)準(zhǔn)專以納稅人之負(fù)擔(dān)能力而非以國家財政需要為依據(jù)。而管制誘導(dǎo)目的稅法則以比例原則及權(quán)衡理論為重心，禁止無正當(dāng)理由的差別待遇。另有學(xué)者提出稅捐基本權(quán)概念，探討課稅權(quán)的憲法界限，建構(gòu)以稅捐基本權(quán)為中心的稅法體系，并以憲法稅概念及稅捐正義作為整個稅法體系的合憲性審查標(biāo)準(zhǔn)，以求得國權(quán)與人權(quán)平衡之價值判斷。[22]

稅收法令只是現(xiàn)實(shí)立法下的產(chǎn)物，體系化的稅法學(xué)應(yīng)當(dāng)貫徹自身的價值追求，換言之，法的本質(zhì)不在于意志而在于規(guī)律。今后更應(yīng)重視找尋經(jīng)濟(jì)發(fā)展的規(guī)律，以法學(xué)的角度來提煉稅收具體制度的共同原理，以免墜入純粹的注釋法學(xué)而不自知。而體系化研究方法有助于總結(jié)過去，演進(jìn)新知，不只說明了新知產(chǎn)生的過程（歸納），并指出法律發(fā)展的演進(jìn)性。[23]一言以蔽之，稅法學(xué)理論應(yīng)當(dāng)有前瞻性，并注意探求稅法的普遍性與規(guī)律性，而不能跟在并不盡人如意的現(xiàn)實(shí)立法背后，進(jìn)行簡單的反應(yīng)和詮釋，而這與體系化的稅法學(xué)教學(xué)與研究是不可分的。

四、總結(jié)

關(guān)于建立稅法學(xué)研究成果的客觀衡量標(biāo)準(zhǔn)，以及標(biāo)準(zhǔn)之間的順序及比例為何，本文尚無能力來形成此一學(xué)術(shù)評價機(jī)制，有待更多的學(xué)術(shù)對話參與形成共識而后確立今后稅法學(xué)的研究成果衡量機(jī)制。畢竟在此一意義上進(jìn)行的學(xué)術(shù)對話才有較高的學(xué)術(shù)可比性與可檢驗(yàn)性，并可避免學(xué)術(shù)壟斷現(xiàn)象的發(fā)生，進(jìn)一步形成優(yōu)質(zhì)的學(xué)術(shù)文化世代傳承。

以市場角度看，教學(xué)與研究也是另一類的市場，但應(yīng)盡量避免將學(xué)術(shù)產(chǎn)業(yè)化，畢竟學(xué)術(shù)更有其使命感（非以營利為主要目的應(yīng)該是最低標(biāo)準(zhǔn)吧）而非如產(chǎn)業(yè)的最大利潤化，這或許是有志于稅法教學(xué)研究者應(yīng)有的體認(rèn)。本文對如何進(jìn)一步完善中國稅法教學(xué)與研究可歸納為下列建議：對立法者保持不卑不亢的心態(tài)；開放對話機(jī)制的面向及深度；體系化的教學(xué)與研究方法?；蛟S本文陳義過高，倘若對提升稅法教學(xué)與研究能激起更多的火花，則本文目的也

就達(dá)到了。

「注釋

[1]這里所稱的稅法，按照2001年修正后的《稅收征管法》第三條規(guī)定應(yīng)當(dāng)只限于法律與國務(wù)院制定的行政法規(guī)這兩種形式，但現(xiàn)實(shí)中卻存在大量的通知、批復(fù)、意見取代法律或行政法規(guī)的不健全現(xiàn)象，與依法治國的憲法原則背道而馳。

[2]關(guān)于稅的名稱因不同朝代或翻譯用語之故，各有不同的稱法，今人主要有稱“租”、“稅”或“捐”等情形。通說以為經(jīng)常課征者稱稅，臨時課征者稱捐，租為唐初稅制名稱之一，依土地之面積而課以稻谷，而如今租乃以物賃人而取得價值之意義。而臺灣學(xué)者多稱稅捐或租稅，考察現(xiàn)行法律用語一律統(tǒng)稱“稅收”，但關(guān)于“收”的解釋及法律定位，吾人深感困惑。我們是否有必要重新從法學(xué)角度審視“稅收”用語甚至提出質(zhì)疑呢？或許有人以為形式不重要，內(nèi)容才是重點(diǎn)，但如果是這樣，則最基本的文義解釋如何達(dá)成呢？然為配合現(xiàn)實(shí)立法說明之需要及基于行文之方便，本文仍暫以“稅收”稱之。

[3]由于原《稅收征管法》第四十一條只規(guī)定納稅人欠繳應(yīng)納稅款并采取了轉(zhuǎn)移或隱藏財產(chǎn)的手段，造成稅務(wù)機(jī)關(guān)無法追繳欠稅后果者，稅務(wù)機(jī)關(guān)才追究納稅人的法律責(zé)任，而對沒有采取上述手段的欠稅人，法律沒有規(guī)定其應(yīng)負(fù)的法律責(zé)任，致使許多國家稅收債權(quán)無法實(shí)現(xiàn)。

[4]楊與齡：《民法概要》，中國政法大學(xué)出版社2002年版，第16頁。

[5]許善達(dá)等著：《中國稅權(quán)研究》，中國稅務(wù)出版社2003年版，第57頁。

[6]稅法與其它法律領(lǐng)域比較，由于課稅權(quán)人居于優(yōu)越地位故稅收正義要求特強(qiáng)烈。

[7]例如，若根據(jù)財政立場則應(yīng)力求稅收的充分、確實(shí)、以及富有彈性，以滿足國家政務(wù)支出之需要，所以研究重心似應(yīng)擺在探討各種稅收如何組合，以達(dá)稅收增加之最大化。但若站在國民經(jīng)濟(jì)之立場，則應(yīng)力求保護(hù)稅基，培養(yǎng)負(fù)擔(dān)能力，盡量減輕其對國民經(jīng)濟(jì)之壓迫，所以需要探討稅收的轉(zhuǎn)嫁、歸宿等問題，此時研究方向似應(yīng)集中在稅收的經(jīng)濟(jì)分配方面。

[8]Tipke/Lang，Steuerrecht，12.Aufl，S.2.轉(zhuǎn)引自陳清秀：《稅法總論》，臺灣翰蘆圖書出版有限公司2001年版，第2頁。

[9]此為2002年張家界稅法年會中劉劍文于分組討論的部分發(fā)言內(nèi)容。

[10]參見張守文：《經(jīng)濟(jì)法理論的重構(gòu)》，人民出版社2004年版，第5頁以下。

[11]當(dāng)稅法出現(xiàn)法律漏洞時，學(xué)者認(rèn)為稅法中之法律漏洞可否以類推方式與以填補(bǔ)，此非方法論之問題而是憲法問題，亦即平等原則與稅收正義問題須由憲法解釋方法來解決。即使在沒有進(jìn)行法律漏洞補(bǔ)充情況下，雖然稅收系法定之債，應(yīng)受法定負(fù)擔(dān)事由之拘束，而非受法律條文表面之拘束，方能達(dá)公平稅收之目的。然稅法部分要件用語，事實(shí)上難免具有不完整性與開放性，此時不能盡依表面上的條文，須賴背后之憲法規(guī)定始能補(bǔ)足完整。參見葛克昌：《稅法基本問題》，臺灣月旦出版公司1996年版，第26、131頁。

[12]城仲模：《行政法之基礎(chǔ)理論》（增訂新版），臺北三民書店1991年版，第891-945頁。

[13]KarlLarenz著，陳愛娥譯：《法學(xué)方法論》，臺灣五南圖書出版有限公司1996年版，第355頁。

[14]M.CappelletiandOthers，“TheItalianLegalSystem”（1967），p.89轉(zhuǎn)引自沈宗靈：《較法研究》，北京大學(xué)出版社1998年版，第183頁。

[15]主要體現(xiàn)在內(nèi)外有別的稅收優(yōu)惠差別待遇上，諸如對所有外商投資企業(yè)一體適用的普惠制租稅優(yōu)惠政策外，另有種類繁多針對特定區(qū)域或特定項(xiàng)目、特定行業(yè)的外商投資企業(yè)租稅優(yōu)惠政策（參見《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》及《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》）。

[16]陳清秀：《稅法總論》，臺灣翰蘆圖書出版有限公司2001年版，第20-21頁。

[17]此為2002年張家界稅法年會中劉劍文于分組討論的部分發(fā)言內(nèi)容。

[18]黃茂榮：《法學(xué)方法論與現(xiàn)代民法》，中國政法大學(xué)出版社2001年版，第471頁以下。

[19]這里的稅法體系乃不同于稅收實(shí)定法的立法體系。

[20]參照黃茂榮以下著作：《稅法總論》（第一冊），臺灣植根法學(xué)叢書編輯室2002年版；《稅捐法專題研究》（各論部分），臺灣植根法學(xué)叢書編輯室2001年版；《植根稅捐法法規(guī)匯編》（一），臺灣植根法學(xué)叢書編輯室1982年版；《植根稅捐法案例體系》（一）至（四），臺灣植根法學(xué)叢書編輯室1982年版。陳清秀：《稅法總論》，臺灣翰蘆圖書出版有限公司2001年版。

[21]參照葛克昌以下著作：《稅法基本問題》，臺灣月旦出版有限公司1996年版；《所得稅與憲法》（增訂版），臺灣翰蘆圖書出版有限公司2002年版；《行政程序與納稅人基本權(quán)》，臺灣翰蘆圖書出版有限公司2002年版。

篇4

一、電子商務(wù)基本知識

電子商務(wù)是指采用數(shù)字化電子方式進(jìn)行商務(wù)數(shù)據(jù)文換和開展商務(wù)業(yè)務(wù)的活動，具有高度的流動性和隱蔽性．

電子商務(wù)最早出現(xiàn)于二十世紀(jì)60年代，90年后期是電子商務(wù)發(fā)展的黃金階段，由于計算機(jī)的性能越來越好，價格越來越低，加上國際互聯(lián)網(wǎng)的興起和廣泛應(yīng)用，個人消費(fèi)者可以利用計算機(jī)通過互聯(lián)網(wǎng)與商家隨時直接交換需求信息，減少了許多中間環(huán)節(jié)，省時省力省錢又省心．中國電子商務(wù)始于1997年，據(jù)統(tǒng)計日前全國已有4萬家商業(yè)網(wǎng)站從事電子商務(wù)交易，2000年大陸網(wǎng)上交易額達(dá)到4000萬美元，預(yù)計2003年將達(dá)到38億美元．作為一個新生事物，電子商務(wù)的出現(xiàn)及興起，為社會帶來巨大的經(jīng)濟(jì)財富的同時，也給稅收的立法和管理提出了新的課題．

按照電子商務(wù)的性質(zhì)，可以將電子商務(wù)分為兩類：一類是以國際互聯(lián)網(wǎng)作為交易媒體的有形商品的交易(稱為間接電子商務(wù))，這類商務(wù)活動在本質(zhì)上和傳統(tǒng)商務(wù)沒有什幺區(qū)別，只不過交易的隱蔽性和快捷性增加日常稅牧征管的難度；而另一類是利用Internet進(jìn)行無形商品銷售和提供服務(wù)的行為(稱為直接電子商務(wù))如購電子報刊，網(wǎng)上娛樂消費(fèi)，下載MP3音樂．圖片等，這些無形商品及服務(wù)形式是將其內(nèi)容數(shù)字化，直接在網(wǎng)上以數(shù)字信息形式傳送給顧客．這一類對以有形商品為征稅對象的現(xiàn)行稅收征管體制提出了較大的挑戰(zhàn)．

二、電子商務(wù)對現(xiàn)行地方稅制的影響

現(xiàn)行地方稅制是以屬地為原則建立在有形商品交易的基礎(chǔ)上，稅收的日管是以行政區(qū)域劃分管理權(quán)限，征收對象是有形的標(biāo)的物，征管方式是對固定場所、固定業(yè)戶依據(jù)帳薄或?qū)嵨镞M(jìn)行查帳或核定征收．而電子商務(wù)的出現(xiàn)，改變了現(xiàn)行稅制的存在基礎(chǔ)，使現(xiàn)行稅制的一些缺點(diǎn)充分曝露出來，導(dǎo)致國家稅收收入大量流失，一定程度上影響了整個稅收征管秩序．

(一)電子商務(wù)對現(xiàn)行稅制的影響

基于間接電子商務(wù)對現(xiàn)行稅制影響不大，在此主要討論直接電子商務(wù)對現(xiàn)行稅制的影響．根據(jù)直接電子商務(wù)的特點(diǎn)，主要對現(xiàn)行稅制的以下幾個方面有較大影響．

1、電子商務(wù)的出現(xiàn)使得納稅人的性質(zhì)難以界定?，F(xiàn)行稅制的納稅人是以工商行政管理機(jī)關(guān)注冊確定經(jīng)濟(jì)性質(zhì)，再辦理稅務(wù)登記，據(jù)此分稅種征稅。而國際互聯(lián)網(wǎng)的出現(xiàn)，使任何人只要有一臺計算機(jī)、調(diào)制解調(diào)器和一根電話線，就可通過國際互聯(lián)網(wǎng)入口參與電子商務(wù)，提供銷售服務(wù)，逃避工商部門的監(jiān)督。不確定身份性質(zhì)，對其取得的所得是征收企業(yè)所得稅還是個人所得稅，更無法確定．

2、電子商務(wù)的發(fā)展對課稅對象的影響．直接電子商務(wù)是以數(shù)字化信息流作為存在形式在網(wǎng)上流通的，稅務(wù)機(jī)關(guān)很難在其流通過程中確定其性質(zhì)到底是銷售商品，特讓無形資產(chǎn)還是特許權(quán)，如購買電子書刊，消費(fèi)者只有在付費(fèi)后才能得到密碼和說明，利用此才能進(jìn)入目的網(wǎng)站進(jìn)行下載閱讀，對賣方收取的費(fèi)用是該征收增值稅還是營業(yè)稅，對其個人所得稅是以個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得還是以轉(zhuǎn)讓特許權(quán)使用費(fèi)所得征收個人所得稅，難以劃分清楚，出現(xiàn)征稅依據(jù)不充分等問題．

3、電子商務(wù)對納稅地點(diǎn)的影響．現(xiàn)行稅制強(qiáng)調(diào)的是在勞務(wù)發(fā)生地納稅，企業(yè)商貿(mào)活動在固定場所交易完成，而直接電子商務(wù)所依賴的是虛擬的社區(qū)，虛擬的地址，利用一間小屋一臺計算機(jī)，僅憑借一個網(wǎng)址、一個電子信箱通過服務(wù)器即可完成較大數(shù)額的商業(yè)交易，從根本上打破了現(xiàn)實(shí)地域的限制，使應(yīng)納稅地點(diǎn)模糊化．

4、電子商務(wù)時稅收管轄權(quán)的影響?，F(xiàn)行稅制依據(jù)住所和時間兩個標(biāo)準(zhǔn)把個人所得稅納稅人分為居民和非居民，居民承擔(dān)無限納稅義務(wù)，而非居民僅承擔(dān)來源于國內(nèi)所得部分的納稅義務(wù)．國際互聯(lián)網(wǎng)打破了地域的限制，紐約的商人根本無需踏入中國大地，僅通過internet就可與境內(nèi)消費(fèi)者完成整個商業(yè)交易，對其取得的所得是否應(yīng)征稅，是按居民還是按非居民征稅，現(xiàn)行稅制對其解釋都比較蒼白．我國的企業(yè)所得稅政策規(guī)定僅對設(shè)立在中國境內(nèi)的企業(yè)征收，而電于商務(wù)的出現(xiàn)促進(jìn)了國際貿(mào)易一體化，打破了以注冊地或總機(jī)構(gòu)所在地為標(biāo)準(zhǔn)的稅收征管體制，“虛擬企業(yè)”“網(wǎng)上商店、’存在的基礎(chǔ)僅是Internet網(wǎng)絡(luò)和執(zhí)行互聯(lián)網(wǎng)協(xié)議即可，這種不存在于任何國家的“網(wǎng)上飛企業(yè)”，利用現(xiàn)行稅制對其征稅會無從下手，稅收管轄權(quán)的標(biāo)準(zhǔn)也已無法適應(yīng)電子商務(wù)。

(二)電子商務(wù)對現(xiàn)行征管模式的影響

1、電予商務(wù)的隱蔽性對稅款征收帶來了挑戰(zhàn)。任何人只要擁有計算機(jī)等硬件設(shè)施，再申請一個帳號就可以進(jìn)入國際互聯(lián)網(wǎng)，也就可從事電子商務(wù)貿(mào)易活動，而這一切全都可以在稅務(wù)機(jī)關(guān)毫不知情的情況下進(jìn)行的，即使稅務(wù)機(jī)關(guān)控制了ISP服務(wù)商，知道有誰上了Internet，但上網(wǎng)同從事電子商務(wù)又沒有必然的聯(lián)系，茫茫網(wǎng)海，幾億網(wǎng)民，僅靠稅務(wù)機(jī)關(guān)有限人員根本不會查清誰是從事電子商務(wù)的，誰又是純粹在網(wǎng)上閑逛與稅款征收不粘邊的；同時，從事電子商務(wù)的納稅人擺脫了普通商務(wù)的繁雜過程，一切都在網(wǎng)上悄悄地進(jìn)行，非常隱蔽，非?？旖荩F(xiàn)行的征管體制對這種隱蔽的電子商務(wù)交易過程，無法準(zhǔn)確及時地計算應(yīng)征稅款，電子商務(wù)納稅人的隱蔽性和交易過程的隱蔽性會對現(xiàn)行征管模式產(chǎn)生較大的沖擊。

2、電子商務(wù)的流動性加大了征管難度。由于電子商務(wù)納稅人無地域性的特點(diǎn)，使電子商務(wù)公司可以方便轉(zhuǎn)移、搬遷、變更、注銷，流動性極大，稅務(wù)機(jī)關(guān)僅憑借現(xiàn)有的征管手段各很難控管。

3、電子商務(wù)的無紙化對征管稽查方式提出了挑戰(zhàn)。現(xiàn)行的稅收征管和稽查是建立在有形的報表、憑證等納稅資料基礎(chǔ)上，通過對其合法性、有效性、真實(shí)性的審核，達(dá)到促進(jìn)征收管理的目的，而電子商務(wù)的各種報表憑證、涉稅資料都是以數(shù)字化電子憑證出現(xiàn)和傳遞的，而且可以人為地隨意修改、刪除且不留任何痕跡和線索，納稅人完全可以根據(jù)不同對象不同需求隨時很方便地制出各種有利于自己的涉稅資料．現(xiàn)行的稅收管理和稽查失去了追蹤管理的基礎(chǔ)。

4、電子商務(wù)使得國際間避稅問題加重。電子商務(wù)的流動性、無紙化使得各公司可以方便地利用國與國之間稅負(fù)的差距合理避稅，可以方便地根據(jù)需要把公司設(shè)在免稅國或低稅國的站點(diǎn)上或根據(jù)自己經(jīng)營需要設(shè)立關(guān)聯(lián)企業(yè)或下屬子公司，輕易達(dá)到避稅目的，而現(xiàn)行稅收征管模式對此卻無辦法。

三、加強(qiáng)電子商務(wù)稅收征管的措施

電子商務(wù)作為一個新生事物，正改變著我們的生活，盡管電子商務(wù)在我國仍處在起步階段，但它蘊(yùn)含著無限的商機(jī)和巨大的稅源，作為稅務(wù)機(jī)關(guān)一定要采取積極措施來應(yīng)付它帶來的一系列挑戰(zhàn)。筆者認(rèn)為當(dāng)前我們可以嘗試采取如下具體對策：

1、加強(qiáng)網(wǎng)上稅法宣傳，提高納稅人積極納稅的自覺性。

針對電子商務(wù)的特點(diǎn)在目前納稅人自覺納稅意識還不高的情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加強(qiáng)稅法宣傳，尤其是要進(jìn)行網(wǎng)上稅法宣傳。稅務(wù)機(jī)關(guān)首先要積極響應(yīng)“政府上網(wǎng)”號召，設(shè)立自己的網(wǎng)站，在自己的主頁上設(shè)立稅收新聞、稅收政策公告、稅收BBS欄、網(wǎng)上咨詢臺、網(wǎng)上有獎問答等內(nèi)容，拓寬網(wǎng)上稅法宣傳信息渠道，使稅法宣傳不留死角，切實(shí)促使納稅人積極自覺納稅。同時設(shè)立稅收違法案件舉報電子信箱，調(diào)動大多數(shù)網(wǎng)民協(xié)護(hù)稅積極性，全方位多渠道監(jiān)控電子商務(wù)，減少國家稅款的流失。

2、建立電子商務(wù)稅務(wù)登記制度，實(shí)施源泉控管。

稅務(wù)登記是稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握稅收來源，加強(qiáng)監(jiān)督和管理的基本要求和必要手段，也是促進(jìn)納稅人依法履行納稅義務(wù)的基本措施，在電子商務(wù)時代，更應(yīng)該將其強(qiáng)化而不能弱化．應(yīng)建立專門的電子商務(wù)登記制度，規(guī)定服務(wù)商在接到建立新網(wǎng)站申請時應(yīng)及時通知稅務(wù)機(jī)關(guān)，而涉及電子商務(wù)的納稅人應(yīng)在準(zhǔn)備建網(wǎng)站時將電子商務(wù)的內(nèi)容、業(yè)務(wù)開展方式、結(jié)算形式、人員構(gòu)成、運(yùn)行環(huán)境程序及各種密碼鑰匙等涉稅資料上報稅務(wù)機(jī)關(guān)備案備查，申請辦理稅務(wù)登記，取得一個專門的稅務(wù)登記號碼，ISp服務(wù)商只有在接到稅務(wù)機(jī)關(guān)通知后根據(jù)納稅人持有的稅務(wù)登記號碼準(zhǔn)其上網(wǎng)建站，從事電子商務(wù)交易；納稅人在電子商務(wù)交易結(jié)束后要立即在網(wǎng)上進(jìn)行納稅申報，并及時繳納稅款。強(qiáng)化電子商務(wù)登記制度，使稅務(wù)機(jī)關(guān)隨時可以了解到稅源變化狀況，加強(qiáng)了稅收管理．

3、強(qiáng)化對貨幣支付系統(tǒng)的監(jiān)控．

電子商務(wù)的兩種交易形式直銷和中介銷售都離不開“銀行”這個貨幣支付環(huán)節(jié)，強(qiáng)化對銀行等支付系統(tǒng)的監(jiān)管，會有效避免電子商務(wù)的流動性和隱蔽性帶來的征管難度。

(1)實(shí)施銀行存款實(shí)名制。實(shí)行銀行存款實(shí)名制可以避免納稅人多頭開設(shè)帳戶，多方交易行為，實(shí)施稅務(wù)系統(tǒng)與銀行系統(tǒng)計算機(jī)聯(lián)網(wǎng)工程，互通信息。稅務(wù)人員可以隨時調(diào)閱有關(guān)納稅人存款帳戶的涉稅資料，提高工作時效，便于稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理。

(2)實(shí)行銀行代扣代繳稅款制度。對涉及流轉(zhuǎn)稅類計算較簡單的電子商務(wù)稅款征收可以委托銀行在結(jié)算貨款時代扣代繳，實(shí)行源泉控管，減少稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作量。

4、強(qiáng)化發(fā)票管理制度，以票控稅

加強(qiáng)對發(fā)票這種最基本的商事憑證的使用和管理，能有效監(jiān)控納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營狀況，不論納稅人是傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)還是從事電子商務(wù)只要開具發(fā)票發(fā)生應(yīng)稅行為就應(yīng)積極繳稅。而這對電子商務(wù)隱蔽性極強(qiáng)的交易形式有重要的制約作用。

5、加快提高稅務(wù)系統(tǒng)計算機(jī)利用水平和對復(fù)合型人才的培養(yǎng)。

電子商務(wù)稅收征管，偷逃稅與檢查堵漏，避稅與反避稅歸根到底都是技術(shù)和人才的較量。近幾年國際互聯(lián)網(wǎng)和電子商務(wù)發(fā)展壯大，而稅務(wù)機(jī)關(guān)的計算機(jī)應(yīng)用還存在一定差距，因此應(yīng)加大科技投入，構(gòu)建全國性的先進(jìn)計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)，提高硬件的性能和軟件的智能度，設(shè)計具有跟蹤統(tǒng)計功能的征管軟件．實(shí)行網(wǎng)上征稅，無紙化辦公，適應(yīng)電子商務(wù)對稅收征管的需要。同時要加大對復(fù)合型人才的培養(yǎng)投入，要有計劃地培養(yǎng)既懂稅收業(yè)務(wù)又懂電子商務(wù)網(wǎng)絡(luò)知識，還對經(jīng)濟(jì)運(yùn)行規(guī)律有所了解的復(fù)合型稅務(wù)人才，只有真正解決了人的問題、人才的問題，才能從根本上解決電子商務(wù)帶來的稅收問題．

6，改革和完善現(xiàn)行稅收政策法規(guī)．

(1)完善現(xiàn)行稅制。進(jìn)一步完善現(xiàn)行稅制，明確電子商務(wù)涉稅政策，對電子商務(wù)所涉及稅種的納稅人、征稅對象、納稅環(huán)節(jié)、納稅地點(diǎn)、納稅期限等稅制要素于以明確或重新規(guī)定，以使電子商務(wù)的稅收征管有法可依。

篇5

    我國應(yīng)對內(nèi)外資企業(yè)實(shí)行無差別性待遇，這是國民待遇制度的本質(zhì)要求，它反對歧視性的次國民待遇，更不贊成對外資過度優(yōu)惠的超國民待遇。稅收待遇是外國人法律地位的重要構(gòu)成部分。目前我國對涉外企業(yè)普遍實(shí)行的稅收優(yōu)惠政策實(shí)際上是一種超國民待遇，它扭曲了市場競爭機(jī)制，不利于我國外資立法的整體優(yōu)化。故有必要根據(jù)無差別性的國民待遇制度的要求，對我國現(xiàn)行外資稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行全方位的改革，以促進(jìn)我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)條件下稅法的完善及與國際接軌。

    （一）國民待遇制度對外資稅收優(yōu)惠政策的影響

    國民待遇制度是關(guān)于外國人（包括外國自然人、法人和其他經(jīng)濟(jì)組織）在本國的法律地位的一項(xiàng)基本制度。它涉及諸多領(lǐng)域，僅就投資領(lǐng)域而言，它要求本國政府給予外國投資者在投資財產(chǎn)、投資活動及有關(guān)的司法、行政救濟(jì)制度等方面不低于本國投資者的待遇。國民待遇制度不僅體現(xiàn)在各國國內(nèi)立法及雙邊或多邊投資保護(hù)協(xié)定之中，而且亦為世界上迄今最大的一攬子多邊貿(mào)易協(xié)定——烏拉圭回合所達(dá)成的關(guān)貿(mào)總協(xié)定最后文本以其《與貿(mào)易有關(guān)的投資措施協(xié)議》（以下簡稱“TRIMS”）所明確規(guī)定。 [1] 應(yīng)當(dāng)承認(rèn)，由于歷史上所形成的國家之間經(jīng)濟(jì)勢力極不平衡，在國際經(jīng)貿(mào)活動中，國民待遇制度更多地體現(xiàn)了發(fā)達(dá)國家的利益，成為發(fā)達(dá)國家在資本輸入國孜孜以求的目標(biāo)。因此，發(fā)展中國家基于維護(hù)國家主權(quán)和保護(hù)民族產(chǎn)業(yè)的考慮，往往拒絕承認(rèn)該項(xiàng)制度或者對其適用多有保留。我國是一個發(fā)展中國家，目前國內(nèi)產(chǎn)業(yè)基礎(chǔ)較薄弱、資金較缺乏、技術(shù)較落后，尚不具備與國外同行業(yè)同等或相當(dāng)?shù)母偁帉?shí)力，如果隨意給予外國投資者以國民待遇無疑將會妨礙民族產(chǎn)業(yè)發(fā)展，給國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展帶來負(fù)面效應(yīng)。故我國對國民待遇制度往往采取比較謹(jǐn)慎的態(tài)度，除實(shí)行內(nèi)外基本一致的司法、行政救濟(jì)制度外，其他方面則實(shí)行涇渭分明的差別待遇。不過改革開放以來，隨著我國經(jīng)濟(jì)與世界經(jīng)濟(jì)的聯(lián)系日益緊密，我國已開始依互惠對等的原則給予外國投資者以國民待遇，如中美、中日雙邊投資保護(hù)協(xié)定對此就作了規(guī)定。盡管比較原則，且多有限制，但畢竟是我國政府以國際條約的形式作出的明示承認(rèn)。特別是在謀求恢復(fù)中國關(guān)貿(mào)總協(xié)定締約國地位的談判過程中，我國政府在維護(hù)國家主權(quán)的前提下，采取了一些較為靈活的政策，國民待遇制度也隨之成為談判的焦點(diǎn)。不難預(yù)料，國民待遇制度對我國以及我國的廣大企業(yè)而言將不再是遙不可及的天外之物，它對我國外資領(lǐng)域的影響既迫切又深刻，其效果之巨將足以導(dǎo)致我國外資立法的結(jié)構(gòu)和內(nèi)容發(fā)生根本改變，并對內(nèi)資企業(yè)立法提出嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。這是我們不能回避的一個現(xiàn)實(shí)問題。為此，我們須著力研究國民待遇制度的具體內(nèi)容，充分利用其為發(fā)展中國家和市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國家提供的種種過渡措施，督促內(nèi)資企業(yè)勵精圖治，增強(qiáng)競爭實(shí)力，同時逐步取消內(nèi)外有別的各種立法和政策性規(guī)定，為最終在我國建立完全的國民待遇制度創(chuàng)造條件。

    稅收待遇是外國人法律地位制度的一個重要構(gòu)成部分。雖然從整體上看，外國投資者在我國的投資行為受到了諸多限制，尚不能完全享受與內(nèi)資企業(yè)同等的待遇，但在稅法領(lǐng)域中的待遇特別是稅收優(yōu)惠待遇則遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過了內(nèi)資企業(yè)，這就是所謂的“超國民待遇”。例如，1994年稅制改革后，內(nèi)外資企業(yè)所得稅的法定稅率雖同為33％，但是稅前扣除項(xiàng)目、折舊速度以及減免稅等方面仍然存在較大差距，以致于近年來涉外企業(yè)的所得稅實(shí)際負(fù)擔(dān)率一般不到10％，[2] 享受的稅收優(yōu)惠高達(dá)實(shí)征稅款的2.3倍，約占按法定稅率計算應(yīng)征稅款的70％。而內(nèi)資企業(yè)所得稅的實(shí)際負(fù)擔(dān)率約為28％，原有的各種優(yōu)惠經(jīng)過清理整頓后范圍大為縮小，程度大為降低，相當(dāng)于實(shí)征稅款的17.86％，占按法定稅率計算應(yīng)征稅款的15.15％。[3] 可見，涉外企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)普遍低于內(nèi)資企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)。

    歸納起來，涉外企業(yè)依法所享受的種類繁多的稅收優(yōu)惠待遇總體上呈現(xiàn)出以下幾個特點(diǎn)：（1）稅收優(yōu)惠的主體廣泛，只要是涉外企業(yè)，不論地區(qū)、行業(yè)、技術(shù)先進(jìn)程度，都能享受到至少一種與自己相對應(yīng)的優(yōu)惠待遇；（2）地區(qū)性優(yōu)惠多于產(chǎn)業(yè)性、技術(shù)性優(yōu)惠，且多集中在沿海開放地區(qū)，內(nèi)陸地區(qū)實(shí)際享受到的優(yōu)惠非常有限；（3）稅收優(yōu)惠多門類、多層次、多環(huán)節(jié)，彼此之間缺乏合理規(guī)劃，交叉重復(fù)的現(xiàn)象屢有發(fā)生，實(shí)際優(yōu)惠少于法定優(yōu)惠；（4）出口導(dǎo)向型的稅收優(yōu)惠一直作為重中之重被強(qiáng)調(diào)，技出口實(shí)績享受不同程度稅收優(yōu)惠的現(xiàn)象比較普遍。

    那么，應(yīng)如何看待外資享受稅收優(yōu)惠待遇與國民待遇制度的關(guān)系呢？我門認(rèn)為，關(guān)鍵在于廓清國民待遇制度的本質(zhì)涵義。其實(shí)，外資領(lǐng)域的國民待遇制度蘊(yùn)含著兩個不同層次的要求，它首先要求實(shí)現(xiàn)相對于內(nèi)國企業(yè)的非歧視待遇，即外國投資者所享受的法律上的待遇不得低于內(nèi)國企業(yè)；在此基礎(chǔ)上的一個更高的要求是，實(shí)現(xiàn)相對于內(nèi)國企業(yè)的無差別待遇，即內(nèi)外資企業(yè)基本上實(shí)現(xiàn)地位平等、公平競爭。國民待遇制度所蘊(yùn)含的非歧視性是學(xué)術(shù)界比較一致的觀點(diǎn)，其精神在一些國家國內(nèi)立法及諸多雙邊、多邊投資保護(hù)協(xié)定中均有充分體現(xiàn)，而對于國民待遇制度所蘊(yùn)含的無差別性則很少有人專門論及，各國國內(nèi)立法也鮮有體現(xiàn)。然而，從法理上說，非歧視性只是國民待遇制度的最起碼和最基本的要求，而內(nèi)外資企業(yè)的無差別待遇才是國民待遇制度的本質(zhì)涵義，[4] 它反對歧視性的次國民待遇，更不贊成對外資過度優(yōu)惠的超國民待遇，而主張內(nèi)外資企業(yè)在市場準(zhǔn)入、設(shè)立程序、稅收負(fù)擔(dān)、外匯平衡等各方面都基本保持一致。也就是說，使外國投資者在投資領(lǐng)域完全享受與內(nèi)國投資者相同的待遇，不設(shè)置內(nèi)外兩套法律制度，真正實(shí)現(xiàn)地位平等、公平競爭。以此觀之，外資享受優(yōu)惠待遇雖然不與國民待遇制度的非歧視性相抵觸，并且也受到外國投資者的普遍歡迎和格外重視，但它與無差別國民待遇制度的基本精神尚存差距。因此，今后仍將成為各國涉外稅法改革和完善的對象。

    無差別的國民待遇是市場經(jīng)濟(jì)高度發(fā)達(dá)，國際經(jīng)濟(jì)聯(lián)系日益密切的產(chǎn)物。市場主體法律地位平等是價值規(guī)律發(fā)揮作用的前提，只有在同一起跑線上競爭，才能最終使資源得到優(yōu)化配置，實(shí)現(xiàn)效益的最大化。隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的加快，資源越來越跨越國境而在世界范圍內(nèi)流動，國際投資、國際貿(mào)易、國際金融正在將各個國家越來越緊密地連結(jié)成經(jīng)濟(jì)利益共同體。這就要求每個國家必須考慮市場機(jī)制在世界范圍內(nèi)發(fā)揮作用，任何超國民待遇的鼓勵措施和次國民待遇的限制或禁止措施從理論上講都是背離市場經(jīng)濟(jì)的內(nèi)在要求的。

    無差別的國民待遇在稅法領(lǐng)域更有特殊的意義。稅法作為國家組織財政收入的重要手段，其最原始和最巨大的功能當(dāng)然是保障稅款的征收入庫，從而依法完成國家預(yù)算。與此同時，它還通過增減各納稅主體的所得，起到調(diào)控國民經(jīng)濟(jì)有序運(yùn)行的作用。稅率的高低、征稅環(huán)節(jié)的多寡、稅前扣除的多少、折舊速度的快慢、稅收優(yōu)惠的程度均可以作為刺激各投資主體增減投資的信號。然而，稅法不可能也不應(yīng)該替代或超越價值規(guī)律去解決一切問題，它只能順應(yīng)市場要求，在尊重價值規(guī)律的基礎(chǔ)上，彌補(bǔ)市場機(jī)制的不足，促使其更好地發(fā)揮作用，從而達(dá)到國家宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)的目的。市場經(jīng)濟(jì)高度發(fā)達(dá)的國家一向主張稅收中性原則，即任何稅法規(guī)定在聚集社會財富、滿足公共開支的同時，盡量不干預(yù)或少干預(yù)企業(yè)和個人的資源配置，只有當(dāng)市場失靈時才借助稅法予以矯正。按照這個原則，對外國投資者一般不給予特殊的待遇，而是完全按內(nèi)國企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)予以對待，既不歧視，也沒有稅收優(yōu)惠，基本上實(shí)行的是無差別的稅收待遇。

    我國目前雖不是完全的市場經(jīng)濟(jì)國家，但市場經(jīng)濟(jì)是我國的改革目標(biāo)，平等競爭、權(quán)利義務(wù)相一致的市場經(jīng)濟(jì)價值觀態(tài)同樣應(yīng)為我們所尊重。外國投資者要求放松市場準(zhǔn)入限制，放棄當(dāng)?shù)爻煞菀?、出口?shí)績要求以及貿(mào)易平衡要求等，固然與市場經(jīng)濟(jì)和國民待遇制度的基本要求相契合，但是內(nèi)資企業(yè)，特別是為國家財政承擔(dān)主要義務(wù)的國有企業(yè)，要求取消涉外企業(yè)在稅收優(yōu)惠方面的超國民待遇也無可厚非。計劃經(jīng)濟(jì)體制下的國有企業(yè)雖然承擔(dān)了一些本應(yīng)由國家負(fù)擔(dān)的義務(wù)，如就業(yè)安排、醫(yī)療衛(wèi)生、養(yǎng)老救濟(jì)、子女教育等，但國家在許多方面也給予了其特殊的照顧。因此，在當(dāng)時，給予外資以較特殊的稅收優(yōu)惠可以或多或少平衡二者的競爭起點(diǎn)。但現(xiàn)在國有企業(yè)成為完全獨(dú)立的市場經(jīng)營主體，負(fù)擔(dān)未見減輕，各種優(yōu)惠、補(bǔ)貼卻相繼棄之而去，以致與涉外企業(yè)的差距日趨擴(kuò)大，難以實(shí)現(xiàn)公平競爭。許多行業(yè)的一些國有企業(yè)相繼被外資所購買、兼并、控股，基本上為外資所壟斷，這將會極大地妨礙民族產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。涉外企業(yè)在稅收優(yōu)惠方面超國民待遇的種種不合理性從中可略窺一斑。

    實(shí)現(xiàn)稅收優(yōu)惠無差別的國民待遇的理論前提還在于如何評介稅收優(yōu)惠政策在吸引外資中所起的作用。一種意見認(rèn)為稅收優(yōu)惠政策對外資起著主要的甚至是關(guān)鍵性的作用，沒有優(yōu)惠或優(yōu)惠過少投資者就會望而卻步；另一種意見主張稅收優(yōu)惠政策在吸引外資時僅起著次要的作用，影響外資的主要因素是東道國的政局穩(wěn)定、市場規(guī)模和增長潛力、經(jīng)濟(jì)體制的類型以及投資的基礎(chǔ)設(shè)施、法制環(huán)境等。[5]我們贊同第二種觀點(diǎn)。誠然，對于投資者，稅收優(yōu)惠當(dāng)然具有誘惑力，但投資的安全、盈利的前景和規(guī)模以及其它綜合考慮更受投資者關(guān)注。就我國而言，改革開放之初，由于基礎(chǔ)薄、底子差，稅收優(yōu)惠政策的確在吸引外資方面起到了積極作用。但稅收優(yōu)惠政策發(fā)生作用的前提是我國政治穩(wěn)定、經(jīng)濟(jì)發(fā)展、法制逐步健全，如果沒有這些條件作保障，稅收優(yōu)惠政策的作用也難以發(fā)揮?？梢姡鈬顿Y者看好我國的投資市場是出于綜合性的多層面考慮，而不僅僅是稅收優(yōu)惠程度的高低。在亞洲，韓國吸引外資的做法是最成功的，它的涉外企業(yè)所得稅稅率為54％，高于我國33％的涉外企業(yè)所得稅稅率，是我國經(jīng)濟(jì)特區(qū)涉外企業(yè)所得稅稅率的 3.6倍，但韓國仍吸引了大批外資，即使在優(yōu)化外資結(jié)構(gòu)，減少對外資優(yōu)惠的今天，仍然成功地利用著大量的境外資金，這說明，稅收優(yōu)惠對吸引外資的刺激作用也是有限的，不可將之絕對化 .[6]

    稅收優(yōu)惠政策發(fā)揮作用的條件除國內(nèi)因素外，還與資本輸出國家（地區(qū)）的稅法密切相關(guān)。位于國際避稅地的國家和地區(qū)，稅收優(yōu)惠所帶來的實(shí)惠都可以落實(shí)到投資者個人身上，如我國香港地區(qū)即屬此類。歐美發(fā)達(dá)國家在避免雙重征稅問題上大多采取抵免法解決，而甚少為向發(fā)展中國家輸出資本的投資者提供稅收饒讓，不承認(rèn)發(fā)展中國家的稅收優(yōu)惠措施，認(rèn)為其違反稅收中性原則，扭曲了國際投資和國際貿(mào)易機(jī)制。顯然，我國所提供的多層次、多門類、多環(huán)節(jié)的稅收優(yōu)惠政策并不能完全使外國投資者得到實(shí)惠，其投資的積極性自然會大打折扣。因而，目前我國超國民待遇的稅收優(yōu)惠政策還無法對國民經(jīng)濟(jì)急需發(fā)展的資金、技術(shù)密集型項(xiàng)目起到應(yīng)有的鼓勵和引導(dǎo)調(diào)控作用，亟需通過改革予以矯正，以促進(jìn)國內(nèi)產(chǎn)業(yè)的升級換代和國民經(jīng)濟(jì)向更高層次發(fā)展。

    （二）國民待遇制度下外資稅收優(yōu)惠政策的走向

    目前，我國的外資稅收優(yōu)惠政策除出口導(dǎo)向類容易被納入出口補(bǔ)貼而和TRIMS及《補(bǔ)貼與反補(bǔ)貼措施協(xié)議》相悖外，其它的稅收優(yōu)惠政策基本上都是賦予外國投資者以超國民待遇：這種做法雖然沒有造成對涉外企業(yè)的歧視，亦不為各國國內(nèi)立法及雙邊、多邊投資保護(hù)協(xié)定所反對和禁止，但從長遠(yuǎn)看，是不利于我國市場經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展的。應(yīng)該說，無差別的國民待遇所要求的無差別的稅收優(yōu)惠政策更符合市場經(jīng)濟(jì)條件下平等競爭和國際經(jīng)濟(jì)一體化的客觀要求。有鑒于此，我國的外資稅收優(yōu)惠政策應(yīng)不失時機(jī)地進(jìn)行全方位的重大改革，這對我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和稅收立法的完善有著積極的意義。

    1.合并內(nèi)外兩套企業(yè)所得稅法，建立統(tǒng)一的稅收法律制度。我國經(jīng)濟(jì)正處在向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的進(jìn)程中，社會主義市場經(jīng)濟(jì)本身所具有的競爭性、統(tǒng)一性和開放性，以及國際經(jīng)濟(jì)背景下外資領(lǐng)域無差別的國民待遇制度都要求我國稅法必須實(shí)現(xiàn)內(nèi)外統(tǒng)一。只有這樣，才能全面推進(jìn)對外開放，促進(jìn)內(nèi)外資企業(yè)公平競爭和生產(chǎn)要素合理流動，實(shí)現(xiàn)社會資源的優(yōu)化配置。近年來，我國通過稅法改革，為內(nèi)外資企業(yè)稅法的統(tǒng)一作出了一些嘗試和努力。如從1994年1月1月起統(tǒng)一了內(nèi)資企業(yè)所得稅，國有企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、股份制企業(yè)都適用同一部所得稅法。與此同時，法定稅率也從最高達(dá)55％的差別稅率降至普遍適用的33％的統(tǒng)一稅率，從而為內(nèi)外稅法的統(tǒng)一打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，為實(shí)行無差別國民待遇制度提供了一個重要的契機(jī)，并使得內(nèi)外資企業(yè)所得稅的法定稅率銜接一致，使名義上內(nèi)外資企業(yè)的所得稅負(fù)擔(dān)水平趨于平衡。另外，涉外企業(yè)自 1994年1月1日起適用國務(wù)院的增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅三個暫行條例，使內(nèi)外資企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅制度基本實(shí)現(xiàn)了統(tǒng)一。目前內(nèi)外資企業(yè)在稅法適用上的差別除了車船稅、城市房地產(chǎn)稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅等法律制度外，最主要體現(xiàn)在企業(yè)所得稅法上，特別是所得稅的優(yōu)惠待遇。由于內(nèi)外資企業(yè)分別適用不同的企業(yè)所得稅法，因此國家有關(guān)部門根據(jù)立法精神分別制定了適用于內(nèi)資企業(yè)和涉外企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，導(dǎo)致內(nèi)外資企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)輕重有別，明顯有悖于平等競爭的市場經(jīng)濟(jì)規(guī)則和國民待遇的無差別性要求，故有必要在合并內(nèi)外兩套企業(yè)所得稅法的前提下予以改革和完善。

    2.統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策規(guī)定，保障內(nèi)外資企業(yè)法律地位平等。造成目前內(nèi)外資企業(yè)稅負(fù)不均的主要原因是涉外企業(yè)的稅收優(yōu)惠過寬過濫，其深度和廣度都遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過了內(nèi)資企業(yè)。如果不對其加以改革，任何統(tǒng)一稅法的舉措都將難以奏效。因此，應(yīng)該在內(nèi)外資企業(yè)普遍適用同一稅法的基礎(chǔ)上，統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策。勿庸置疑，在尊重市場規(guī)律的基礎(chǔ)上，根據(jù)我國的國情有選擇地對需要重點(diǎn)發(fā)展的行業(yè)通過稅收優(yōu)惠予以鼓勵，這是必要的，也是我國主權(quán)范圍內(nèi)的事情，其他國家無權(quán)干預(yù)。只不過這種優(yōu)惠應(yīng)對內(nèi)外資企業(yè)一視同仁，即不論是境內(nèi)資本還是境外資本，只要符合稅收優(yōu)惠條件，都應(yīng)當(dāng)享受與之相對應(yīng)的稅收優(yōu)惠待遇，任何一方都不能受到歧視。當(dāng)前稅法對外國投資者的優(yōu)惠較多，所以改革的重點(diǎn)應(yīng)放在取消涉外企業(yè)不合理的優(yōu)惠待遇上，以逐步實(shí)現(xiàn)稅收優(yōu)惠政策的內(nèi)外統(tǒng)一。如國務(wù)院宣布從1996年4月1日起取消對新批準(zhǔn)設(shè)立的涉外企業(yè)在投資總額內(nèi)享受的進(jìn)口設(shè)備和原材料的減免關(guān)稅及進(jìn)口環(huán)節(jié)稅的優(yōu)惠，就是一個良好的開端。另外，在國內(nèi)的少數(shù)地區(qū)也存在著無差別稅收待遇的實(shí)踐，如深圳的內(nèi)外資企業(yè)在稅收負(fù)擔(dān)和稅收優(yōu)惠政策方面基本上不存在差別，國務(wù)院《關(guān)于鼓勵投資開發(fā)海南島的規(guī)定》更是對境內(nèi)外投資者平等相待，任何到島內(nèi)投資的企業(yè)都可以享受到同等的稅收優(yōu)惠待遇。這些做法雖然不普遍、不徹底，但是其體現(xiàn)著我國稅法改革的趨向，是向無差別的國民待遇制度靠攏的重大舉措，對完善我國的稅收立法有著不可忽視的先導(dǎo)意義。

    3.調(diào)整稅收優(yōu)惠結(jié)構(gòu)，使之更加符合我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要和國際通行做法。鑒于普遍適用的稅收優(yōu)惠政策對境外投資者，特別是對擁有大量資金和先進(jìn)技術(shù)的歐美發(fā)達(dá)國家的投資者缺乏吸引力，當(dāng)務(wù)之急是取消其普適性，逐步廢除對境外資金不分規(guī)模、不分技術(shù)檔次、不分行業(yè)分布都給予稅收優(yōu)惠的做法，在此基礎(chǔ)上調(diào)整稅收優(yōu)惠結(jié)構(gòu)。經(jīng)過多年的發(fā)展，我國以地區(qū)導(dǎo)向?yàn)橹鞯亩愂諆?yōu)惠政策雖然促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)特區(qū)、沿海開放區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)的發(fā)展，基本上達(dá)到了設(shè)計這種優(yōu)惠結(jié)構(gòu)的初衷，但同時也加劇了地區(qū)間經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不平衡，沿海與內(nèi)陸邊遠(yuǎn)地區(qū)的經(jīng)濟(jì)收入差距不但沒有縮小，反而進(jìn)一步擴(kuò)大。以貴州和廣州的人均國民生產(chǎn)總值比較，1978年只差192元，1991年為1993元，1992年為2581元，到2000年可達(dá) 7500元；以貴州和上海比較，1978年相差2332元，1991年相差5785元，預(yù)計到2000年將近10400元，其懸差均達(dá)10余倍。[7]為了改變這種長期以中西部地區(qū)的能源、人才為沿海地區(qū)做貢獻(xiàn)的不合理狀況，適應(yīng)國家產(chǎn)業(yè)發(fā)展向中西部轉(zhuǎn)移的重大轉(zhuǎn)變，促進(jìn)地區(qū)間共同富裕，原先以沿海地區(qū)為重點(diǎn)的地區(qū)性稅收優(yōu)惠政策應(yīng)當(dāng)逐步廢止，而對西部落后地區(qū)在吸引外資方面則給予更多的優(yōu)惠。與此同時，產(chǎn)業(yè)性、技術(shù)性稅收優(yōu)惠政策應(yīng)予以特別強(qiáng)調(diào)，重點(diǎn)鼓勵國家急需發(fā)展的基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)以及高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，其他產(chǎn)業(yè)則不應(yīng)再給予稅收優(yōu)惠，這也是TRIMS所允許的，并不會給我國恢復(fù)關(guān)貿(mào)總協(xié)定締約地位增加阻力。為了鼓勵出口，根據(jù)出口實(shí)績給予其不同等級稅收優(yōu)惠的做法，對急需外匯的我國來說雖然能起一定作用，但易被歸入TRIMS中所規(guī)定的禁止類投資措施的范圍和《補(bǔ)貼與反補(bǔ)貼措施協(xié)議》所規(guī)定的禁止類補(bǔ)貼的范圍，從而遭到其它國家的反補(bǔ)貼訴訟，這對我國的出口創(chuàng)匯事業(yè)極為不利，會給我國恢復(fù)關(guān)貿(mào)總協(xié)定締約國地位帶來阻力。所以，有必要在TRIMS允許的過渡期內(nèi)逐步予以改革。

    4.進(jìn)一步改革投資環(huán)境，為稅收優(yōu)惠政策發(fā)揮作用創(chuàng)造良好條件。所謂投資環(huán)境，是指足以影響國際資本能否有效運(yùn)行、能否發(fā)揮資本的基本職能以及資本能否增值的一切外部條件和因素。投資環(huán)境是一個由各種外部條件和因素有機(jī)結(jié)合而形成的綜合環(huán)境，它包括自然的、社會的、政治的、經(jīng)濟(jì)的、法制的、文比教育的、科學(xué)技術(shù)的，乃至民族意識、人民心理、歷史傳統(tǒng)、風(fēng)尚人情等各種條件和因素在內(nèi)的一個綜合體系，[8] 稅收優(yōu)惠是投資環(huán)境的有機(jī)組成部分，其作用的有效發(fā)揮無疑須借助于其它各項(xiàng)條件之成熟。如果投資環(huán)境整體不理想，投資安全和回報沒有保障，稅收優(yōu)惠政策將起不到絲毫刺激和鼓勵作用。改革開放十幾年來，我國鼓勵外資的軟硬環(huán)境雖然均有較大程度的改觀，特別是外資比較集中的沿海地區(qū)，自然環(huán)境和社會環(huán)境都發(fā)生了驚人可喜的變化，但當(dāng)前急需發(fā)展的中西部地區(qū)交通不便，能源短缺，基礎(chǔ)設(shè)施薄弱，特別是法制不健全、工作效率低下更令投資者無所適從，這極大地影響了我國投資環(huán)境的對外形象，如果不加以整治，任何稅收優(yōu)惠措施也將無濟(jì)于事。政府若不在提高辦事效率、改變工作作風(fēng)、嚴(yán)肅政紀(jì)法紀(jì)、強(qiáng)化基礎(chǔ)設(shè)施等方面下功夫。而是將稅收優(yōu)惠視為招商引資的唯一手段，其效果無異于緣木求魚。特別是在投資市場競爭日趨激烈的今天，亞洲許多發(fā)展中國家都在平方百計改善自身形象，吸引外資，如果我們不激流勇進(jìn)，就有可能在國際資本市場上節(jié)節(jié)敗退，痛失利用外資發(fā)展經(jīng)濟(jì)的良機(jī)。因此，我國應(yīng)進(jìn)一步改善投資環(huán)境，充分而有效地發(fā)揮外資稅收優(yōu)惠政策的作用，為我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的順利發(fā)展創(chuàng)造條件。

    5.在對外稅收協(xié)定談判中，堅(jiān)持訂立稅收饒讓抵免條款。近20年來，我國頒布的涉外稅收法律法規(guī)中，關(guān)于稅收優(yōu)惠的規(guī)定主要表現(xiàn)為減免稅措施，其鼓勵作用的發(fā)揮取決于資本輸出國是否實(shí)行稅收饒讓。如果資本輸出國不實(shí)行稅收饒讓，我國對納稅人減免的稅收就會直接變?yōu)橘Y本輸出國稅收的增加，納稅人并未直接受益。這并不能充分達(dá)到吸引外資的良好效果，反而因這些稅收優(yōu)惠措施，使我國稅收在一定程度上轉(zhuǎn)化為資本輸出國的財政收入，大大降低了我國稅收優(yōu)惠政策的效應(yīng)。為改變這種狀況，一方面，我國應(yīng)當(dāng)盡量減少使用減免稅的優(yōu)惠措施，重視對加速折舊、虧損結(jié)轉(zhuǎn)、投資抵免、納稅扣除、再投資退稅等不受國際稅法因素制約形式的適用，使跨國納稅人直接受益。另一方面，鑒于稅收優(yōu)惠以減免稅為主的格局很難在較短的時間內(nèi)發(fā)生根本變化，即使我國已經(jīng)實(shí)現(xiàn)無差別國民待遇制度下無差別的稅收優(yōu)惠待遇，在對外稅收協(xié)定談判中也應(yīng)力爭訂立稅收饒讓條款，使我國在統(tǒng)一稅法基礎(chǔ)上平等地給予外國投資者的稅收優(yōu)惠措施能真正落到實(shí)處，從而達(dá)到吸引外資的作用。從我國簽訂的雙邊稅收協(xié)定看，絕大多數(shù)國家不同程度地確立了對納稅人來源于我國的收入進(jìn)行稅收饒讓的制度，只有美國至今一直拒絕對向發(fā)展中國家輸出資本的投資者實(shí)施稅收饒讓，這也是造成我國外資結(jié)構(gòu)中美國資本的份額甚少的主要原因。在今后的對外稅收協(xié)定談判中，只要減免稅仍然是我國對外資優(yōu)惠的核心，就應(yīng)堅(jiān)持在對外稅收協(xié)定中列入饒讓抵免條款，以使稅收優(yōu)惠政策在改善我國投資環(huán)境、吸引外資中繼續(xù)發(fā)揮有效作用。

    綜上所述，由于市場經(jīng)濟(jì)本身的要求及我國加入世界經(jīng)濟(jì)大循環(huán)的需要，國民待遇制度在我國實(shí)施已是大勢所趨，稅法領(lǐng)域中的無差別性的國民待遇要求統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅法，實(shí)行內(nèi)外平等的稅收優(yōu)惠政策。同時，由于稅收優(yōu)惠政策作用之發(fā)揮受國內(nèi)投資環(huán)境和國際稅法因素的影響，因此，應(yīng)著眼于健全法制，拓寬外資準(zhǔn)入市場，在對外稅收協(xié)定談判中堅(jiān)持稅收饒讓抵免的原則。只有充分利用國民待遇制度對我國稅法改革的有利因素，才能進(jìn)一步改善外資環(huán)境，促進(jìn)我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)下稅法的完善以及與國際慣例的接軌。

    「注釋

    [1]參見劉嘉珍、馬宇：《烏拉圭回合與我國外商投資有關(guān)法律法規(guī)和政策問題思考》，《國際經(jīng)濟(jì)合作》1995年第1期。

    [2]在此，我們將外商投資企業(yè)和外國企業(yè)通稱為涉外企業(yè)。

    [3]參見廖益新：《中國涉外稅收優(yōu)惠制度的重新思考》，1996年國際經(jīng)濟(jì)法研究會年會論文，第2頁。

    [4]參見單文華：《我國外資國民待遇制度的發(fā)展與完善》，《法學(xué)研究》1995年第6期。

    [5]參見高爾森主編：《國際稅法》（第2版），法律出版社1993年版，第149－152頁。

篇6

關(guān)鍵詞：共享經(jīng)濟(jì)；納稅；問題

隨著互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的快速發(fā)展以及移動終端的普及，共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式在全球范圍內(nèi)興起。目前,共享經(jīng)濟(jì)發(fā)展較為成熟的領(lǐng)域主要集中在共享出行、共享空間、共享金融等九大領(lǐng)域，并向更多的傳統(tǒng)行業(yè)和細(xì)分領(lǐng)域滲透。從消費(fèi)者角度看，共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式能較好地滿足他們個性化、多樣化的需求。對于經(jīng)營者來說，共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式能幫助經(jīng)營者提高現(xiàn)有資產(chǎn)的使用率，降低資產(chǎn)的閑置率。但共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式同樣也帶來了一些問題，諸如消費(fèi)者權(quán)益保障不足、不公平競爭以及偷漏稅等問題。本文試著對我國共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式下的納稅問題展開討論,希望能為我國共享經(jīng)濟(jì)的健康、持續(xù)地發(fā)展提供相應(yīng)的建議。

一、共享經(jīng)濟(jì)在我國的發(fā)展現(xiàn)狀

（一）共享經(jīng)濟(jì)的擴(kuò)張迅猛，已成為公眾關(guān)注的焦點(diǎn)

中投顧問在《2016-2020年中國共享經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)深度調(diào)研及投資前景預(yù)測報告》中提出，從行業(yè)發(fā)展階段來看，我國共享經(jīng)濟(jì)的發(fā)展形態(tài)、用戶習(xí)慣、平臺建設(shè)、供需雙方認(rèn)知等方面都尚處于起步階段，部分細(xì)分行業(yè)（例如租車、房屋短租等）將進(jìn)入高速成長期。從共享經(jīng)濟(jì)的市場規(guī)模來看，我國共享經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，平臺企業(yè)成長快速。速途研究院提供的數(shù)據(jù)顯示，共享經(jīng)濟(jì)各領(lǐng)域代表性企業(yè)的參與人數(shù)快速增加。以我國在線短租市場為例：我國在線短租市場是從2012年起步，當(dāng)時的市場規(guī)模僅有1.4億元，2014年已達(dá)到38億元，2015年超過100億元，環(huán)比增長幅度為163%。從上述數(shù)據(jù)不難發(fā)現(xiàn)，短短幾年時間我國共享經(jīng)濟(jì)的發(fā)展速度遠(yuǎn)遠(yuǎn)超越了傳統(tǒng)行業(yè)?？梢哉f，共享經(jīng)濟(jì)的崛起已對我國傳統(tǒng)行業(yè)的發(fā)展以及現(xiàn)有的法律法規(guī)產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響，使其成為公眾關(guān)注的焦點(diǎn)。

（二）共享領(lǐng)域不斷拓展

我國共享領(lǐng)域拓展迅速，從最初的共享交通、共享空間迅速滲透到金融共享、餐飲、物流共享、服務(wù)共享、崗位共享、師資共享等多個領(lǐng)域，并向高端裝備制造領(lǐng)域、新能源領(lǐng)域等戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)領(lǐng)域擴(kuò)張。正如共享經(jīng)濟(jì)的倡導(dǎo)者所希望的，在不久的將來，一切可分享的東西都將被分享，人們的工作和生活方式將因其而發(fā)生翻天覆地的變化。

（三）中國共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)開啟國際化進(jìn)程

盡管全球共享經(jīng)濟(jì)仍處于起步階段，但各國的共享經(jīng)濟(jì)發(fā)展不一，市場競爭激烈。市場的競爭壓力同樣迫使我國一些共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)在模仿國外成功共享經(jīng)濟(jì)平臺的基礎(chǔ)上，進(jìn)行本土化創(chuàng)新，而且一些創(chuàng)新成功的共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)已經(jīng)走到了世界前列。以WiFi萬能鑰匙為例，2015年5月，WiFi萬能鑰匙憑借成功的商業(yè)模式創(chuàng)新，積極拓展國際市場。在不到一年里，其已經(jīng)在巴西、俄羅斯、墨西哥、印尼等近50個國家和地區(qū)的GooglePlay工具榜上排名第一，用戶遍及223個國家和地區(qū)，成為少數(shù)能覆蓋全球用戶的中國移動互聯(lián)網(wǎng)應(yīng)用之一。

（四）與傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)之間沖突不斷

較傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)模式，在共享經(jīng)濟(jì)模式下，供需雙方僅需通過共享平臺匹配相關(guān)信息完成交易，作為回報，僅需要支付少量的費(fèi)用給共享平臺的提供者——網(wǎng)絡(luò)公司。可以說，共享平臺幫助供需雙方既節(jié)約了雙方的時間，又減少中間環(huán)節(jié)、降低了經(jīng)濟(jì)成本，使得經(jīng)營成本較高的傳統(tǒng)企業(yè)面臨巨大的競爭壓力。此外，共享經(jīng)濟(jì)的發(fā)展也沖擊著我國原有的商業(yè)邏輯和經(jīng)濟(jì)秩序，引發(fā)了社會財富的重新分配，使得共享經(jīng)濟(jì)與傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)之間沖突不斷。

二、加強(qiáng)共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式納稅管理的必要性

目前，我國稅法對于共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式?jīng)]有明確的規(guī)定，對共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)（或個人）缺少相關(guān)的執(zhí)法依據(jù)，從而給人們造成了共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)（或個人）不需要納稅的認(rèn)識誤區(qū)。事實(shí)上，在我國只要進(jìn)行交易，取得了所得是需要交納相關(guān)稅費(fèi)的。因此，加強(qiáng)對共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)（或個人）納稅管理可以有效控制國家稅收流失的問題，同時，對緩解與傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)沖突、促進(jìn)公平競爭、實(shí)現(xiàn)稅收公平有著積極的意義。

（一）控制稅收流失的需要

共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式在我國的發(fā)展時間不長，但其發(fā)展速度和規(guī)模迅猛，根據(jù)新華社相關(guān)報道，2015年我國共享經(jīng)濟(jì)及其相關(guān)市場的規(guī)模已高達(dá)1.95萬億元。并預(yù)測未來五年，共享經(jīng)濟(jì)將會成為我國經(jīng)濟(jì)新的增長點(diǎn)，占我國GDP比重將在10%以上。由此看來，共享經(jīng)濟(jì)在很大程度上為我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來了新動力，但對我國稅收征管來說，共享經(jīng)濟(jì)造成我國稅收收入的流失也是一個不爭的事實(shí)。因此，需要完善相關(guān)稅收法規(guī)，將共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式下的業(yè)務(wù)活動納入稅收征管范圍內(nèi)，并加強(qiáng)監(jiān)管，從而控制稅收流失問題。

（二）緩解與傳統(tǒng)企業(yè)沖突、促進(jìn)公平競爭

雖然中央政府在工作報告中明確提出“支持分享經(jīng)濟(jì)發(fā)展，提高資源利用效率”，但政府部門對共享經(jīng)濟(jì)的監(jiān)管以及相關(guān)政策還在制定之中。在目前相關(guān)政策不明的情況下，共享經(jīng)濟(jì)逃避了傳統(tǒng)企業(yè)的稅收、社會保險等，加之一些行業(yè)準(zhǔn)入門檻低，只需向運(yùn)營平臺提出申請即可經(jīng)營，使得一些共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)（或個人）以低于傳統(tǒng)企業(yè)的成本經(jīng)營，這樣對傳統(tǒng)企業(yè)產(chǎn)生了不公平競爭。為了緩解與傳統(tǒng)企業(yè)沖突、促進(jìn)公平競爭，應(yīng)加強(qiáng)對共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)（或個人）的納稅管理。

（三）實(shí)現(xiàn)稅收公平

作為一種新興的經(jīng)濟(jì)模式——共享經(jīng)濟(jì)除在交易方式上與傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)模式有所差別外，在交易的本質(zhì)上兩者并無區(qū)別（與傳統(tǒng)餐飲住宿行業(yè)、車輛租賃行業(yè)一樣，提供住宿餐飲、出租自行車服務(wù)）。因此，共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)（或個人）發(fā)生了應(yīng)稅行為或取得了應(yīng)稅所得應(yīng)該履行納稅義務(wù)，對共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)（或個人）加強(qiáng)納稅管理不僅能夠?qū)ξ覈F(xiàn)有的稅收征管工作帶來積極的促進(jìn)意義，而且對我國經(jīng)濟(jì)均衡發(fā)展起到一定的作用，實(shí)現(xiàn)稅收公平。

三、共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式面臨的納稅問題

相對傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)活動，共享經(jīng)濟(jì)活動具有方便快捷、減少交易成本、提高資產(chǎn)使用率等優(yōu)勢，因而越來越受到人們的青睞，近幾年在我國出現(xiàn)了“井噴”之勢。值得注意的是，共享經(jīng)濟(jì)活動具有無紙化、虛擬化等特性，也帶來了不少納稅問題，具體表現(xiàn)為：

（一）納稅主體的確定問題

納稅主體是我國稅法最基本的構(gòu)成要素之一，在我國現(xiàn)行稅收法規(guī)中，納稅主體主要通過交易所產(chǎn)生的物理痕跡及憑證等因素來確定，但在共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式下，這種判定方式不再有效。一方面，我國現(xiàn)有稅收制度未對共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式的納稅主體制定明確的、具體的規(guī)定。在通常情形下，稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)納稅人的稅務(wù)登記，對其實(shí)施稅收監(jiān)管。但是，部分共享經(jīng)濟(jì)的經(jīng)營者（特別是個人經(jīng)營者）只是按照共享運(yùn)營平臺的要求，辦理簡單的登記，沒有進(jìn)行工商登記，更別說稅務(wù)登記，導(dǎo)致無法準(zhǔn)確認(rèn)定征稅主體。另一方面，共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式中，供應(yīng)者和需求者之間的連接渠道僅是借助網(wǎng)絡(luò)等第三方平臺，因此，交易雙方也可以利用高科技技術(shù)變更或隱匿真實(shí)的姓名、身份和地址，加大了稅收征管難度。

（二）稅目和稅率的不確定

企業(yè)（或個人）將閑置的資產(chǎn)提供給他人使用獲得收益，對于這種收益，從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度，被認(rèn)為是對原有資產(chǎn)價值的提升，是一種增值。從稅法角度看，獲取這部分增值的企業(yè)（或個人），是增值稅和所得稅的納稅義務(wù)人，負(fù)有納稅義務(wù)。如何確定稅目和稅率，如何抵扣等問題將隨之產(chǎn)生。以增值稅的稅率確定為例，自2016年5月1日起，我國全面實(shí)現(xiàn)“營改增”，納稅人在繳納相關(guān)流轉(zhuǎn)稅時，不再需要判斷應(yīng)交增值稅還是應(yīng)交營業(yè)稅。但是，由于課稅對象（屬于提供實(shí)物？還是提供服務(wù)？）界限模糊，不易辨別，使得稅目和稅率難以確定。以家庭美食共享平臺——“媽媽的菜”為例，其收取的費(fèi)用中涵蓋了菜品原料和提供服務(wù)的費(fèi)用，因此，在判斷稅目時，是屬于商品銷售，還是屬于提供生活服務(wù)業(yè)服務(wù)，較難辨別。目前，我國稅法對銷售商品適用的增值稅稅率為17%，而對提供生活服務(wù)的增值稅稅率為6%，所以，如何確定稅目和稅率成為納稅的爭論點(diǎn)。目前，我國稅法尚未對共享經(jīng)濟(jì)相關(guān)稅目和稅率問題做出明確規(guī)定，在共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式下，由于稅目和稅率的不確定性，導(dǎo)致不同納稅人的稅負(fù)差異較大。

（三）無紙化交易帶來的稅收計征問題

在一般情況下，共享經(jīng)濟(jì)交易活動是以共享網(wǎng)絡(luò)交易平臺為基礎(chǔ)，交易過程中產(chǎn)生的交易記錄以及憑證等都是各種電子化的數(shù)字信息。由于傳統(tǒng)紙質(zhì)的財務(wù)賬簿和憑證被無紙化的數(shù)字信息替代，以票控稅的方法難以有效實(shí)施。其次，數(shù)據(jù)信息易被修改和刪除，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)無法準(zhǔn)確掌握真實(shí)的數(shù)字信息，導(dǎo)致稅務(wù)稽查困難。此外，由于存在為了賺取各類共享補(bǔ)貼而進(jìn)行的刷單行為，使共享服務(wù)的供應(yīng)者與消費(fèi)者之間的真實(shí)交易金額難以與虛假的刷單金額進(jìn)行分離，進(jìn)而難以確定真實(shí)的應(yīng)納稅所得額，給稅收計征造成困難。

四、解決共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式納稅問題的建議

（一）完善共享經(jīng)濟(jì)的稅法體系

共享經(jīng)濟(jì)若要健康、有序發(fā)展，勢必要形成一個和諧的法制環(huán)境作為保障。可是，至今我國還沒有為共享經(jīng)濟(jì)提供一個合適的法制環(huán)境。這就需要我國借鑒美國、澳大利亞等國家的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，針對我國共享經(jīng)濟(jì)的實(shí)際情況，制定出專門的稅收法律法規(guī)，明確共享經(jīng)濟(jì)的納稅主體、交易活動中的適用稅種和稅率等，構(gòu)建我國共享經(jīng)濟(jì)的稅收法律體系。

（二）制定相關(guān)稅收優(yōu)惠政策

作為一種新的經(jīng)濟(jì)形式，共享經(jīng)濟(jì)具有提高閑置資產(chǎn)利用率、低碳環(huán)保以及實(shí)現(xiàn)充分就業(yè)和彈性工作等優(yōu)勢。而且，據(jù)相關(guān)報道，在我國，共享經(jīng)濟(jì)正在向各個行業(yè)滲透，對刺激我國經(jīng)濟(jì)增長將起到重要的推動作用?；谏鲜鲆蛩?，國家應(yīng)制定相應(yīng)的優(yōu)惠政策（包括稅收優(yōu)惠政策）鼓勵共享經(jīng)濟(jì)發(fā)展。此外，考慮到目前我國的共享經(jīng)濟(jì)仍在起步階段，不少共享經(jīng)濟(jì)模式的企業(yè)還在萌芽期，面臨著激烈的市場競爭，其抗壓性不強(qiáng)，需要政府給予一定的扶持（如財政補(bǔ)貼、低稅率、減稅等稅收優(yōu)惠等）。

（三）推行網(wǎng)上電子稅務(wù)登記制度

想要解決納稅主體的問題，就必須加強(qiáng)對共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)（或個人）的稅收征管工作。第一，先要做好稅務(wù)登記。不同于傳統(tǒng)的稅務(wù)登記，對于共享經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者的稅務(wù)登記，可采用電子式稅務(wù)登記。第二，利用大數(shù)據(jù)技術(shù)，建立相應(yīng)的數(shù)據(jù)庫，采集登記納稅人的主要應(yīng)稅服務(wù)（或商品）的種類、常用交易結(jié)算方式、相關(guān)銀行賬戶的賬號等信息，并要求納稅人當(dāng)信息發(fā)生變更后，在規(guī)定期限內(nèi)及時更新相關(guān)資料，便于主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行有效監(jiān)管。第三，建議稅務(wù)機(jī)關(guān)與共享經(jīng)濟(jì)第三方平臺合作，對平臺的共享經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者實(shí)施強(qiáng)制的電子稅務(wù)登記，可以有效地幫助稅務(wù)機(jī)關(guān)確定共享經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者的納稅主體資格。

（四）推行第三方平臺代扣代繳

在共享經(jīng)濟(jì)交易過程中，第三方共享平臺一方面收集閑置資源信息，另一方面引入資源的需求者，在適當(dāng)?shù)臅r間對供需進(jìn)行匹配，各取所需。所以，第三方共享平臺在整個共享交易中，起到不可替代的作用，既是信息交換、資金收付的媒介，也是信息流和商流的記錄者。由此，為稅務(wù)機(jī)關(guān)與第三方共享平臺合作進(jìn)行稅款的代收代繳提供了可操作性。讓第三方共享平臺對共享經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者的應(yīng)稅所得進(jìn)行代扣代繳稅款，可以形成稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管平臺監(jiān)管經(jīng)營者的有效管理鏈條，起到提高征管效率、加強(qiáng)稅收監(jiān)管、降低征稅成本的作用。

五、結(jié)語

在共享經(jīng)濟(jì)中，每個人既可成為消費(fèi)者，也可變身為經(jīng)營者，這種模式逐漸被大家所認(rèn)可和接受。共享經(jīng)濟(jì)的納稅問題是現(xiàn)階段稅收研究的熱點(diǎn)。值得注意的是，在互聯(lián)網(wǎng)和大數(shù)據(jù)等信息手段的支持下，對共享經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者征稅的條件已經(jīng)具備。稅務(wù)機(jī)關(guān)將對目前的稅收制度進(jìn)行改革和完善，促進(jìn)共享經(jīng)濟(jì)的健康、有序發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

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篇7

論文關(guān)鍵詞：中小企業(yè)；薪酬；企業(yè)員工

任何企業(yè)的發(fā)展都離不開優(yōu)秀的人力資源和人力資源的有效管理，中小企業(yè)更是如此。隨著我國加入WTO，中小企業(yè)必須直接參與國際市場競爭，能否在競爭中生存和發(fā)展，關(guān)鍵在于企業(yè)是否具有核心競爭力，而核心競爭力主要來自于企業(yè)眾多資源中的人力資源。認(rèn)真分析全球化經(jīng)濟(jì)中的中小企業(yè)人力資源發(fā)展導(dǎo)向，科學(xué)認(rèn)識新疆中小企業(yè)人力資源管理所處的環(huán)境、現(xiàn)狀及存在問題，用全新的管理理念和創(chuàng)新的工作方法，加快中小企業(yè)人力資源開發(fā)與管理的變革，對于改善新疆中小企業(yè)人力資源管理思想和方法，提高其管理層次和水平，增強(qiáng)競爭能力、促進(jìn)其走向國際化以及進(jìn)一步促進(jìn)新疆發(fā)展具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。

薪酬管理是人力資源管理中很重要的部分，本文結(jié)合實(shí)際情況，對新疆中小企業(yè)薪酬管理中存在的問題及對策談一些粗淺的看法。

一、薪酬管理中存在的問題

(一)提成比例缺乏科學(xué)性

新疆中小企業(yè)對營銷人員的報酬一般采用底薪加提成的形式，這種形式本來可以體現(xiàn)多勞多得的分配原則，也可以起到激勵作用。但是，由于企業(yè)沒有按科學(xué)方法制訂提成比例，帶有相當(dāng)大的主觀性和隨意性，從而削弱了薪酬制度的積極作用，突出表現(xiàn)在以下兩個方面。

1．提成比例偏低，薪酬缺乏競爭性

有些企業(yè)在制訂提成比例時，明顯偏低，導(dǎo)致薪酬缺乏競爭性，特別是一些價格低的產(chǎn)品，本來基數(shù)就低，如果提成比例再偏低，員工再努力，其所得報酬也不高，和員工的勞動強(qiáng)度不成正比，導(dǎo)致許多員工拿者公司的底薪，干自己的副業(yè)。

2．提成比例過高，難以兌現(xiàn)

有許多中小企業(yè)，為了提高營銷人員的積極性，在制定提成比例是偏重毛利率一個因素，忽視其它因素，尤其是忽視稅金因素，對企業(yè)的固定成本和變動成本估計的不足，制定的提成比例偏高，實(shí)施一段時期才發(fā)現(xiàn)，薪酬占企業(yè)的全部費(fèi)用的比重偏大，薪酬與收入的比值偏高，企業(yè)無力承擔(dān)。如某防水材料公司生產(chǎn)的防水材料按完全成本法計算，每公斤生產(chǎn)成本為l6元，市場統(tǒng)一銷售價為32元，毛利率為50％。該企業(yè)為了提高員工的積極性，規(guī)定年銷售額在100萬元以上，營銷人員總的提成比例為25％。在實(shí)施過程中，才發(fā)現(xiàn)由于新疆的稅前扣除工資為每月人均800元，大量的薪酬不能在稅前扣除，該企業(yè)允許稅前扣除全部費(fèi)用占收入65％，另外35％的33％要交納企業(yè)所得稅，占收入的l1．55％，如果按25％給員工提成，不僅企業(yè)沒有稅后利潤，連所得稅都不能足額交納。

(二)管理人員工資與企業(yè)整體效益結(jié)合不緊密

在我們調(diào)查的大多數(shù)企業(yè)中，在制訂和發(fā)放管理人員和業(yè)務(wù)人員(營銷人員除外)的薪酬時偏重于按崗位制訂和發(fā)放，不考慮效益工資或效益工資在工資總額中占的比重很少。新疆某投資公司近年來投資房地產(chǎn)為主，其工資提成如下。

1．房產(chǎn)營銷人員的工資是底薪500元加房屋銷售額的l％提成。

2．其他業(yè)務(wù)人員及管理人員的工資為：

(1)基本工資每人每月500元。

(2)崗位工資每人每月按崗位制定，最低500元，最高9000元。

(3)年限工資，按工作年限計算，工齡增長一年，每月工資增加100元。

從其工資構(gòu)成中可以發(fā)現(xiàn)，在制訂薪酬時沒有考慮效益工資。偏離以提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益這個中心，薪酬的激勵作用和規(guī)范作用沒有得到很好的發(fā)揮。

(三)薪酬制度缺乏競爭性

新疆內(nèi)資中小企業(yè)與大型企業(yè)、外資企業(yè)及外省的中小企業(yè)相比，提供的薪酬缺乏競爭性。一方面是因?yàn)槠髽I(yè)底子薄、效益差；另一方面是企業(yè)的觀念問題，一些企業(yè)往往想用三流的價格使用一流的人才，不能提供與人才績效相匹配的薪酬。

(四)薪酬制度缺乏公平性

新疆中小企業(yè)，特別是民營企業(yè)，往往是老板根據(jù)主觀愿望來確定員工的薪酬，隨意性大，缺乏客觀的反映員工貢獻(xiàn)的評估標(biāo)準(zhǔn)，薪酬往往不和員工的貢獻(xiàn)掛鉤。

1．一般家族內(nèi)的員工報酬都很高，使其他員工心里產(chǎn)生不公平感。

2．在薪酬設(shè)計上也存在著內(nèi)在的不公平：不同部門同級職位薪酬上存在“一刀切”的現(xiàn)象，而不考慮各個部門在專業(yè)技能、員工貢獻(xiàn)及工作強(qiáng)度的差異性。

3．薪酬發(fā)放缺乏公開性

許多企業(yè)采用秘密薪酬制，薪酬或獎金發(fā)放不公開，員工很難判斷在報酬與績效之間是否存在著聯(lián)系。人們既看不到別人的報酬也不了解自己對公司的貢獻(xiàn)價值，這種現(xiàn)象削弱了薪酬制度的激勵和滿足功能。這種封閉式的薪酬制度還會傷害人們公平的感覺，而公平則是實(shí)現(xiàn)報酬制度滿足與激勵效果的重要成分之一。

企業(yè)不僅要在薪酬制度上體現(xiàn)公平，還應(yīng)在企業(yè)管理的個方面都體現(xiàn)公平，如績效考核時的公平，晉升機(jī)會的公平等，公平的企業(yè)自然會使員工滿意，使員工能夠心無雜念的工作。

二、新疆中小企業(yè)完善薪酬制度的措施

如何做到讓員工將“薪”比心，讓員工從薪酬上得到最大的滿意，成為現(xiàn)代企業(yè)組織應(yīng)當(dāng)努力把握的問題。

(一)中小企業(yè)設(shè)計薪酬制度應(yīng)遵循的原則

1．公平性

(1)外部公平性，即同一行業(yè)，同一地區(qū)或同等規(guī)模的不同企業(yè)中，類似職務(wù)的薪酬應(yīng)基本相同，因?yàn)轭愃坡殑?wù)對員工的知識技能與經(jīng)驗(yàn)要求相似，付出的腦力和體力也相似，薪酬水平應(yīng)大致相同。

(2)內(nèi)部公平性，即同一企業(yè)中，不同職務(wù)的員工所獲得的薪酬應(yīng)與其各自對企業(yè)做出的貢獻(xiàn)成正比，避免員工產(chǎn)生薪酬不公平的感覺。

(3)個人公平性，即同一個企業(yè)中占據(jù)相同職位的員工的獲得的報酬應(yīng)與其貢獻(xiàn)成正比。同樣，不同的企業(yè)中，職位相近的員工，其薪酬水平也應(yīng)基本相似。

2．競爭性

競爭性是指在社會上和人才市場中，企業(yè)的薪酬標(biāo)準(zhǔn)要有吸引力，才足以戰(zhàn)勝競爭對手，留住企業(yè)所需的人才。為了保證有競爭力的薪酬，企業(yè)應(yīng)借助顧問公司的薪酬調(diào)查和幫助，保證自己的薪酬在市場中有競爭力。

3．激勵性

激勵性是指在內(nèi)部各類各級職務(wù)的薪酬水準(zhǔn)上，適當(dāng)拉開距離，真正體現(xiàn)薪酬的激勵效果。

4．經(jīng)濟(jì)性

提高企業(yè)的薪酬水準(zhǔn)，固然可以提高其競爭性，但同時不可避免的會導(dǎo)致企業(yè)人力成本上升，因此，薪酬水平的高低不能不受經(jīng)濟(jì)性的制約，要考慮企業(yè)實(shí)際能力的大小。

(二)設(shè)計薪酬制度應(yīng)考慮的因素

1．企業(yè)的支付能力

企業(yè)在設(shè)計薪酬制度時要考慮企業(yè)的穩(wěn)定和發(fā)展，員工的薪酬總額不能超過企業(yè)的支付能力，薪酬的增長速度不能高于企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的增長速度。

2．職工的生計費(fèi)用

職工要領(lǐng)取薪酬來維持生計，因此，薪酬必須能夠保障職工某一水準(zhǔn)的生活，能夠保障這一生活水準(zhǔn)的費(fèi)用稱為生計費(fèi)用。用于保障職工生計費(fèi)用的工資，是企業(yè)“非支付不可的薪酬”，是合理用人費(fèi)的下限。因此，企業(yè)應(yīng)把按支付能力計算的所能支付的適度工資與職工維持生計費(fèi)用所需要的工資相均衡后確定合理的人工費(fèi)。

3．工資的市場行情

工資的市場行情，也稱市場工資率。如果本企業(yè)支付的薪資低于其他同類企業(yè)，有才能者就會外流，以致連必要的勞動力也難以保留。

(三)設(shè)計薪酬的方法

1．營銷人員薪酬的制定

如前文所述，中小企業(yè)對營銷人員多采用底薪加提成的方式，其中底薪是為了滿足員工最基本的生活需要，員工之間相差不是很大，而提成工資則是體現(xiàn)薪酬的公平性，競爭性，經(jīng)濟(jì)性和激勵性最重要的因素。企業(yè)在制定提成基數(shù)和提成比例時，切忌隨意性和主觀性，應(yīng)綜合考慮企業(yè)的成本費(fèi)用、收入、利潤市場定位等因素，采用科學(xué)的方法制定。

本文介紹一種我們在幾家企業(yè)進(jìn)行策劃時，設(shè)計的一種方法——遞增提成比例法。

遞增提成比例法是按現(xiàn)代企業(yè)管理中常用的損益平衡法，先計算保利銷售額，然后再根據(jù)企業(yè)確認(rèn)的利潤分成比例確認(rèn)員工的提成比例，該方法的具體做法如下：

第一步將企業(yè)成本費(fèi)用分為固定成本和變動成本。

(1)固定成本：固定成本是指當(dāng)業(yè)務(wù)量在一定限度內(nèi)增減變動時，成本總額不受其影響而固定不變的成本，如廣告費(fèi)、保險費(fèi)、差旅費(fèi)、折舊費(fèi)、租賃費(fèi)、工資中的底薪等。

(2)變動成本：變動成本是指成本總額隨著業(yè)務(wù)量的變動而成正比例變動的有關(guān)成本，如計件下的生產(chǎn)工人工資，營銷人員的提成工資，商品銷售成本營業(yè)稅等。

第二步確定企業(yè)的目標(biāo)利潤并計算員工的提成基數(shù)和提成比例，

(1)分檔次確定企業(yè)的目標(biāo)利潤，計算保利銷售額和保利銷售量。

保利銷售量=固定費(fèi)用+目標(biāo)利潤／售價一單

位變動成本保利銷售額=保利銷售量X售價

(2)確定員工利潤分成率并計算提成額。員工的提成額=目標(biāo)利潤×員工利潤分成率

(3)計算員工的提成比例

員工的提成比例=員工的提成額／保利銷售額X100％

企業(yè)采用上述方法確認(rèn)員工的提成比例時，應(yīng)該注意以下問題：

(1)目前通用的計算盈虧平衡點(diǎn)的方法，在確認(rèn)固定成本時，均按照財務(wù)制度的規(guī)定計算固定成本，不考慮稅法的相關(guān)規(guī)定，實(shí)踐中，稅法規(guī)定的允許在稅前列支的成本和會計計算的成本是有差距的，如果按會計制度計算出來的成本高于按稅法計算的成本，其差額部分，在企業(yè)所得稅清繳匯算時，要做納稅調(diào)增，在企業(yè)盈利的前提下，不管收入多高，利潤多大，其差額部分要按適用稅率繳納企業(yè)所得稅。因此企業(yè)在確認(rèn)提成比例時，要將差額部分應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅計入固定成本，避免出現(xiàn)企業(yè)留利不夠支付企業(yè)所得稅的現(xiàn)象，同時也為決策者正確確定提成比例提供準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)。

(2)企業(yè)應(yīng)結(jié)合企業(yè)產(chǎn)品的市場狀況，企業(yè)成本費(fèi)用，企業(yè)的發(fā)展，員工的薪酬政策確定最低保利銷售額，在最低保利銷售額之下，員工沒有提成工資。

(3)由于在最低保利銷售額之下，員工沒有提成工資，因此，企業(yè)制定保底工資時一定要科學(xué)，從某種角度講，保底工資是員工的心理底線，在制定時既要考慮員工的生計費(fèi)用，不能低于員工的心理底線，同時又要給員工一定壓力，使提成工資不僅吸引員工，而且成為員工不得不想辦法爭取的薪酬。

(4)企業(yè)實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)利潤應(yīng)首先繳納企業(yè)所地稅，然后才能自主分配，企業(yè)在確定員工的提成比例時必須首先考慮所得稅這一要素，其次要充分考慮股東，企業(yè)員工等各方面利益。

(5)采用上述方法計算的員工提成比例，隨目標(biāo)利潤的增加而提高，為了在實(shí)際工作中便于計算和執(zhí)行，企業(yè)應(yīng)將目標(biāo)利潤分成若干個層次，按每個層次計算保利銷售額，在一個層次內(nèi)采取固定提成比例。

(6)如果企業(yè)經(jīng)營單一品種，可按上述方法直接計算提成比例，如果企業(yè)經(jīng)營多個品種，應(yīng)根據(jù)目前常用的綜合貢獻(xiàn)毛益法計算保利銷售額，再按上述方法確認(rèn)提成比例。

2．行政管理人員和技術(shù)人員的薪酬制度

目前新疆中小企業(yè)對行政管理人員和技術(shù)人員多采用固定工資制，這種方式不利于把員工的報酬與企業(yè)的整體利益相結(jié)合，企業(yè)應(yīng)加大效益工資在工資總額中所占的比重，可結(jié)合制定營銷人員提成比例的辦法制定他們的效益工資，促使管理人員和技術(shù)人員在分析問題處理問題時以提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益為中心，使企業(yè)的各項(xiàng)工作都圍繞經(jīng)濟(jì)效益這個中心，群策群力，協(xié)調(diào)一致。

在制定崗位工資時要根據(jù)不同崗位的職責(zé)、勞動強(qiáng)度來制定，切忌相同職位不同崗位搞一刀切，民營企業(yè)更要避免家族成員高工資，家族以外的人低工資的現(xiàn)象，工資的制訂和發(fā)放必須和績效考評的結(jié)果相結(jié)合。另外，對高級人才的薪酬管理，除了工資和獎金之外還應(yīng)當(dāng)考慮給他們長期薪酬即股票期權(quán)。

股票期權(quán)計劃是企業(yè)給予其核心人才在一定期限內(nèi)按某個限定的價格購買一定數(shù)量的企業(yè)股票的一種權(quán)力．企業(yè)給予其核心人才的并不是現(xiàn)實(shí)的股票，也不是現(xiàn)金，而是一種權(quán)力，憑借這種權(quán)力，企業(yè)的核心人才可以以某種優(yōu)惠條件來購買企業(yè)的股票，股票期權(quán)計劃作為長期薪酬管理的激勵作用，不僅僅體現(xiàn)在一次性的計劃實(shí)施過程中，其形式和內(nèi)容截止時間都可根據(jù)企業(yè)激勵人才吸引人才的需要作出變動．連續(xù)不斷的股票期權(quán)計劃，產(chǎn)生“金手銬”效應(yīng)，將企業(yè)的核心人才留在企業(yè)并發(fā)揮他們的作用。

篇8

實(shí)習(xí)是大學(xué)生將理論知識跟實(shí)際情況聯(lián)系在一起的方式，在實(shí)習(xí)的過程中，學(xué)到很多課本上學(xué)不到的東西。那么生實(shí)習(xí)自我鑒定該怎么寫呢?下面小編給大家分享一些會計實(shí)習(xí)工作鑒定五篇，希望能夠幫助大家，歡迎閱讀!

會計實(shí)習(xí)工作鑒定1實(shí)習(xí)是每一個大學(xué)畢業(yè)生必須擁有的一段經(jīng)歷，它使我們在實(shí)踐中了解社會、在實(shí)踐中鞏固知識;實(shí)習(xí)又是對每一位大學(xué)畢業(yè)生專業(yè)知識的一種檢驗(yàn)，它讓我們學(xué)到了很多在課堂上根本就學(xué)不到的知識，既開闊了視野，又增長了見識，為我們以后進(jìn)一步走向社會打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，也是我們走向工作崗位的第一步。

一、實(shí)習(xí)目的(重要性)

會計是對會計單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)從數(shù)和量兩個方面進(jìn)行計量、記錄、計算、分析、檢查、預(yù)測、參與決策、實(shí)行監(jiān)督，旨在提高經(jīng)濟(jì)效益的一種核算手段，它本身也是經(jīng)濟(jì)管理活動的重要組成部分。會計專業(yè)作為應(yīng)用性很強(qiáng)的一門學(xué)科、一項(xiàng)重要的經(jīng)濟(jì)管理工作，是加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益的重要手段，經(jīng)濟(jì)管理離不開會計，經(jīng)濟(jì)越發(fā)展會計工作就顯得越重要。

針對于此，在進(jìn)行了三年的大學(xué)學(xué)習(xí)生活，經(jīng)過對《中級財務(wù)會計》、《財務(wù)管理》、《管理會計》、《成本會計》及《會計電算化軟件應(yīng)用》的學(xué)習(xí)，能夠說對會計已經(jīng)是耳目能熟了，所有的有關(guān)會計的專業(yè)基礎(chǔ)知識、基本理論、基本方法和結(jié)構(gòu)體系，我都基本掌握了，但這些似乎只是紙上談兵，倘若將這些理論性極強(qiáng)的東西搬上實(shí)際上應(yīng)用，那我想我肯定會是無從下手，一竅不通。自認(rèn)為已經(jīng)掌握了必須的會計理論知識在那里只能成為空談。于是在堅(jiān)信“實(shí)踐是檢驗(yàn)真理的標(biāo)準(zhǔn)”下，認(rèn)為僅有把從書本上學(xué)到的理論知識應(yīng)用于實(shí)際的會計實(shí)務(wù)操作中去，才能真正掌握這門知識。所以，我作為一名會計專業(yè)的學(xué)生，在20__年的暑假，有幸參加了為期近一個月的專業(yè)實(shí)習(xí)。

二、實(shí)習(xí)單位情景

懷著一種完美的憧憬，我來到了溫州市華信汽車配件有限職責(zé)公司，這是專業(yè)生產(chǎn)汽車離合器的生產(chǎn)廠家，具有十于年的離合器生產(chǎn)經(jīng)驗(yàn)，本公司于2000年經(jīng)過國際ISO9002質(zhì)量體系認(rèn)證，現(xiàn)有產(chǎn)品800余種，是溫州地區(qū)的離合生產(chǎn)廠家，同時在紹興嵊州，我們擁有九十余畝地的新廠房，將于今年十一月份投入使用.本公司生產(chǎn)規(guī)模到達(dá)：離合器片[disc]550，000只年，壓蓋[cover]352，000只年，其中有60%的產(chǎn)品常年出口到歐美、中東和非洲及東南亞等20幾個國家和地區(qū)。

三、實(shí)習(xí)主要過程

是第二次來到那里實(shí)習(xí)，所以財務(wù)科工作人員都認(rèn)識，自然而然很順利的進(jìn)入了實(shí)習(xí)工作。工作的緊張氣氛仍然有點(diǎn)緊張。

(一)第一天上班，心里沒底，感到既新鮮又緊張。新鮮的是能夠接觸很多在學(xué)?？床坏?、學(xué)不到的東西，緊張的則是萬一做不好工作而受到批評。

帶我實(shí)習(xí)的前輩是王會計，也許同是家鄉(xiāng)人的緣故吧，王會計對我十分和氣。他首先耐心地向我介紹了公司的基本業(yè)務(wù)、會計科目的設(shè)置以及各類科目的具體核算資料，然后又向我講解了作為會計人員上崗所要具備的一些基本知識要領(lǐng)，對我所提出的疑難困惑，他有問必答，尤其是會計的一些基本操作，他都給予了細(xì)心的指導(dǎo)，說句心里話，我真的十分感激他對我的教導(dǎo)。在剛剛接觸社會的時候，能遇上這樣的師傅真是我的幸運(yùn)。雖然實(shí)習(xí)不像正式工作那樣忙，那樣累，但我真正把自我融入到工作中了，因而我覺得自我過得很充實(shí)，覺得收獲也不小。在他的幫忙下，我迅速的適應(yīng)了那里的工作環(huán)境，并開始嘗試獨(dú)立做一些事情。

(二)第一天算是熟悉了一下公司的基本情景，第二天，我按照上班的時間早早地來到單位，先把辦公室的地板、桌椅打掃干凈，然后又把玻璃擦了擦，第一項(xiàng)工作完成了，我滿意的給了自我一個微笑。

王會計也準(zhǔn)時來到辦公室，他對我說，今日主要讓我瀏覽一下公司以前所制的憑證。

一提到憑證，我想這不是我們的強(qiáng)項(xiàng)嗎?以前在學(xué)校做過了會計模擬實(shí)習(xí)，不就是憑證的填制嗎?心想這很簡單，所以對于憑證也就一掃而過，總以為憑著記憶加上大學(xué)里學(xué)的理論對于區(qū)區(qū)原始憑證能夠熟練掌握。也就是這種浮躁的態(tài)度讓我忽視了會計循環(huán)的基石——會計分錄，以至于之后王會計讓我嘗試制單時，我還是手足無措了。這時候我才想到王師傅的良苦用心。于是只能晚上回家補(bǔ)課了，我把《基礎(chǔ)會計》搬出來，認(rèn)真的看了一下，又把公司日常較多使用的會計業(yè)務(wù)認(rèn)真讀透。畢竟會計分錄在書本上能夠?qū)W習(xí)，可一些銀行帳單、匯票、發(fā)票聯(lián)等就要靠實(shí)習(xí)時才能真正接觸，從而對此有了更加深刻的印象。別以為光是認(rèn)識就行了，還要把所有的單據(jù)按月按日分門別類，并把每筆業(yè)務(wù)的單據(jù)整理好，用圖釘裝訂好，才能為記帳做好準(zhǔn)備，嗚呼!這就是會計所要從事的工作。

(三)在接下來的日子里，我所作的工作就是一邊學(xué)習(xí)公司的業(yè)務(wù)處理，一邊試著自我處理業(yè)務(wù)。

做過會計模擬實(shí)習(xí)的人都明白，填制好憑證之后就進(jìn)入記帳程序了。雖說記帳看上去有點(diǎn)象小學(xué)生都會做的事，可重復(fù)量如此大的工作如果沒有必須的耐心和細(xì)心是很難勝任的。因?yàn)橐怀鲥e并不是隨便用筆涂了或是用橡皮檫涂了就算了，不像在學(xué)校，錯了還能夠用刀片把它刮掉，在公司里，每一個步驟會計制度都是有嚴(yán)格的要求的。比如說：

1、寫錯數(shù)字就要用紅筆劃橫線，再蓋上職責(zé)人的章子，這樣才能作廢。

而我們以前在學(xué)校模擬實(shí)習(xí)時，只要用紅筆劃掉，在寫上“作廢”兩字就能夠了。

2、寫錯摘要欄，則能夠用藍(lán)筆劃橫線并在旁邊寫上正確的摘要，平常我們寫字總覺得寫正中點(diǎn)好看，可摘要卻不行，必須要靠左寫起不能空格，這樣做是為了防止摘要欄被人任意篡改。

在學(xué)校模擬實(shí)習(xí)時，對摘要欄很不看中，認(rèn)為可寫可不寫，沒想到那里還有名堂呢!真實(shí)不學(xué)不明白啊!

3、對于數(shù)字的書寫也有嚴(yán)格的要求，字跡必須要清晰清秀，按格填寫，不能東倒西歪的，做好會計試用期工作鑒定。

并且記帳時要清楚每一明細(xì)分錄及總帳名稱，而不能亂寫，否則總帳的借貸雙方就不能結(jié)平了。

四、實(shí)習(xí)所想、所感

實(shí)習(xí)真的是一種經(jīng)歷，僅有親身體驗(yàn)才知其中滋味。

課本上學(xué)的知識都是最基本的知識，不管現(xiàn)實(shí)情景怎樣變化，抓住了最基本的就能夠以不變應(yīng)萬變。如今有不少學(xué)生實(shí)習(xí)時都覺得課堂上學(xué)的知識用不上，出現(xiàn)挫折感，但我覺得，要是沒有書本知識作鋪墊，又哪能應(yīng)付這瞬息萬變的社會呢?

經(jīng)過這次實(shí)習(xí)，雖然時間很短。可我學(xué)到的卻是我三年大學(xué)中難以學(xué)習(xí)到的。就像如何與同事們相處，相信人際關(guān)系是現(xiàn)今不少大學(xué)生剛踏出社會遇到的一大難題，于是在實(shí)習(xí)時我便有意觀察前輩們是如何和同事以及上級相處的，而自我也盡量虛心求教，不恥下問。要搞好人際關(guān)系并不僅僅限于本部門，還要跟別的部門例如市場部等其他部的同事相處好，那樣工作起來的效率才會更高，人們所說的“和氣生財”在我們的日常工作中也是不無道理的。并且在工作中常與前輩們聊聊天不僅僅能夠放松一下神經(jīng)，并且能夠?qū)W到不少工作以外的事情，盡管許多情景我們不必須能遇到，可有所了解做到心中有數(shù)，也算是此次實(shí)習(xí)的目的了。

會計本來就是煩瑣的工作。在實(shí)習(xí)期間，我曾覺得整天要對著那枯燥無味的賬目和數(shù)字而心生煩悶、厭倦，以致于登賬登得錯漏百出。愈錯愈煩，愈煩愈錯，這只會導(dǎo)致“雪上加霜”。反之，只要你用心地做，反而會左右逢源。越做越覺樂趣，越做越起勁。梁啟超說過：凡職業(yè)都具趣味味的，只要你肯干下去，趣味自然會發(fā)生。所以，做賬切忌：粗心大意，馬虎了事，心浮氣躁。做任何事都一樣，需要有恒心、細(xì)心和毅力，那才會到達(dá)成功的彼岸!

實(shí)習(xí)雖然結(jié)束了，再過兩個多月，我們真的就要走上工作崗位了，想想自我大學(xué)四年的生活，有許多讓我回味的思緒，在這個春意盎然的季節(jié)，伴隨著和煦的春風(fēng)一齊飛揚(yáng)，飛向遠(yuǎn)方，去追逐我的夢!

會計實(shí)習(xí)工作鑒定2一、實(shí)習(xí)目的

我學(xué)的專業(yè)是會計，為了加強(qiáng)自身的素質(zhì)，培養(yǎng)較強(qiáng)的會計工作的操作本事，2020._._-_._這段期間我在__一家公司進(jìn)行了專業(yè)實(shí)習(xí)。實(shí)習(xí)期間要努力將自我在學(xué)校所學(xué)的理論知識向?qū)嵺`方面轉(zhuǎn)化，盡量做到理論與實(shí)踐相結(jié)合，遵守工作紀(jì)律，不遲到、早退，認(rèn)真完成領(lǐng)導(dǎo)交辦的工作等。在實(shí)習(xí)的這段時間也是我大學(xué)里生活很充實(shí)的日子，每一天擠公交車到__區(qū)西口，然后還要走一段路程才能夠到單位，工作吃飯休息工作下班，生活很有規(guī)律。它檢驗(yàn)了我在三年來的理論知識，同時也讓我接觸了社會的各種情景，學(xué)會了怎樣分析社會的很多情景，讓我更快的融入社會，適應(yīng)社會起了很大的觸進(jìn)作用。

二、公司概況

我所在的公司叫__有限公司，它是一家自然人投資或控股的有限職責(zé)公司，其經(jīng)營范圍是家具及木器制品的設(shè)計、生產(chǎn)及銷售;家具設(shè)計及室內(nèi)裝橫;軟件開發(fā)及應(yīng)用;數(shù)碼產(chǎn)品、五金交電、家電、針紡織品、化工產(chǎn)品(不含危險品)、煤制品、生鐵、鋼材的批發(fā)零售;酒店管理咨詢服務(wù);機(jī)械設(shè)備的銷售及租賃。財務(wù)室設(shè)有一個財務(wù)部長，一個出納，兩個會計員，而教導(dǎo)我的是老會計李會計。

三、實(shí)習(xí)經(jīng)過

剛到會計部李會計就叫我先看他們以往所制的會計憑證?？傄詾閼{著記憶加上大學(xué)里學(xué)的理論對于區(qū)區(qū)原始憑證能夠熟練掌握，也正是這種浮躁的態(tài)度讓我忽視了會計循環(huán)的基石——會計分錄，以至于之后李會計讓我嘗試制單的良苦用心。于是實(shí)習(xí)時只能晚上回家補(bǔ)課了，把公司日常較多使用的會計業(yè)務(wù)認(rèn)真讀透。畢竟會計分錄在書本上能夠?qū)W習(xí)，可一些銀行帳單、匯票、發(fā)票聯(lián)等就要靠實(shí)習(xí)時才能真正接觸，從而有了更深刻的印象。別以為光是認(rèn)識就行了，還要把所有的單據(jù)按月按日分門別類，并把每筆業(yè)務(wù)的單據(jù)整理好，用圖釘裝訂好，才能為記帳做好準(zhǔn)備。

制好憑證就進(jìn)入記帳程序了。雖說記帳看上去有點(diǎn)象小學(xué)生都會做的事，可重復(fù)量如此大的工作如果沒有必須的耐心和細(xì)心是很難勝任的。因?yàn)橐怀鲥e并不是隨便用筆涂了或是用橡皮檫涂了就算了，每一個步驟會計制度都是有嚴(yán)格的要求的。例如寫錯數(shù)字就要用紅筆劃橫線，再蓋上職責(zé)人的章，才能作廢。對于數(shù)字的書寫也有嚴(yán)格要求，字跡必須要清晰清秀，按格填寫，不能東倒西歪的。并且記帳時要清楚每一明細(xì)分錄及總帳名稱，不能亂寫，否則總長的借貸的就不能結(jié)平了。如此繁瑣的程序讓我不敢有丁點(diǎn)馬虎，這并不是做作業(yè)時或考試時出錯了就扣分而已，這是關(guān)乎一個企業(yè)的帳務(wù)，是一個企業(yè)以后制定發(fā)展計劃的依據(jù)。

從制單到記帳的整個過程基本上了解了個大概后，就要認(rèn)真結(jié)合書本的知識鑒定一下手工做帳到底是怎樣一回事。李會計很要耐心的跟我講解每一種銀行帳單的樣式和填寫方式以及什么時候才使用這種帳單，有了基本認(rèn)識以后學(xué)習(xí)起來就會更得心應(yīng)手了。

此外還認(rèn)真學(xué)習(xí)了《公司法》、《稅法》《會計法》，真正從課本中走到了現(xiàn)實(shí)中，從抽象的理論回到了多彩的實(shí)際生活，細(xì)致的了解了本單位會計工作的全過程，認(rèn)真學(xué)習(xí)了各類學(xué)校經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計處理，并掌握了三門財務(wù)軟件的使用實(shí)習(xí)期間，我利用此次難得的機(jī)會，努力工作，嚴(yán)格要求自我，虛心向財務(wù)人員請教，認(rèn)真學(xué)習(xí)會計理論，學(xué)習(xí)會計法律、法規(guī)等知識，利用空余時間認(rèn)真學(xué)習(xí)一些課本資料以外的相關(guān)知識，掌握了一些基本的會計技能，具體包括了以下幾點(diǎn)：

1、原始憑證的審核方法及要點(diǎn);

2、記賬憑證的填寫及審核要點(diǎn);

3、明細(xì)賬、總賬的登記及對賬;

4、財務(wù)報表及納稅申報表的編制與申報;

5、會計檔案的裝訂及保管常識。

從而進(jìn)一步鞏固自我所學(xué)到的知識，為以后真正走上工作崗位打下基礎(chǔ)。更讓我感到感動的是，領(lǐng)導(dǎo)讓公司的前輩教會我處理公司的綜合事物。例如營業(yè)執(zhí)照的辦理。稅務(wù)登記的有關(guān)事項(xiàng)。一般納稅人的申請。以及如何進(jìn)行企業(yè)合法節(jié)稅的運(yùn)用。等等。在這個學(xué)習(xí)和聯(lián)系的過程中。我發(fā)現(xiàn)會計是一門實(shí)務(wù)與理論結(jié)合性很強(qiáng)的學(xué)科，盡管我學(xué)過這門課，可是當(dāng)我第一次和公司的同事操作具體業(yè)務(wù)時，覺得又和書上有些不一樣，實(shí)際工作中的事務(wù)是細(xì)而雜的，僅有多加練習(xí)才能牢牢掌握。這次實(shí)習(xí)最主要的目的也是想看看我們所學(xué)的理論知識與公司實(shí)際操作的實(shí)務(wù)區(qū)別在哪里，相同的地方在哪里，內(nèi)部控制如何執(zhí)行，如何貫徹新的會計政策，新舊政策如何過渡，一些特殊的帳戶如何會計處理等等。

帶著這些問題，我在這幾個月里用眼睛看，不懂的請教領(lǐng)導(dǎo)同事，讓我對這些問題有了必須的解答，到達(dá)了這次實(shí)習(xí)的目的。除了與我專業(yè)相關(guān)的知識外，我還看到許多在課堂上學(xué)不到的東西。公司是如何運(yùn)做的，員工之間的團(tuán)隊(duì)合作精神，處理業(yè)務(wù)的過程，規(guī)章制度執(zhí)行情景，企業(yè)的管理等等。另外我也看到公司存在的一些漏洞，例如內(nèi)部控制情景，其中主要包括現(xiàn)金收支制度執(zhí)行情景，公司在執(zhí)行國家政策規(guī)定方面也不容樂觀。然而在現(xiàn)實(shí)的小規(guī)模私營企業(yè)這種情景可能普遍存在。作為一名會計實(shí)務(wù)人員，經(jīng)過這次實(shí)習(xí)也更加讓我看清自我今后的努力方向。例如：實(shí)務(wù)本事，應(yīng)變本事，心理素質(zhì)，適應(yīng)本事等等。

四、實(shí)習(xí)收獲

這次實(shí)習(xí)讓我明白進(jìn)取心是十分重要的。在工作中僅靠我們課堂上學(xué)習(xí)到的知識遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，所以我們要在其他時間多給自我充電，在扎實(shí)本專業(yè)的基礎(chǔ)上也要拓寬學(xué)習(xí)領(lǐng)域。同時在實(shí)際的工作中遇到問題時要多向他人請教。人際溝通也是十分重要的一點(diǎn)，如何與人打交道是一門藝術(shù)，也是一種本領(lǐng)，在今后的工作中也是不能忽視的。立刻就要進(jìn)入社會的我們也要面臨正式的實(shí)習(xí)了，我想每一次的經(jīng)歷都是一種積累，而這種積累正是日后的財富。在工作上，在學(xué)習(xí)上，我們要讓這些寶貴的財富發(fā)揮它的作用，從而到達(dá)事半功倍的效果。在未來的工作中我將把我所學(xué)到的理論知識和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)不斷的應(yīng)用到實(shí)際工作來，充分展示自我的個人價值和人生價值，為實(shí)現(xiàn)自我的夢想和光明的前程努力。

會計實(shí)習(xí)工作鑒定320__年為期兩個月的實(shí)踐結(jié)束了，在這兩個月的實(shí)踐中我學(xué)到了很多在課堂上根本就學(xué)不到的知識，受益非淺。

隨著市場經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，會計成為了公司的重要組成部分。這給我們會計專業(yè)造就了前所未有的機(jī)遇，同時也給我們帶來了新的的挑戰(zhàn)，作為一名剛走出學(xué)校大門的大學(xué)生，提高自身素質(zhì)，增強(qiáng)專業(yè)技能并且能夠把課本上的知識轉(zhuǎn)化為自身的本事，就成為了我目前的迫切任務(wù)。會計實(shí)踐是我從大學(xué)學(xué)校走入社會的第一個舞臺。為了將有關(guān)會計的專業(yè)知識、基本理論、基本方法及結(jié)構(gòu)體系變?yōu)樽陨淼穆殬I(yè)素質(zhì)，避免紙上談兵。所以，我選擇在武漢國信達(dá)財務(wù)咨詢有限公司實(shí)踐，為走向工作崗位打下堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。

我實(shí)踐的公司是__財務(wù)咨詢有限公司，是一家經(jīng)__區(qū)財政局特許審批，取得《記賬許可證》資格，以承接記賬、稅務(wù)申報稅收籌劃企業(yè)內(nèi)部審計、財務(wù)咨詢、公司事務(wù)等業(yè)務(wù)為一體的專業(yè)性會計服務(wù)公司。我公司注重軟、硬件建設(shè)，擁有各種必備的辦公設(shè)施，使用正版財務(wù)軟件為客戶供給服務(wù)，全面實(shí)行會計電算化。本公司制定有規(guī)范的合同、嚴(yán)格的管理制度，依據(jù)《會計法》、《稅收征收管理法》、財政部《記賬管理辦法》等規(guī)定從事記賬和納稅申報服務(wù)，不做假賬。為客戶把握財稅政策，幫忙企業(yè)做好合理稅務(wù)籌劃，規(guī)避財務(wù)風(fēng)險，合理合法的企業(yè)謀求的經(jīng)濟(jì)利益，促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展。

我所學(xué)的是針對于公司制增值稅一般納稅人、小規(guī)模納稅人、個體戶一般納稅人和小規(guī)模納稅人的賬務(wù)處理以及供給每月抄稅、報稅、納稅服務(wù)，和會計咨詢以及一些代辦業(yè)務(wù)。

對于現(xiàn)代企業(yè)來說，會計工作是一項(xiàng)重要的管理制度，是要為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)服務(wù)。所以，能夠認(rèn)為，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)是企業(yè)會計的根本目標(biāo)。帶著這個目標(biāo)，我開始了在我所在的實(shí)踐企業(yè)進(jìn)行了有目的實(shí)踐。在此之前，我認(rèn)真學(xué)習(xí)了《會計法》以及財政頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《企業(yè)財務(wù)通則》等作為過渡的新的行業(yè)會計制度和財務(wù)制度，因?yàn)檫@些大學(xué)法規(guī)我國會計制度改革進(jìn)程中的一重大舉措。

經(jīng)過這次實(shí)踐，我對會計工作有了以下更深的了解：

以前，我總以為自我的會計理論知識扎實(shí)較強(qiáng)，正如所有工作一樣，掌握了規(guī)律，照蘆葫畫瓢準(zhǔn)沒錯，那么，當(dāng)一名出色的會計人員，應(yīng)當(dāng)沒問題了。此刻才發(fā)現(xiàn)，會計其實(shí)更講究的是它的實(shí)際操作性和實(shí)踐性。離開操作和實(shí)踐，其它一切都為零!會計就是做賬。

其次，就是會計的連通性、邏輯性和規(guī)范性。每一筆業(yè)務(wù)的發(fā)生，都要根據(jù)其原始憑證，一一登記入記賬憑證、明細(xì)賬、日記賬、三欄式賬、多欄式賬、總賬等等可能連通起來的賬戶。這為其一。會計的每一筆賬務(wù)都有依有據(jù)，并且是逐一按時間順序登記下來的，極具邏輯性，這為其二。在會計的實(shí)踐中，漏賬、錯賬的更正，都不允許隨意添改，不容弄虛作假。每一個程序、步驟都得以會計制度為前提、為基礎(chǔ)。體現(xiàn)了會計的規(guī)范性，這為其三。登賬的方法：首先要根據(jù)業(yè)務(wù)的發(fā)生，取得原始憑證，將其登記記帳憑證。然后，根據(jù)記帳憑證，登記其明細(xì)賬。期末，填寫科目匯總表以及試算平衡表，最終才把它登記入總賬。結(jié)轉(zhuǎn)其成本后，根據(jù)總賬合計，填制資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、損益表等等年度報表。這就是會計操作的一般順序和基本流程。

_月_號我懷著激動地心境來到公司上班，看到同事們都在忙忙碌碌的做事，氛圍十分的好。第一天我們了解公司的基本情景，本公司是月底先打電話給客戶收取原始憑證，通知一般納稅人在月底之前將取得的增值稅專用進(jìn)項(xiàng)發(fā)票月末前持發(fā)票的抵扣聯(lián)去稅務(wù)局進(jìn)行認(rèn)證，當(dāng)月認(rèn)證當(dāng)月必須抵扣，未認(rèn)證的發(fā)票從開票日期至180天內(nèi)有效。然后根據(jù)當(dāng)?shù)囟悇?wù)規(guī)定的的抄稅時限(次月的1-5日)。

將已經(jīng)開具使用的發(fā)票信息抄入到金稅卡中并攜帶金稅卡去國稅局抄稅。最終在15號之前報國稅和地稅，之后就開始做賬務(wù)處理。

經(jīng)過差不多2個月的學(xué)習(xí)，我基本上學(xué)會了公司的整個流程。首先，從客戶那里取得原始單據(jù)回來，我們開始粘貼原始憑證，粘貼原始憑證也有很多技巧，怎樣粘貼的好看、整齊，等到時候附在記賬憑證后面很美觀。由于我們公司用的是速達(dá)財務(wù)軟件，下一步我們就是在電腦上做賬。賬做完之后我們能夠查看明細(xì)賬和總賬，然后經(jīng)過速達(dá)直接生成資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表。

一、實(shí)踐會計流程：

(一)關(guān)于憑證整理：我們首先從客戶那取得真實(shí)、合法的憑證，其中的憑證必須是為生產(chǎn)經(jīng)營所發(fā)生的相關(guān)收入，費(fèi)用，其取得的憑證必須是貼合會計法規(guī)定的要求，然后我們將這些憑證進(jìn)行分類、歸集、整理并粘貼。

(二)關(guān)于申報納稅：我們經(jīng)過粘貼好的原始憑證進(jìn)行憑證錄入審核后進(jìn)行期末結(jié)轉(zhuǎn)登賬，記賬。經(jīng)過收入我們能夠填寫本月應(yīng)繳納的增值稅和地稅。其中分為核定征收和查賬征收，按照其企業(yè)不一樣的基本情景的如實(shí)填寫納稅申報表。每月的15日之前必須將上月的稅報完并且上交稅款。對于一般納稅人每月都要通知其納稅人到國稅進(jìn)行抄稅，或者取得進(jìn)項(xiàng)稅票也要同時到國稅去認(rèn)證才能抵扣銷項(xiàng)稅款。經(jīng)過這些數(shù)據(jù)如實(shí)填寫一般人納稅人申報表。

(三)關(guān)于其他業(yè)務(wù)服務(wù)：我們經(jīng)過這一段時間的學(xué)習(xí)，我懂得了辦理一般納稅人的要求和流程，辦理一般納稅人需要貼合稅法的相關(guān)規(guī)定。辦理一般納稅人要購買金稅卡，金稅卡的發(fā)行，流程和所需證件。每一年納稅人還要對稅務(wù)登記證進(jìn)行工商年檢，其年檢應(yīng)在6月30日之前完成。

(四)關(guān)于個人：還有在公司應(yīng)注重同事之間，客戶之間的溝通和交流。做會計的我們要管好自我的嘴，不能隨意透露顧客的商業(yè)機(jī)密。在公司我們要遵循公司制度和規(guī)定，服從公司的管理，更好的為他人服務(wù)。

二、會計實(shí)務(wù)工作的改革思考：

會計管理作為國民經(jīng)濟(jì)管理中的一個重要組成部分其在社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的作用將越來越大。隨著知識經(jīng)濟(jì)時代的來臨、管理方式的變化，會計工作的重點(diǎn)應(yīng)日益從信息加工演化為對知識、信息的分析、確定和運(yùn)用上來，會計實(shí)務(wù)工作方面的改革勢在必行。

1、不斷擴(kuò)大會計職業(yè)范圍。

在知識經(jīng)濟(jì)時代，會計工作的基點(diǎn)已經(jīng)不是僅僅滿足于過去的信息(計算機(jī)能輕而易舉地在極短時間內(nèi)完成此項(xiàng)任務(wù))，而是將信息控制、未來預(yù)測作為工作的重點(diǎn)。會計工作除傳統(tǒng)的企業(yè)會計核算外，財務(wù)管理、經(jīng)營計劃制訂、財務(wù)控制系統(tǒng)設(shè)計、投資決策等應(yīng)成為重要的職業(yè)范圍。所以會計實(shí)務(wù)工作者應(yīng)不斷拓寬視眼，延伸和轉(zhuǎn)變會計工作的功能，充分發(fā)揮會計在知識經(jīng)濟(jì)時代應(yīng)有的作用。

2、不斷更新會計知識體系。

在知識經(jīng)濟(jì)時代，企業(yè)組織結(jié)構(gòu)將出現(xiàn)較大的變革;其稅法也在不斷的更新，完善;按工作成果取酬的彈性工作制將成為普遍的工時制度;企業(yè)越來越重視人力資源和人力投資，員工也期望將自我的智慧財產(chǎn)投資于企業(yè);企業(yè)的更多精力將放在新產(chǎn)品的研究上。另外，經(jīng)濟(jì)各部門之間的聯(lián)系更為緊密，經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的“觸角”也延伸向經(jīng)濟(jì)部門以外的其他領(lǐng)域，如政治、文化、環(huán)境等等，近年來出現(xiàn)的綠色會計、行為會計等就是這種趨勢的端倪。所以會計實(shí)務(wù)工作者應(yīng)適應(yīng)社會變革，不斷增長和更新知識。

3、不斷普及與深入信息技術(shù)的應(yīng)用。

在知識經(jīng)濟(jì)時代，財務(wù)信息的收集、分析和處理，資本的籌集、調(diào)度和投入，產(chǎn)品的設(shè)計、加工和制造等關(guān)鍵性的過程，都必須依靠健全的信息技術(shù)才能順利進(jìn)行，隨著經(jīng)濟(jì)信息化的出現(xiàn)，會計軟件運(yùn)用的越來越廣泛，其會計軟件已代替了老式的手工模式，使得會計處理數(shù)據(jù)變得精確化、簡單化、國際化。而稅控方面也越來越嚴(yán)謹(jǐn)，軟件系統(tǒng)便成了一個不可缺少的橋梁。使得國際互聯(lián)網(wǎng)(internet)、企業(yè)內(nèi)部網(wǎng)(intranet)成為會計人員的常用工具，手工處理方式已經(jīng)到了非變革不可的時候。信息技術(shù)在會計中應(yīng)用的不斷普及與深入，及其本身技術(shù)、知識更新的不斷加快，必將進(jìn)一步加大對會計職業(yè)發(fā)展和會計人員知識結(jié)構(gòu)的要求。

三、實(shí)踐心得

一、作為一個會計人員，工作中必須要就具有良好的專業(yè)素質(zhì)，職業(yè)操守以及敬業(yè)態(tài)度。會計部門作為現(xiàn)代企業(yè)管理的核心機(jī)構(gòu)，對其從業(yè)人員，必須要有很高的素質(zhì)要求。

二、作為一個會計人員要有嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ鲬B(tài)度。會計工作是一門很精準(zhǔn)的工作，要求會計人員要準(zhǔn)確的核算每一項(xiàng)指標(biāo)，牢記每一條稅法，正確使用每一個公式。會計不是一件具有創(chuàng)新意識的工作，它是靠一個又一個精準(zhǔn)的數(shù)字來反映問題的。所以我們必須要加強(qiáng)自我對數(shù)字的敏感度，及時發(fā)現(xiàn)問題解決問題彌補(bǔ)漏洞。

三、作為一名會計人員要具備良好的人際交往本事。會計部門是企業(yè)管理的核心部門，對下要收集會計信息，對上要匯報會計信息，對內(nèi)要相互配合整理會計信息，對外要與社會公眾和政府部門搞好關(guān)系。在于各個部門各種人員打交道時必須要注意溝通方法，協(xié)調(diào)好相互間的工作關(guān)系。工作重要具備正確的心態(tài)和良好的心理素質(zhì)。記住一句話叫做事高三級，做人低三分。

四、作為一個即將工作或剛邁入社會的新人，也要注下頭是我經(jīng)過這次會計實(shí)踐中領(lǐng)悟到的很多書本上所不能學(xué)到的會計的特點(diǎn)和積累，以及題外的很多道理。

五、在知識經(jīng)濟(jì)時代，會計教育培養(yǎng)的是高素質(zhì)的“通才”，教師不僅僅是傳授專業(yè)知識，更重要的是給學(xué)生創(chuàng)造一個有利的學(xué)習(xí)、生活氛圍，本著能構(gòu)建完善的知識結(jié)構(gòu)和本事結(jié)構(gòu)，拓寬知識背景和本事基礎(chǔ)的原則，讓學(xué)生學(xué)會“做人、做事、做學(xué)問”。一個人只要有一、二個月不學(xué)習(xí)，就會落后，會計人員將不斷回歸教育，“活到老、學(xué)到老”正是為此需要做了很恰當(dāng)?shù)脑忈?。在知識經(jīng)濟(jì)時代，知識將不斷創(chuàng)新，“不創(chuàng)新，就滅亡”，就會計教育而言，一方面，它要求培養(yǎng)的人才有獨(dú)立思維的本事、分析和解決問題的本事、自我認(rèn)識和鑒定的本事等;另一方面就是要不斷地進(jìn)行自我充電，讓自我具備更堅(jiān)實(shí)的理論知識，相信知識能給自我?guī)碡敻?，帶來機(jī)遇，注重知識更新的動態(tài)。

畢業(yè)實(shí)踐是學(xué)生大學(xué)學(xué)習(xí)完成全部課程后的最重要的實(shí)踐環(huán)節(jié)也是我們大學(xué)生走出學(xué)校的第一個舞臺以及告別學(xué)生主角的一個橋梁。在學(xué)校我學(xué)到的永遠(yuǎn)是理論知識，能不能把我們學(xué)到的知識應(yīng)用到生活、工作中是我們能否適應(yīng)社會的基本體現(xiàn)。如果不能巧妙的應(yīng)用理論知識，我們學(xué)的再好那也是紙上談兵。

經(jīng)過畢業(yè)實(shí)踐是學(xué)生更直接接觸企業(yè)，進(jìn)一步了解企業(yè)實(shí)際，全面深刻地認(rèn)識企業(yè)會計的實(shí)際運(yùn)營過程，熟悉和掌握市場經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)的會計運(yùn)營規(guī)律，異常是企業(yè)市場營銷工作的基本規(guī)律;了解企業(yè)運(yùn)營、活動過程中存在的問題和改革的難點(diǎn)問題，并經(jīng)過撰寫實(shí)踐報告，使學(xué)生學(xué)會綜合應(yīng)用所學(xué)知識，提高分析和解決企業(yè)市場營銷問題的本事，并為撰寫實(shí)踐報告做好準(zhǔn)備。在兩個月的實(shí)踐時間里，我在我的實(shí)踐單位，了解和研究了企業(yè)主要的一些基本會計情景和問題，現(xiàn)作出以上報告。本次實(shí)踐是我大學(xué)生活重要的里程碑，其收獲和意義可見一斑。首先，我能夠?qū)⒆晕宜鶎W(xué)的知識應(yīng)用于實(shí)際的工作中，理論和實(shí)際是不可分的，在實(shí)踐中我的知識得到了鞏固，教學(xué)本事也得到了鍛煉;其次，本次實(shí)踐開闊了我的視野，使我對此刻的企業(yè)會計，工作生活有所了解，我對會計分錄、記帳、會計報表的應(yīng)用也有了進(jìn)一步的掌握;此外，我還結(jié)交了許多朋友、師兄，我們在一齊相互交流，相互促進(jìn)。因?yàn)槲颐靼變H有和他們深入接觸你才會更加了解會計工作的實(shí)質(zhì)、經(jīng)驗(yàn)、方法。為我們以后進(jìn)一步走向社會打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

以上就是我的畢業(yè)實(shí)踐報告書。在這次的社會實(shí)踐中，我明白了很多事情，也改掉了很多毛病。我明白掙錢的不容易，工作的辛苦，與社會的復(fù)雜多變，畢竟學(xué)校太單純了。為了適應(yīng)社會，我們要不斷的學(xué)習(xí)，不斷的提高自我，在實(shí)踐中鍛煉自我，使自我在激烈的競爭中立于不敗之地!

會計實(shí)習(xí)工作鑒定4實(shí)習(xí)是大學(xué)進(jìn)入社會前理論與實(shí)際結(jié)合的的鍛煉機(jī)會，也是大學(xué)生到從業(yè)者一個十分好的過度階段，更是大學(xué)生培養(yǎng)自身工作本事的磨刀石，作為一名剛剛從學(xué)校畢業(yè)的大學(xué)生，能否在實(shí)習(xí)過程中掌握好實(shí)習(xí)資料，培養(yǎng)好工作本事，顯的尤為重要。

經(jīng)過三年的專業(yè)學(xué)習(xí)后，在掌握了必須的會計基礎(chǔ)知識的前提下，為進(jìn)一步鞏固理論知識，將理論與實(shí)踐有機(jī)地結(jié)合起來，20__年我在__公司財務(wù)部進(jìn)行了為期兩周的專業(yè)實(shí)習(xí)，以下是此次實(shí)習(xí)中的一些心得和體會。

由于在學(xué)校做過會計憑證的手工模擬，所以對于會計憑證不是太陌生，所以以為憑著記憶加上學(xué)校里所學(xué)過的理論對于區(qū)區(qū)會計憑證完全能夠熟練掌握。但也就是這種浮躁的態(tài)度讓我忽視了會計循環(huán)的基石——會計分錄，以至于之后經(jīng)理讓我嘗試制單的時候感覺到有些困難。于是我只能加班補(bǔ)課了，把公司日常較多使用的會計業(yè)務(wù)認(rèn)真讀透。畢竟會計分錄在書本上能夠?qū)W習(xí)，可一些銀行帳單，匯票，發(fā)票聯(lián)等就要靠實(shí)習(xí)時才能真正接觸，從而有了更深刻的印象。別以為光是認(rèn)識就行了，還要把所有的單據(jù)按月按日分門別類，并把每筆業(yè)務(wù)的單據(jù)整理好，用圖釘裝訂好，才能為編制會計憑證做好準(zhǔn)備。

是的，課本上學(xué)的知識都是最基本的知識，不管現(xiàn)實(shí)情景怎樣變化，抓住了最基本的就能夠以不變應(yīng)萬變。如今有不少學(xué)生實(shí)習(xí)時都覺得課堂上學(xué)的知識用不上，出現(xiàn)挫折感，可我覺得，要是沒有書本知識作鋪墊，又哪應(yīng)付瞬息萬變的社會呢經(jīng)過這次實(shí)踐，雖然時間很短。可我學(xué)到的卻是我一個學(xué)期在學(xué)校難以了解的。就比如何與同事們相處，相信人際關(guān)系是現(xiàn)今不少大學(xué)生剛踏出社會遇到的一大難題，于是在實(shí)習(xí)時我便有意觀察前輩們是如何和同事以及上級相處的，而自我也虛心求教，使得兩周的實(shí)習(xí)更加有意義。

實(shí)習(xí)為我們深入社會，體驗(yàn)生活供給了難得的機(jī)會，讓我們在實(shí)際的社會活動中感受生活，了解在社會中生存所應(yīng)當(dāng)具備的各種本事。利用此次難得的機(jī)會，我努力工作，嚴(yán)格要求自我，虛心向財務(wù)人員請教，認(rèn)真學(xué)習(xí)會計理論，學(xué)習(xí)會計法律，法規(guī)等知識，利用空余時間認(rèn)真學(xué)習(xí)一些課本資料以外的相關(guān)知識，掌握了一些基本的會計技能，從而意識到我以后還應(yīng)當(dāng)多學(xué)些什么，加劇了緊迫感，為真正跨入社會施展我們的才華，走上工作崗位打下了基礎(chǔ)!

以前，我總以為自我的會計理論知識扎實(shí)較強(qiáng)，正如所有工作一樣，掌握了規(guī)律，照蘆葫畫瓢準(zhǔn)沒錯，那么，當(dāng)一名出色的會計人員，應(yīng)當(dāng)沒問題了。此刻才發(fā)現(xiàn)，會計其實(shí)更講究的是它的實(shí)際操作性和實(shí)踐性。離開操作和實(shí)踐，其它一切都為零!會計就是做賬。

其次，就是會計的連通性、邏輯性和規(guī)范性。每一筆業(yè)務(wù)的發(fā)生，都要根據(jù)其原始憑證，一一登記入記賬憑證、明細(xì)賬、日記賬、三欄式賬、多欄式賬、總賬等等可能連通起來的賬戶。這為其一。會計的每一筆賬務(wù)都有依有據(jù)，并且是逐一按時間順序登記下來的，極具邏輯性，這為其二。在會計的實(shí)踐中，漏賬、錯賬的更正，都不允許隨意添改，不容弄虛作假。每一個程序、步驟都得以會計制度為前提、為基礎(chǔ)。體現(xiàn)了會計的規(guī)范性，這為其三。

辦理現(xiàn)金支票業(yè)務(wù)，首先是要審核，看出票人的印鑒是否與銀行預(yù)留印鑒相符，方式就是經(jīng)過電腦驗(yàn)印，或者是手工核對;再看大小寫金額是否一致，出票金額、出票日期、收款人要素等有無涂改，支票是否已經(jīng)超過提示付款期限，支票是否透支，如果有背書，則背書人簽章是否相符，值得注意的是大寫金額到元為整，到分則不能在記整。對于現(xiàn)金支票，會計記帳員審核無誤后記帳，然后傳遞給會計復(fù)核員，會計復(fù)核員確認(rèn)為無誤后，就傳遞給出納，由出納人員加蓋現(xiàn)金付訖章，收款人就可出納處領(lǐng)取現(xiàn)金(出納與收款人口頭對帳后)。轉(zhuǎn)帳支票的審核資料同現(xiàn)金支票相同，在處理上是由會計記帳員審核記帳，會計復(fù)核員復(fù)核。那里需要說明的是一個入帳時間的問題?，F(xiàn)金支票以及付款行為本行的轉(zhuǎn)帳支票(如與儲蓄所的內(nèi)部往來，收付雙方都是本行開戶單位的)都是要直接入帳的。而對于收款人、出票人不在同一家行開戶的情景下，如一些委托收款等的轉(zhuǎn)帳支票，經(jīng)過票據(jù)交換后才能入帳，由于縣級支行未在當(dāng)?shù)厝嗣胥y行開戶，在會計賬上就反映在“存放系統(tǒng)內(nèi)款項(xiàng)”科目，而與央行直接接觸的省級分行才使用“存放中央銀行款項(xiàng)”科目。而我們在學(xué)校里學(xué)習(xí)中比較了解的是后者。還有一些科目如“內(nèi)部往來”，指會計部與儲蓄部的資金劃撥

，如代企業(yè)發(fā)工資;“存放系統(tǒng)內(nèi)款項(xiàng)”，指有隸屬關(guān)系的下級行存放于上級行的清算備付金、調(diào)撥資金、存款準(zhǔn)備金等。而我們熟知的是“存放中央銀行款項(xiàng)”，則是與中央銀行直接往來的省級分行所使用的會計科目。一些數(shù)額比較大的款項(xiàng)的支取(一般是大于或等于5萬元)要登記大額款項(xiàng)登記表，并且該筆款項(xiàng)的支票也要由會計主管簽字后，方可支取。

“一天之際在于晨”，會計部門也是如此。負(fù)責(zé)記帳的會計每一天早上的工作就是對昨日的帳務(wù)進(jìn)行核對，如打印工前準(zhǔn)備，科目日結(jié)單，日總帳表，對昨日發(fā)生的所有業(yè)務(wù)的記帳憑證進(jìn)行平衡檢查等，一一對應(yīng)。然后才開始一天的日常業(yè)務(wù)，主要有支票，電匯等。在中午之前，有票據(jù)交換提入，根據(jù)交換軋差單編制特種轉(zhuǎn)帳借、貸方憑證等，檢查是否有退票。午時，將其他工作人員上門收款提入的支票進(jìn)行審核，加蓋“收妥抵用”章，交予復(fù)核員錄入計算機(jī)交換系統(tǒng)。在本日業(yè)務(wù)結(jié)束后，進(jìn)行日終處理，打印本日發(fā)生業(yè)務(wù)的所有相關(guān)憑證，對帳;打印“流水軋差”，檢查今日的帳務(wù)的借貸方是否平衡。最終，軋帳。這些打印的憑證由專門的工作人員裝訂起來，再次審查，看科目章是否蓋反、有無漏蓋經(jīng)辦人員名章等，然后裝訂憑證交予上級行進(jìn)行稽核。這樣一天的會計工作也就告一段落了。

會計實(shí)習(xí)工作鑒定5一、前言

實(shí)習(xí)是每個大學(xué)畢業(yè)生必須擁有的一段經(jīng)歷，它使我們在實(shí)踐中了解社會、在實(shí)踐中鞏固知識;實(shí)習(xí)又是對每位大學(xué)畢業(yè)生專業(yè)知識的一種檢驗(yàn)，它讓我們學(xué)到了很多在課堂上根本就學(xué)不到的知識，既開闊了視野，又增長了見識，為我們以后進(jìn)一步走向社會打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，也是我們走向工工作崗位的第一步。會計是對會計單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)從數(shù)和量兩個方面進(jìn)行計量、記錄、計算、分析、檢查、預(yù)測、參與決策、實(shí)行監(jiān)督，旨在提高經(jīng)濟(jì)效益的一種核算手段，它本身也是經(jīng)濟(jì)管理活動的重要組成部分。會計專業(yè)作為應(yīng)用性很強(qiáng)的一門學(xué)科、一項(xiàng)重要的經(jīng)濟(jì)管理工作，是加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益的重要手段，經(jīng)濟(jì)管理離不開會計，經(jīng)濟(jì)越發(fā)展會計工作就顯得越重要。

針對于此，在進(jìn)行了兩年的大學(xué)學(xué)習(xí)生活之后，經(jīng)過對《會計學(xué)原理》、《財務(wù)會計》、《管理會計》、《成本會計》及《會計理論》等的學(xué)習(xí)，能夠說對會計已經(jīng)是耳目能熟了，所有的有關(guān)會計的專業(yè)基礎(chǔ)知識、基本理論、基本方法和結(jié)構(gòu)體系，我都基本掌握了，但這些似乎只是紙上談兵，倘若將這些理論性極強(qiáng)的東西搬上實(shí)際上應(yīng)用，那我想我肯定會是無從下手，一竅不通。自認(rèn)為已經(jīng)掌握了必須的會計理論知識在那里只能成為空談。于是在堅(jiān)信“實(shí)踐是檢驗(yàn)真理的標(biāo)準(zhǔn)”下，認(rèn)為僅有把從書本上學(xué)到的理論知識應(yīng)用于實(shí)際的會計實(shí)務(wù)操作中去，才能真正掌握這門知識。所以，我作為一名會計專業(yè)的學(xué)生，在2013年7月起，有幸參加了在中國移動湖南分公司望城縣分公司為期近兩個月的專業(yè)實(shí)習(xí)。

此次的實(shí)習(xí)為我深入社會，體驗(yàn)生活供給了難得的機(jī)會，讓我在實(shí)際的社會活動中感受生活，了解在社會中生存所應(yīng)當(dāng)具備的各種本事。利用此次難得的機(jī)會，我努力工作，嚴(yán)格要求自我，虛心向財務(wù)人員請教，認(rèn)真學(xué)習(xí)會計理論，學(xué)習(xí)會計法律、法規(guī)等知識，利用空余時間認(rèn)真學(xué)習(xí)一些課本資料以外的相關(guān)知識，掌握了一些基本的會計技能，從而意識到我以后還應(yīng)當(dāng)多學(xué)些什么，加劇了緊迫感，為真正跨入社會施展我們的才華、走上工作崗位打下了基礎(chǔ)，也為自我以后的工作和生活積累了更多豐富的知識和寶貴的經(jīng)驗(yàn)。

二、實(shí)習(xí)目的

1、針對實(shí)習(xí)對象的實(shí)際情景，結(jié)合并運(yùn)用所學(xué)的會計理論知識，加深對本專業(yè)知識作更深入和系統(tǒng)的理解和領(lǐng)悟，深化認(rèn)識課本中的二手信息，并逐漸擺脫二手信息的掣肘，從實(shí)踐中采集全面而詳細(xì)的一手信息，把所學(xué)知識條理化系統(tǒng)化，學(xué)到從書本學(xué)不到的專業(yè)知識;

2、經(jīng)過對移動公司實(shí)際的調(diào)查、研究，拓寬知識面，初步培養(yǎng)理論聯(lián)系實(shí)際的本事和分析問題與解決問題的本事，并獲得行業(yè)國內(nèi)、外科技發(fā)展現(xiàn)狀的最新信息，激發(fā)向會計實(shí)踐學(xué)習(xí)和探索的進(jìn)取性，為今后的學(xué)習(xí)和將從事的工作打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

3、除了從會計方應(yīng)對公司進(jìn)行細(xì)致的了解之外，還應(yīng)當(dāng)較為全面地知曉移動公司的經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)營特點(diǎn)、市場范圍、運(yùn)行(營銷)方式，了解該分公司各項(xiàng)職能管理的特點(diǎn)和在企業(yè)經(jīng)營中的作用，并了解公司的營銷方略所起的作用，學(xué)習(xí)企業(yè)成功的營銷管理經(jīng)驗(yàn)和先進(jìn)企業(yè)文化等，為進(jìn)一步學(xué)習(xí)專業(yè)課程打下必須的基礎(chǔ)。

實(shí)習(xí)方法：個人聯(lián)系到實(shí)習(xí)單位，自我確認(rèn)企業(yè)的指導(dǎo)者，要求主動學(xué)習(xí)、虛心請教，能夠初步做到理論與實(shí)踐相結(jié)合。

在公司有關(guān)人員的指導(dǎo)下，首先對公司的總體情景進(jìn)行調(diào)查、了解，然后深入有關(guān)部門的業(yè)務(wù)活動之中，進(jìn)行較深入的調(diào)查研究，閱讀相關(guān)資料及參加有關(guān)的實(shí)踐活動，學(xué)習(xí)并掌握企業(yè)各項(xiàng)管理、營銷業(yè)務(wù)的具體資料、工作程序和工作方法等，其中公司的會計制度、會計方法是重點(diǎn)。

三、實(shí)習(xí)資料

實(shí)習(xí)期間按照要求和公司安排主要完成以下實(shí)習(xí)工作任務(wù)：

1、了解移動公所機(jī)構(gòu)組成、人員職責(zé)、基本業(yè)務(wù)。

2、分別熟悉事物所各種會計業(yè)務(wù)的操作流程，行業(yè)規(guī)范，協(xié)助會計師完成各類業(yè)務(wù)。

3、配合工作人員完成各種辦公室日常工作。

四、正文

實(shí)習(xí)的第一天，我沒有參加任何項(xiàng)目，而是學(xué)習(xí)他們以前審計時留下的工作底稿。以前學(xué)習(xí)審計工作底稿那一章的時候覺得很難記住審計工作底稿中應(yīng)包括哪些資料。可是在看了他們做的底稿之后，一下子就把資料記住了。到此刻，我總算是體會到了理論與實(shí)踐相結(jié)合所能產(chǎn)生的巨大的正效應(yīng)。審計工作底稿，首先是要有一個關(guān)于底稿中的符號說明，還有索引號之類的。之后就是要有審計業(yè)務(wù)約定書、管理層聲明書、審計后出具的報告以及審計過后的財務(wù)報表。關(guān)于被審計單位的營業(yè)執(zhí)照、納稅登記表、基本情景說明一類的也應(yīng)當(dāng)整理于審計工作底稿中。如果被審計單位屬于特殊行業(yè)，還應(yīng)當(dāng)供給相關(guān)的文件。最終就是實(shí)施審計程序的過程中所產(chǎn)生的一些工作底稿、各會計科目審定表和一些憑證抽查記錄。實(shí)施了盤點(diǎn)程序的，還要有相應(yīng)的盤點(diǎn)表。實(shí)施了函證程序的，函證也應(yīng)當(dāng)包括在其中。直到兩三天后，才開始進(jìn)入操作階段。

(一)實(shí)習(xí)操作過程

首先，我們在教師的入門式的講解下將實(shí)訓(xùn)企業(yè)財務(wù)會計資料中的期初余額登入賬簿。然后根據(jù)企業(yè)12月份所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)完成了47道分錄。接下來，就是根據(jù)記賬憑證登記帳簿了，如果說前一階段的工作還是比較簡便的話，這一階段頓時讓我傻了眼，不是自我不會，而是那些煩瑣的工作，實(shí)在讓人著急。要根據(jù)憑證一筆一筆登記不一樣的帳簿，練習(xí)做會計憑證，根據(jù)會計憑證登總帳，明細(xì)帳，科目匯總表，現(xiàn)金出納日記帳，銀行存款(借款)日記帳，資產(chǎn)負(fù)債表，利潤表。這些什么總帳、明細(xì)分類帳、多欄式等等一系列帳，真是著急。看著這么一厚搭憑證，苦的還在后邊，尤其在寫數(shù)字時，寫錯一個，就要整張紙作廢，于是我先用鉛筆填寫。這不僅僅是考驗(yàn)我們的耐心，更是需要我們的細(xì)心。另外，做這些帳，首先要分清哪些業(yè)務(wù)該登那些帳簿，稍微疏忽，一張帳頁就報廢了。還有，最終結(jié)帳時要一筆一筆計算每個類型的結(jié)果，一大堆數(shù)字加加減減，真是做的頭大!

之后，編制會計報表就簡單了許多，由于前期很多的工作，后期只要根據(jù)帳簿將會計報表一一編制就行了，當(dāng)然還是離不開我們的細(xì)心。

最終的任務(wù)就是將會計的帳頁分類裝訂，憑證等一系列材料整理歸類，基本任務(wù)就初步完成了!在這個過程中，我們了解到在組織各會計專業(yè)課程的實(shí)訓(xùn)中，不僅僅需要有所側(cè)重，并且需要相互銜接，基礎(chǔ)的和重要的實(shí)訓(xùn)資料適當(dāng)重復(fù)，其中基礎(chǔ)會計學(xué)的實(shí)訓(xùn)是基本和關(guān)鍵。完成原始憑證的簡單分析和審核，記賬憑證的編制，賬簿的登記和報表的簡單認(rèn)識，使我們對會計實(shí)務(wù)的基本流程構(gòu)成一個較系統(tǒng)的框架。實(shí)訓(xùn)資料在此基礎(chǔ)上組織編制，財務(wù)會計的實(shí)訓(xùn)資料突出會計核算方法的應(yīng)用和會計報表的編制，成本會計則突出成本計算方法的訓(xùn)練，我們根據(jù)課程的教學(xué)目的組織會計實(shí)訓(xùn)，使會計實(shí)訓(xùn)在會計理論知識銜接深入的同時得到有機(jī)銜接，循序漸進(jìn)地進(jìn)行模擬實(shí)訓(xùn)。

(二)操作要領(lǐng)

1、期初建賬

(1)建總賬時，要根據(jù)企業(yè)期初的余額信息來分類編制，異常是要防止漏記、錯記，所以需要很認(rèn)真的核對無誤后再填入賬簿。

(2)建明細(xì)賬時，同樣要服從總賬建立時的要求，與此同時，與總賬相比明細(xì)賬更加的分散繁瑣，有的需要在分戶賬中開設(shè)賬戶，而有的則需在后邊的多欄式明細(xì)賬中開設(shè)，同樣明細(xì)賬的記錄也需要根據(jù)明細(xì)賬余額表中的期初余額來填寫。

(3)建日記賬時，要注意僅有庫存現(xiàn)金和銀行存款需要建日記賬，因?yàn)樗鼈兌际前慈战Y(jié)算的，這兩種日記賬要記錄在特定的賬戶中。

2、審核或填制原始憑證

原始憑證的填制要本著其填制要求來填制。具體的要求有：記錄要真實(shí)，資料要完整，填制應(yīng)及時，書寫清楚、正確、規(guī)范，以及金額數(shù)字的具體填制要求等等。而原始憑證的審核則要包含以下幾個方面：真實(shí)性審核，合法性、合規(guī)性、合理性審核，完整性審核與正確性審核。憑證記錄要真實(shí)，資料要完整，手續(xù)要齊全完備。同時書寫要規(guī)范，在會計電算化中，要注意大小寫金額寫法，大寫金額用漢字壹、貳、叁、肆、伍、陸、柒、捌、玖、拾、佰、仟、萬、億、元、角、分、零、整等，要注意漢字錄入的正確。填制編號時要注意編號的連續(xù)性，在實(shí)習(xí)軟件中一般都給出上一張憑證的編號，以方便會計人員錄入工作。

3、編制記賬憑證

在編制記賬憑證時，應(yīng)注意摘要要簡明，日期要正確同時分錄需正確，并且得逐項(xiàng)填寫。并且憑證應(yīng)按順序編號，這樣便于記賬憑證和會計賬簿之間的核對，最終就是應(yīng)注意記賬憑證所附的原始憑證數(shù)量要完整。

4、登記日記賬

庫存現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬在登記時要按照業(yè)務(wù)發(fā)生的時間順序，逐日逐筆順序進(jìn)行登記。

5、登記有關(guān)明細(xì)賬

明細(xì)賬的登記能夠直接根據(jù)原始憑證、記賬憑證逐筆登記，可是要區(qū)分清楚明細(xì)賬具體所屬的科目和二級科目，以免混淆。

6、編制科目匯總表

編制科目匯總表之前，要根據(jù)記賬憑證繪丁字賬，然后根據(jù)丁字賬的借貸雙方核算出本期借方安生額和本期貸方發(fā)生額。并將二者進(jìn)行比較在雙方相等的情景下再根據(jù)具體的科目逐筆登記。

7、登記總賬

總賬的登記需借助編制好的科目匯總表，由科目匯總表進(jìn)行逐筆登記?？傎~也稱總分類賬。是根據(jù)總分類科目開設(shè)賬戶，用來登記全部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，進(jìn)行總分類核算，供給總括核算資料的分類賬簿。銀行存款日記賬是專門用來記錄銀行存款收支業(yè)務(wù)的一種特種日記賬。在實(shí)習(xí)填制過程中，日期，分類和編號均已在資料中給出。而摘要的填制要經(jīng)過材料分析得出。在當(dāng)日業(yè)務(wù)編制完成后，還要額外編制本日發(fā)生額及余額。

8、對賬

在登記完總賬之后，要跟先前的明細(xì)賬進(jìn)行核對，同時需總分類賬戶之間也應(yīng)核對，還應(yīng)當(dāng)同憑證進(jìn)行核對，以保證賬證相符、賬賬相符、賬實(shí)相符。

9、結(jié)賬

結(jié)賬前，要檢查本期內(nèi)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否已全部登記入賬，還需按權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則調(diào)整和結(jié)轉(zhuǎn)有關(guān)賬項(xiàng)。最終要編制結(jié)賬分錄并計算本期發(fā)生額合計和期末余額。

10、編制財務(wù)會計報告

在編制財務(wù)會計報告時要根據(jù)總分類賬戶和明細(xì)分類賬戶的資料，并經(jīng)過計算編制具體的資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表和利潤表。

11、整理歸檔

最終一項(xiàng)任務(wù)就是整理歸檔了，把已經(jīng)制好的會計憑證裝訂成冊，然后將賬簿和憑證上交。

另外還接觸到企業(yè)會計的三張表格：即損益表、現(xiàn)金流量表和資產(chǎn)負(fù)債表。

篇9

關(guān)鍵詞：法治；市場經(jīng)濟(jì)；平等；競爭規(guī)則

中圖分類號：D912.29 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）06-0-02

市場經(jīng)濟(jì)是以市場為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行方式和資源配置方式?，F(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)不再是單純的自由競爭經(jīng)濟(jì)，而是一個有序化、制度化的過程。需有法律來保障。法治經(jīng)濟(jì)是以一系列法律為調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)生活中的各種關(guān)系的準(zhǔn)繩的經(jīng)濟(jì)制度，以法律來治理，管理保障市場經(jīng)濟(jì)。市場機(jī)制包含了巨大的解放力量并釋放出了巨大的生產(chǎn)力，它使“資產(chǎn)階級在它的不到一百年的階級統(tǒng)治中所創(chuàng)造的生產(chǎn)力，比過去一切世代所創(chuàng)造的全部生產(chǎn)力還要多，還要大”。市場作用發(fā)揮得好的地方，經(jīng)濟(jì)活力就比較強(qiáng)，人民生活水平就提高得快”。市場經(jīng)濟(jì)對資源配置的優(yōu)化功能及其經(jīng)濟(jì)創(chuàng)造力是通過法治運(yùn)作來實(shí)現(xiàn)的，法治確保了市場運(yùn)行所必需的經(jīng)濟(jì)自由、平等和公平競爭秩序。

一、法治是市場經(jīng)濟(jì)存在和發(fā)展的法律形式

在自然經(jīng)濟(jì)條件下人們的生產(chǎn)和生活關(guān)系調(diào)整主要依靠法律以外的手段如血親、宗法、傳統(tǒng)習(xí)慣、宗教戒律和道德禁止來調(diào)節(jié)，即便有法律，也僅僅維護(hù)專制權(quán)力和社會治安秩序。在計劃經(jīng)濟(jì)條件下，社會化的程度雖然很高，但經(jīng)濟(jì)和政治的一體化，經(jīng)濟(jì)作為政治的附庸而存在著。因此經(jīng)濟(jì)主體沒有獨(dú)立存在，經(jīng)濟(jì)主體之間也不發(fā)生橫向的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，政府依靠行政權(quán)力管理經(jīng)濟(jì)，配置經(jīng)濟(jì)資源。法律是行政權(quán)力的延伸，也只是實(shí)現(xiàn)行政權(quán)力和工具。市場經(jīng)濟(jì)的出現(xiàn)和發(fā)展，為法制奠定了經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)規(guī)模的擴(kuò)大，要調(diào)整的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，超出了宗法、血親及行政權(quán)力的處理范圍，客觀上需要專門的國家權(quán)威機(jī)構(gòu)制訂適用的法律，新的行業(yè)產(chǎn)生，新的交換市場的形成，進(jìn)一步推動了法制的完善。同時市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展必然的導(dǎo)致了經(jīng)濟(jì)和政治的分離，也從客觀上要求法律對行政權(quán)力進(jìn)行限制，從根本上了改變了法律只是作為實(shí)現(xiàn)行政權(quán)力的工具。市場經(jīng)濟(jì)需要以權(quán)利為核心的、具有極大權(quán)威和獨(dú)立運(yùn)行機(jī)制的法律制度，這正是法制形成和發(fā)展的經(jīng)濟(jì)動因。只有法治才能為市場經(jīng)濟(jì)提供它賴以存在和發(fā)展的法律形式。

二、經(jīng)濟(jì)市場化與法制相互促進(jìn)

市場經(jīng)濟(jì)是法制經(jīng)濟(jì)，具體表現(xiàn)在社會經(jīng)濟(jì)活動的各個主體的權(quán)利、義務(wù)和行為規(guī)則、政府行為等方面都以法律的形式全面規(guī)范，即一切經(jīng)濟(jì)活動法制化。市場經(jīng)濟(jì)必須是法治經(jīng)濟(jì)，這是因?yàn)椋菏袌鼋?jīng)濟(jì)是自主性經(jīng)濟(jì)，必然要求從法律上明確市場主體資格，其權(quán)利，及維護(hù)權(quán)利的程序；市場經(jīng)濟(jì)是契約（合同）經(jīng)濟(jì)，市場經(jīng)濟(jì)基于市場，市場經(jīng)濟(jì)的具體運(yùn)作是通過市場主體間的契約來進(jìn)行的，契約在市場經(jīng)濟(jì)中的作用必須以法律對契約原則、方式和結(jié)果的確認(rèn)和保護(hù)為前提；市場經(jīng)濟(jì)是競爭經(jīng)濟(jì)，競爭是市場經(jīng)濟(jì)的靈魂，市場就是通過競爭達(dá)到優(yōu)勝劣汰，實(shí)行資源有合理配置，必要的法律是保證市場公平競爭，防止市場扭曲的前提；同時市場經(jīng)濟(jì)中要保證市場主體的法律地位是平等的，也是通過相關(guān)法律來為形成統(tǒng)一的市場，甚至為國際市場創(chuàng)造條件。

市場經(jīng)濟(jì)與法制作為事物的兩個方面，法制是市場經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物；反過來法制又會作用了市場經(jīng)濟(jì)。法制對經(jīng)濟(jì)的作用具體表現(xiàn)為引導(dǎo)作用、促進(jìn)作用、保障作用和制約作用。法制對市場經(jīng)濟(jì)的引導(dǎo)作用是由市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的規(guī)律決定的。法制對市場經(jīng)濟(jì)的促進(jìn)作用一方面不僅市場經(jīng)濟(jì)按法律所確認(rèn)的原則深入發(fā)展，而且為市場的進(jìn)一步掃除障礙和創(chuàng)造條件。另一方面這些法律理順各種社會關(guān)系，從而調(diào)動人們從事市場經(jīng)濟(jì)活動的積極性。市場經(jīng)濟(jì)法制和其它法制一樣具有國家強(qiáng)制性和規(guī)范性，可以保障市場行為的穩(wěn)定和有序，保障各市場主體的合法利益和權(quán)利。法制對市場制約作用是現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)的一個重要特征，克服市場的消極因素，保證市場經(jīng)濟(jì)的健康運(yùn)行。

三、市場經(jīng)濟(jì)是由法治保障的平等經(jīng)濟(jì)

市場經(jīng)濟(jì)的自由屬性是商品經(jīng)濟(jì)，商品經(jīng)濟(jì)以社會分工為前提，以社會消費(fèi)為結(jié)果，以社會交換為實(shí)現(xiàn)方式，但交換是依賴于一定的條件的，除了市場等要素外，主體的平等是交換正常進(jìn)行的必不可少的前提之一。法治反對任何特權(quán)，主張?jiān)诜擅媲叭巳似降?，賦予了人們平等的地位和競爭機(jī)會，這與市場經(jīng)濟(jì)的平等要求相吻合。市場經(jīng)濟(jì)的平等要求在法律上的表現(xiàn)有以下幾個方面：

第一，市場主體人格上是相互獨(dú)立的，其法律地位是平等的，不存在身份上的依附關(guān)系。這就要求法律規(guī)定市場主體的獨(dú)立財產(chǎn)權(quán)（包括個人財產(chǎn)權(quán)和法人財產(chǎn)權(quán)）。只有明確了產(chǎn)權(quán)，主體的平等才有了財產(chǎn)基礎(chǔ)，也才能通過市場對財產(chǎn)進(jìn)行轉(zhuǎn)移和重組。市場主體地位平等還要求法律明確規(guī)定市場主體的權(quán)利能力和行為能力，賦予其平等地參與經(jīng)濟(jì)活動的權(quán)利和資格，取得進(jìn)人市場的平等權(quán)。不論是自然人還是法人，都應(yīng)當(dāng)而且可以憑自己的能力去追求利益的最大化，市場主體的狀況可能存在著差別，但其對市場經(jīng)濟(jì)的參與權(quán)不能被剝奪。

第二，市場主體在經(jīng)濟(jì)活動中享有的經(jīng)濟(jì)權(quán)利和承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)義務(wù)平等，不因?yàn)樗兄坪徒?jīng)濟(jì)實(shí)力的差別而有所不同。如在經(jīng)營自、外貿(mào)權(quán)的享有和稅負(fù)的負(fù)擔(dān)等方面，不同的市場主體要平等，以使其有平等的競爭機(jī)會。

第三，競爭結(jié)果面前平等，對經(jīng)濟(jì)后果的承受和責(zé)任的承擔(dān)，不同的市場主體也必須平等。市場經(jīng)濟(jì)條件下的平等是指不同的市場主體在參與經(jīng)濟(jì)活動、實(shí)現(xiàn)自己的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的機(jī)會是相同的。它是一種客觀上的相同性。

四、市場經(jīng)濟(jì)是受法治規(guī)范和調(diào)整的自由經(jīng)濟(jì)

市場機(jī)制要正常運(yùn)轉(zhuǎn)，經(jīng)濟(jì)自由即經(jīng)濟(jì)主體的自主選擇和較充分的意思自治（非依法律明示不得干預(yù)）是必不可少的條件。經(jīng)濟(jì)自由包括合同自由、競爭自由、消費(fèi)自由和設(shè)立經(jīng)濟(jì)組織的自由等方面的內(nèi)容。其中，合同自由或稱契約自由具有特別重要的作用。因?yàn)樵谑袌鼋?jīng)濟(jì)條件下，合同是進(jìn)行經(jīng)濟(jì)活動的基本法律形式，合同關(guān)系是最基本的法律關(guān)系，所以，韋伯說現(xiàn)代社會是合同社會。

社會要真正實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)自由，就離不開法治。這不僅因?yàn)榻?jīng)濟(jì)自由需要法律確認(rèn)，如契約自由被規(guī)定為合同法的基本原則，是合同法的精髓和基本精神所在。而且在于如果沒有法治，在法律這個領(lǐng)域里，自由就被剝奪了。首先，法治保障經(jīng)濟(jì)主體自由權(quán)利的行使不受他人特別是政府的非法干預(yù)。法治對經(jīng)濟(jì)自由權(quán)利的行使起著保障作用。其次，法律至上是法治的一項(xiàng)重要原則。它要求經(jīng)濟(jì)主體在法律范圍內(nèi)行使經(jīng)濟(jì)自由權(quán)利，并不得侵犯他人的權(quán)利。經(jīng)濟(jì)主體必須依法行使自由權(quán)，從而保障著經(jīng)濟(jì)自由的真正實(shí)現(xiàn)。法律明確地規(guī)定了人們的權(quán)利義務(wù)，規(guī)定了政府只有嚴(yán)格按照法律，才能行使其強(qiáng)制權(quán)力，法律規(guī)定不考慮時間、地點(diǎn)和特定的人，它所針對的是一種任何人可能遇到的典型情況，為人們的經(jīng)濟(jì)行為確立了較為穩(wěn)定的預(yù)期，從而使得經(jīng)濟(jì)主體在那些以時間、地點(diǎn)等情況為轉(zhuǎn)移的每一件事情上，可以是“為了自己的目的而不是為了別人的目的”而自由行動，他能自由地制定自己的計劃，自由地追求其經(jīng)濟(jì)目的，實(shí)現(xiàn)自己的愿望，沒有人有意識地利用政府權(quán)力來阻撓經(jīng)濟(jì)主體的行為，妨礙其自由。而只有與每一種情況有關(guān)的經(jīng)濟(jì)主體才能最充分地了解實(shí)際情況，采取最佳行動方案。“他追求自己的利益，往往使他能比在真正出于本意的情況下更有效地促進(jìn)社會的利益”。從而為資源的合理配置和促進(jìn)生產(chǎn)力的發(fā)展提供了制度保證。

五、市場經(jīng)濟(jì)是由法治提供競爭規(guī)則，引導(dǎo)公平競爭的經(jīng)濟(jì)

競爭性是市場經(jīng)濟(jì)的本質(zhì)特征，競爭是市場經(jīng)濟(jì)的最高權(quán)威。馬克思說：“社會分工則使獨(dú)立的商品生產(chǎn)者相互對立，他們不承認(rèn)任何別的權(quán)威，只承認(rèn)競爭的權(quán)威，只承認(rèn)互相利益的壓力加在他們身上的強(qiáng)制。而只有公平競爭才是推動經(jīng)濟(jì)發(fā)展和技術(shù)進(jìn)步的根本動力。而公平競爭經(jīng)濟(jì)秩序的建立，必須有約束和衡量當(dāng)事人雙方行為的明確尺度，即交易規(guī)則。這些規(guī)則最早表現(xiàn)為交易主體共同遵守的習(xí)慣，后來便表現(xiàn)為法律。法律明文規(guī)定的交易規(guī)則，保證著交易的可預(yù)見性并降低了交易成本。以法治為主要手段對現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)行宏觀調(diào)控。

六、現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)是以法治為主要手段來進(jìn)行宏觀調(diào)控的經(jīng)濟(jì)

宏觀調(diào)控是市場經(jīng)濟(jì)深化發(fā)展并出現(xiàn)危機(jī)時的產(chǎn)物，當(dāng)自由放任的市場經(jīng)濟(jì)變?yōu)閴艛喔偁幍氖袌鼋?jīng)濟(jì)時，國家的地位和職能也發(fā)生了轉(zhuǎn)折性的變化，國家機(jī)構(gòu)的職能主要應(yīng)包括以法律為基礎(chǔ)，保持有效的宏觀政策環(huán)境，對基本的社會服務(wù)和基礎(chǔ)設(shè)施進(jìn)行投資，建立全面的社會保障體系和保障環(huán)境等。國家以法律為基礎(chǔ)進(jìn)行宏觀調(diào)控包括以下內(nèi)容：第一，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長和穩(wěn)定是國家宏觀調(diào)控的重要任務(wù)，而這些宏觀經(jīng)濟(jì)政策主要通過制定相應(yīng)的法律、法規(guī)來實(shí)施，這些法律、法規(guī)主要包括財政法、稅法、銀行法、信貸法、貨幣管理法等。第二，如前所述，市場失效的典型形式之一是外部不經(jīng)濟(jì)，如環(huán)境污染等負(fù)經(jīng)濟(jì)效應(yīng)已對社會構(gòu)成巨大的威脅，影響社會經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。而對于這類負(fù)經(jīng)濟(jì)效應(yīng)，依靠市場自身是無法解決的，也必須由國家進(jìn)行宏觀調(diào)控，制定環(huán)境保護(hù)法、自然賈源保護(hù)法、礦產(chǎn)資源開采法等，對可能造成的外部不經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行規(guī)范和調(diào)整。第三，市場機(jī)制要求并產(chǎn)生懸殊的收人分配，造成極大的不公平。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，雖然原則上每個人都有平等的經(jīng)濟(jì)機(jī)會，但是由于每個人的能力、文化程度以及職業(yè)狀況的不同而造成收人不等，市場經(jīng)濟(jì)不僅承認(rèn)這種差別，而且還維護(hù)這種差別。第四，市場機(jī)制的自發(fā)作用不能實(shí)現(xiàn)某些社會經(jīng)濟(jì)效果，一些具有外在經(jīng)濟(jì)效益，但投資巨大或收效較慢的設(shè)施，私人不愿或不可能投資生產(chǎn)，如建大水壩、實(shí)施航天計劃、經(jīng)營公用設(shè)施等，需要國家直接進(jìn)行投資或經(jīng)營，這就需要用財政法、稅法、公用事業(yè)法、水利電力法、國有資產(chǎn)投資法和管理法來進(jìn)行調(diào)整。法律作為具有普遍、明確、穩(wěn)定和強(qiáng)制特性的行為規(guī)范，確保了為克服市場弊端所需要的宏觀調(diào)控政策的科學(xué)性和客觀性，成為 市場經(jīng)濟(jì)正常運(yùn)行和健康發(fā)展的必需。

總之，我們要認(rèn)識到市場經(jīng)濟(jì)就是法治經(jīng)濟(jì)，逐漸淡化行政權(quán)力在經(jīng)濟(jì)生活中的影響，由市場來分配經(jīng)濟(jì)資源，用法律來規(guī)范人們的經(jīng)濟(jì)行為。我國的社會主義市場經(jīng)濟(jì)仍處初級階段，我國的法制還不適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的要求。這些客觀現(xiàn)實(shí)要求我們一方面大力促進(jìn)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展，另一方面加強(qiáng)社會主義法制建設(shè)，建立起適應(yīng)我國國情的市場經(jīng)濟(jì)法制。

參考文獻(xiàn)：

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篇10

我這次實(shí)習(xí)所涉及的內(nèi)容，主要是會計業(yè)務(wù)，其他一般了解的有儲蓄業(yè)務(wù)、信用卡業(yè)務(wù)、貸款業(yè)務(wù)。

會計業(yè)務(wù)

對公業(yè)務(wù)的會計部門的核算（主要指票據(jù)業(yè)務(wù)）主要分為三個步驟，記帳、復(fù)核與出納。這里所講的票據(jù)業(yè)務(wù)主要是指支票，包括轉(zhuǎn)帳支票與現(xiàn)金支票兩種。對于辦理現(xiàn)金支票業(yè)務(wù)，首先是要審核，看出票人的印鑒是否與銀行預(yù)留印鑒相符，方式就是通過電腦驗(yàn)印，或者是手工核對；再看大小寫金額是否一致，出票金額、出票日期、收款人要素等有無涂改，支票是否已經(jīng)超過提示付款期限，支票是否透支，如果有背書，則背書人簽章是否相符，值得注意的是大寫金額到元為整，到分則不能在記整。對于現(xiàn)金支票，會計記帳員審核無誤后記帳，然后傳遞給會計復(fù)核員，會計復(fù)核員確認(rèn)為無誤后，就傳遞給出納，由出納人員加蓋現(xiàn)金付訖章，收款人就可出納處領(lǐng)取現(xiàn)金（出納與收款人口頭對帳后）。轉(zhuǎn)帳支票的審核內(nèi)容同現(xiàn)金支票相同，在處理上是由會計記帳員審核記帳，會計復(fù)核員復(fù)核。這里需要說明的是一個入帳時間的問題?，F(xiàn)金支票以及付款行為本行的轉(zhuǎn)帳支票（如與儲蓄所的內(nèi)部往來，收付雙方都是本行開戶單位的）都是要直接入帳的。而對于收款人、出票人不在同一家行開戶的情況下，如一些委托收款等的轉(zhuǎn)帳支票，經(jīng)過票據(jù)交換后才能入帳，由于縣級支行未在當(dāng)?shù)厝嗣胥y行開戶，在會計賬上就反映在“存放系統(tǒng)內(nèi)款項(xiàng)”科目，而與央行直接接觸的省級分行才使用“存放中央銀行款項(xiàng)”科目。而我們在學(xué)校里學(xué)習(xí)中比較了解的是后者。還有一些科目如“內(nèi)部往來”，指會計部與儲蓄部的資金劃撥，如代企業(yè)發(fā)工資；“存放系統(tǒng)內(nèi)款項(xiàng)”，指有隸屬關(guān)系的下級行存放于上級行的清算備付金、調(diào)撥資金、存款準(zhǔn)備金等。而我們熟知的是“存放中央銀行款項(xiàng)”，則是與中央銀行直接往來的省級分行所使用的會計科目。一些數(shù)額比較大的款項(xiàng)的支?。ㄒ话闶谴笥诨虻扔?萬元）要登記大額款項(xiàng)登記表，并且該筆款項(xiàng)的支票也要由會計主管簽字后，方可支取。

“一天之際在于晨”，會計部門也是如此。負(fù)責(zé)記帳的會計每天早上的工作就是對昨天的帳務(wù)進(jìn)行核對，如打印工前準(zhǔn)備，科目日結(jié)單，日總帳表，對昨日發(fā)生的所有業(yè)務(wù)的記帳憑證進(jìn)行平衡檢查等，一一對應(yīng)。然后才開始一天的日常業(yè)務(wù)，主要有支票，電匯等。在中午之前，有票據(jù)交換提入，根據(jù)交換軋差單編制特種轉(zhuǎn)帳借、貸方憑證等，檢查是否有退票。下午，將其他工作人員上門收款提入的支票進(jìn)行審核，加蓋“收妥抵用”章，交予復(fù)核員錄入計算機(jī)交換系統(tǒng)。在本日業(yè)務(wù)結(jié)束后，進(jìn)行日終處理，打印本日發(fā)生業(yè)務(wù)的所有相關(guān)憑證，對帳；打印“流水軋差”，檢查今日的帳務(wù)的借貸方是否平衡。最后，軋帳。這些打印的憑證由專門的工作人員裝訂起來，再次審查，看科目章是否蓋反、有無漏蓋經(jīng)辦人員名章等，然后裝訂憑證交予上級行進(jìn)行稽核。這樣一天的會計工作也就告一段落了。

儲蓄業(yè)務(wù)

儲蓄部門目前實(shí)行的是柜員負(fù)責(zé)制，就是每個柜員都可以辦理所有的儲蓄業(yè)務(wù)，即開戶，存取現(xiàn)金，辦理儲蓄卡等，憑證不在想對公業(yè)務(wù)部門那樣在會計之間傳遞，而是每個柜員單獨(dú)進(jìn)行帳務(wù)處理，記帳。但是每個柜員所制的單據(jù)都要交予相關(guān)行內(nèi)負(fù)責(zé)人先審核，然后再傳遞到上級行“事后稽核”。

信用卡業(yè)務(wù)

信用卡按是否具有消費(fèi)信貸（透支）功能分為信用卡與借計卡。信用卡又按持卡人是否向發(fā)卡銀行交納準(zhǔn)備金分為貸計卡與準(zhǔn)貸計卡。貸計卡是銀行授予持卡人一定的信用額度，無需預(yù)先交納準(zhǔn)備金就可在這個額度內(nèi)進(jìn)行消費(fèi)，銀行每月會打印一張?jiān)摽蛻舯驹孪M(fèi)的清單，客戶就可以選擇全部付清或支付部分，如果選擇后者，則未付清部分作為銀行的短期貸款以復(fù)利計。而準(zhǔn)貸計卡則是交納一定的準(zhǔn)備金，然后銀行再授予其一定的消費(fèi)額度的一種信用卡。借計卡是沒有透支功能的，但可以進(jìn)行轉(zhuǎn)帳結(jié)算，存取，消費(fèi)的一種卡。如建行的儲蓄龍卡。信用卡還可以按使用對象分為單位卡與個人卡；按信用等級分為金卡與普通卡。

信貸業(yè)務(wù)

由于目前的實(shí)際情況，中小企業(yè)融資難，盡管央行一再出臺有關(guān)鼓勵銀行向中小企業(yè)貸款的方案，但是，在各個銀行內(nèi)部都有嚴(yán)格的控制。建行也是如此。所以，銀行目前也投入了個人貸款領(lǐng)域。需要注意的是，銀行的個人貸款業(yè)務(wù)并不是直接將款貸給個人，而是與商家簽訂一定的協(xié)議，其實(shí)是將款貸給商家，然后商家把商品賣給個人，個人再還款給銀行。銀行在與商家簽訂協(xié)議時，審查商家的證件是否齊全。而個人要向銀行提供有關(guān)的收入證明，身份證明等。一般都是以購買的標(biāo)的物作為抵押，最常見的就是動產(chǎn)抵押（如汽車貸款）和不動產(chǎn)抵押（如住房貸款）。信貸部門實(shí)行的是審貸分離制，就是進(jìn)行貸款客戶開發(fā)與具體發(fā)放貸款，審核貸款可能性的工作人員是各司其職的。

目前，世界上實(shí)行儲蓄實(shí)名制的國家和地區(qū)很多。例如在香港分兩種情況：一種叫單名制，也就是儲蓄者本人帶有效證件去儲蓄；另一種叫聯(lián)名制，即儲蓄者可委托他人為自己代辦存款業(yè)務(wù)，但需要有一份授權(quán)委托書，寫明受權(quán)人的權(quán)限范圍等，并要有雙方證件證明。這樣，如果本人不方便也可請他人代勞。

在美國，每個有經(jīng)濟(jì)活動的人都有一個社會保障號碼。人們申請工作、支取工資、租房、賦稅等，都要出示和登記這個號碼。每個人都有一個帳戶，戶主的每一筆收入、納稅、借貸、還款等情況都記錄在案，包括業(yè)余兼職的報酬。國家設(shè)置專門的機(jī)構(gòu)用電腦統(tǒng)一聯(lián)網(wǎng)，每個人的信用記錄無論好壞都可以在銀行查到。

二、儲蓄實(shí)名制在施行過程中遇到的問題

（一）儲戶觀念難轉(zhuǎn)變

從傳統(tǒng)道德觀念講，實(shí)名制意味著中國傳統(tǒng)的私人財產(chǎn)以家庭占有為主的方式，逐步轉(zhuǎn)變?yōu)閭€人占有的方式。據(jù)中國社會調(diào)查事務(wù)所在京、津、滬、穗、漢等大城市的專項(xiàng)調(diào)查表明，有33％的被調(diào)查者認(rèn)為施行實(shí)名制會給自己的生活帶來不便，其主要理由有三個方面：一是擔(dān)心今后到銀行存錢和取錢時要出示證件，手續(xù)麻煩；二是擔(dān)心今后為子女存錢會出現(xiàn)一些問題；三是經(jīng)常給家人、朋友代存或取錢的人擔(dān)心會遇到不必要的麻煩。

從法律上講，實(shí)行儲蓄實(shí)名制，儲戶所申明的是“這些錢的所有者是誰”，而非“以誰的名義把錢存在銀行”。但早在國家正式施行個人儲蓄實(shí)名制之前，有關(guān)專家就曾指出，在實(shí)名制下你在銀行以誰的名義存錢，法律就認(rèn)定誰是這筆存款的合法所有者。

（二）公私存款難分辨

實(shí)行儲蓄實(shí)名制以前，中國實(shí)行的是記名儲蓄制度，其記名既可以是真名，也可以是假名或代號、代碼等。這就為一些人的非法收入提供了“隱蔽所”，同時，記名儲蓄制度也為一些單位和個人利用職權(quán)截留國家收入、私設(shè)小金庫、公款私存大開方便之門，大量的“游資”及利息，被一些人私分侵占，造成國家財產(chǎn)的大量流失。此外，一些高收入者采取“化整為零”、“移花接木”等手段逃避國家稅收的征收。因此，記名儲蓄制帶來的“公款私存”等現(xiàn)象，一直是困擾金融監(jiān)管的一大頑疾。但自1999年11月1日國家對個人存款開征利息稅后，在公款私存現(xiàn)象大為減少的同時，卻出現(xiàn)了與此背道而馳的私款公存現(xiàn)象。

從理論上講，實(shí)行儲蓄實(shí)名制，將有助于消除“公款私存”或“私款公存”等不法現(xiàn)象，防止腐敗等犯罪行為的發(fā)生；同時，對于高收入者的逃稅行為也能進(jìn)行有效的監(jiān)督。然而，問題在于實(shí)行儲蓄實(shí)名制后，此類現(xiàn)象不僅沒有減少，相反卻有日益增多的趨勢，尤其是“私款公存”現(xiàn)象更是十分猖獗。據(jù)沿海某市金融網(wǎng)點(diǎn)反饋的情況表明，一些擁有相當(dāng)多金融資產(chǎn)的存款大戶，將大額存款劃轉(zhuǎn)到自己公司的賬戶上；一些不具備這些條件的儲戶則采取借單位、或者親友開辦的公司賬戶存?zhèn)€人的錢。金融界人士分析后以為，之所以出現(xiàn)上述現(xiàn)象，一方面是儲戶為了稅利和套利，另一方面是避免一些所謂不必要的“麻煩”，“安全系數(shù)”較大。

其實(shí)，公款私存也好，私款公存也罷，究其根源還在于是通過這些不正當(dāng)手段套取利息，規(guī)避稅收以及法律的監(jiān)管。不容忽視的是，此類現(xiàn)象的存在，嚴(yán)重背離了國家開征利息稅和施行儲蓄實(shí)名制的初衷，導(dǎo)致國家稅收和銀行利息的流失，也使實(shí)行個人儲蓄實(shí)名制在遏制腐敗方面的作用大大削弱了。

（三）有效證件難辨別

按照個人儲蓄實(shí)名制的要求，凡居住在國內(nèi)的中國公民，在金融機(jī)構(gòu)開立個人存款賬戶或在原賬戶上辦理第一筆存款時，提供的實(shí)名證件包括居民身份證、戶口簿、軍人身份證；臺港澳同胞為往來內(nèi)地通行證；外國人為護(hù)照等。而學(xué)生證、駕駛證等證件暫未列入“有效證件”。這就造成一些特殊的對象難以“實(shí)名”。譬如，在國內(nèi)一些大中城市均有相當(dāng)數(shù)量的未達(dá)到領(lǐng)取身份證年齡的學(xué)生，他們手中的生活費(fèi)、零用錢就因此難以存入銀行，因?yàn)樗麄兊膽艨诓旧辛粼谠?，手中學(xué)生證之類的證件又算不上有效證件。此外，目前假文憑、假身份證等各種假冒證件不僅品種繁多，門類齊全，而且其制假技術(shù)簡直到以假亂真的地步。而問題的嚴(yán)重性在于，儲蓄網(wǎng)點(diǎn)一線的人員普遍沒有接受過證件真假的鑒定培訓(xùn)，對儲戶提供的實(shí)名制規(guī)定的身份證、戶口簿、護(hù)照等各類有效證件，是難以通過肉眼來辨別真?zhèn)蔚摹?/p>

儲蓄實(shí)名制主要有兩層含義：一是，用真實(shí)姓名存取款；二是，全國范圍內(nèi)銀行電腦聯(lián)網(wǎng)，可以匯總個人的所有存款。然而，在現(xiàn)有的技術(shù)條件下，能夠?qū)嵭械膬H僅是第一層意義上的實(shí)名制，即存款采用實(shí)名。從現(xiàn)行的各家銀行的電腦網(wǎng)絡(luò)來看，大多屬于自家銀行系統(tǒng)的內(nèi)部網(wǎng)絡(luò)。這種網(wǎng)絡(luò)是局部的、區(qū)域的，而非公用性的網(wǎng)絡(luò)。由此，造成了銀行與銀行之間，銀行與戶籍管理機(jī)關(guān)之間，銀行與稅收征收機(jī)構(gòu)之間互不聯(lián)網(wǎng)，各自為政。這一結(jié)構(gòu)性缺陷使得銀行無法通過網(wǎng)絡(luò)資源，按照實(shí)名制的要求對儲戶的姓名、身份證號碼及其在銀行存款的其他個人情況資料進(jìn)行核實(shí)。

三、儲蓄實(shí)名制利弊分析

（一）應(yīng)當(dāng)重視的幾個問題

首先，儲蓄實(shí)名制的實(shí)施，將增加銀行的支付壓力，可能引發(fā)銀行系統(tǒng)的支付危機(jī)。儲蓄匿名制對居民儲蓄存款的保密性提供了制度上的保證，在法律法規(guī)尚不完善的情況下，保密性又確保了儲蓄存款的安全性，保障了儲戶的合法權(quán)益。在目前銀行資產(chǎn)結(jié)構(gòu)不甚合理的情況下實(shí)施儲蓄實(shí)名制，有可能會造成居民對儲蓄存款的安全感下降，即使減少的只是那些灰色收入存款，由于這部分存款所占比重較大，也會增加銀行的提現(xiàn)壓力。因而，儲蓄實(shí)名制的施行亟待出臺一系列配套措施，其中之一就是要嚴(yán)厲打擊偽造證件的犯罪行為。否則，假證件一旦大行其道，實(shí)名制必然就會流于形式。同時，還應(yīng)在流通領(lǐng)域大力推行票據(jù)化，譬如在個人購房、買車等大額支出時，規(guī)定不得以大額現(xiàn)金支付，必須要以支票或電子貨幣支付，不然的話，大量來路不明的款項(xiàng)仍將會在陽光照不到的角落藏匿或流通。

其次，如果光是儲蓄實(shí)行實(shí)名制，而股市、債市不實(shí)行實(shí)名制，那么，資金的一大部分也許會流向股市和債市，特別是股市。儲蓄實(shí)名制的實(shí)施，可能引發(fā)人民幣的匯率風(fēng)險和資本外逃?？紤]到實(shí)施儲蓄實(shí)名制擠壓的主要是那些灰色收入所構(gòu)成的儲蓄存款，這部分存款不僅數(shù)額巨大，而且持有者相對集中，這使得他們完全有可能利用自身的“動能”，在經(jīng)常項(xiàng)目下進(jìn)行逃匯，引發(fā)資本外逃，從而導(dǎo)致外匯流失，進(jìn)一步加大對人民幣的壓力。這樣，股市債市也有必要推行保證金存款實(shí)名制，使個人資產(chǎn)這碗“水”徹底變清。

第三，儲蓄實(shí)名制的一個作用是規(guī)范稅制，并使得分配公平。有人曾算過，韓國如果真正實(shí)行繼承和贈與稅法，則財富最多只能傳二代或三代。如果我們也希望通過儲蓄實(shí)名制，來擴(kuò)大個人所得稅的征收，以及保證未來遺產(chǎn)稅的征收，那么，推進(jìn)累進(jìn)稅率就勢在必行。這樣，儲蓄實(shí)名制才能堵塞稅收漏洞，實(shí)現(xiàn)更公平地收稅。

第四，儲蓄實(shí)名制的實(shí)施，將現(xiàn)行的儲蓄匿名制轉(zhuǎn)為儲蓄實(shí)名制牽涉到幾乎每個家庭的切身利益。由于人們對具體政策會有各種各樣的理解，各級政府部門在執(zhí)行政策的過程中也難免會有偏差或扭曲變形，甚至社會上可能出現(xiàn)流言或謠言，因此這些都可能在儲戶中造成普遍的恐慌和緊張心理，從而會加劇前述的銀行支付風(fēng)險和人民幣匯率風(fēng)險。

（二）實(shí)名制利好證券市場

從證券市場的角度來講，盡管存款實(shí)名制與其在表面上關(guān)系并不密切，但實(shí)際上還是有著內(nèi)在聯(lián)系的。這首先表現(xiàn)在，股票買賣從一開始就是以實(shí)名制形式來進(jìn)行的，而存款長期未搞實(shí)名制，這兩者的差異在某種程度上構(gòu)成了失衡，一部分有隱瞞實(shí)名主觀要求的資金，會繼續(xù)選擇存款而回避股市，客觀上影響了資金的合理流動。而現(xiàn)在兩方面都實(shí)行實(shí)名制，資金流動的一個人為阻礙也就不復(fù)存了。其次，現(xiàn)在很多地方都在搞銀證聯(lián)網(wǎng)以及存單的抵押貸款等，由于銀行與證券公司之間對投資者的具名要求不一，很難建立全方位的協(xié)同關(guān)系，有些手續(xù)即便能辦，難度也比較大，而在實(shí)名制的條件下，這些事情相應(yīng)也就容易得多。第三，存款實(shí)名制在本質(zhì)上是倡導(dǎo)公民在法律上明確資金的歸屬，從而在理念上更強(qiáng)調(diào)一種重視個人金融的觀點(diǎn)，而這又是和證券市場的內(nèi)在要求相吻合的?，F(xiàn)鈔本身不具名，但在個人金融高度發(fā)達(dá)的市場上，它的生存空間被壓縮了，要被電子貨幣等取代，這種發(fā)展趨勢在廣義上就是體現(xiàn)了個人金融的觀點(diǎn)。證券市場是個人金融的一個重要用武之地，當(dāng)人們在理念上一步步向個人金融靠攏時，必然會產(chǎn)生對證券市場的全新認(rèn)識。從西方發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗(yàn)來看，由于存款實(shí)名制，推動、并且促進(jìn)了個人金融的成熟，并對證券市場的發(fā)展間接地產(chǎn)生了拉動效果。

（二）實(shí)名制催生個人信用制度

實(shí)名制最重要的意義就是個人信用制度。如果沒有實(shí)名制也就沒有基本的個人信用。我國目前的信用制度還很不完善，因?yàn)殂y行根本不知道你的個人信用情況，也就無從給你個人貸款。所以我們現(xiàn)在沒有個人支票，個人消費(fèi)信貸也不普及。這和現(xiàn)在的市場化要求相悖。而在美國，一個人畢生只有一個賬戶，如果違反游戲規(guī)則，這個記錄將隨其一生。每個銀行在給客戶開戶的合約中都有這樣一段文字提醒客戶：“如果客戶不遵守信用的話，這些資料將被記錄，并且被保存起來。這些信用不良的記錄將對客戶不利?！碑?dāng)然，也會有人用現(xiàn)金交易以避免監(jiān)管或偷逃稅款，但這種事情一經(jīng)發(fā)現(xiàn)處罰會特別嚴(yán)厲，不良記錄不僅會降低逃稅人的信用等級，甚至?xí)绊懫渫诵荼Ｕ稀?/p>

目前，信用消費(fèi)、信用資源的開掘是當(dāng)務(wù)之急。因?yàn)閭€人與銀行之間就是信貸關(guān)系，不可能以人品誠不誠實(shí)來判斷個人的信用，在銀行眼中，儲戶只有資產(chǎn)信用。如果能進(jìn)一步開掘信用資源，我們的生活會發(fā)生很大的改變。比如租車外出，現(xiàn)在的手續(xù)十分復(fù)雜，而實(shí)名制實(shí)施后，通過一個賬號管理，用信用卡就可以做抵押，銀行不用擔(dān)心，租賃公司也不用擔(dān)心，但這種便利的前提條件就是信用資源。實(shí)名制帶給老百姓的另一大好處可能就是以后個人貸款將更加方便，現(xiàn)在個人消費(fèi)信貸遇到的最重要障礙之一就是缺乏個人信用資料。銀行所能獲取的信用依據(jù)只能是和原有體制密切相連的“單位證明”或“單位擔(dān)保”。這種狀況很難真正使消費(fèi)信貸普遍推廣，而有了個人信用做擔(dān)保，銀行就不是考慮貸不貸的問題，而是貸多少、貸多久的問題。

因此，個人信用制度的建立，將是利己利他以及促進(jìn)整個社會的財富積累的有效途徑。在信用制度健全的社會體系下從事任何經(jīng)濟(jì)活動，公平和效率的法律追求就不會舉步唯堅(jiān)了。

（三）實(shí)名制施行后銀行保密法提上議事日程

儲蓄實(shí)名制實(shí)施以后。記者在跟蹤采訪中發(fā)現(xiàn)，不少儲戶都在擔(dān)心：會不會實(shí)行實(shí)名制后，政府就可以用反腐敗等名義任意查看自己的銀行資料，特別是一些基層的干部，以收提留款的名義，查農(nóng)民的存款，并直接把錢劃走？

中國金融學(xué)院副教授賀力平指出，盡管我國銀行內(nèi)部的保密管理制度執(zhí)行得較好，但是面向社會的保密法規(guī)還不夠細(xì)化。比如：當(dāng)事人有犯罪嫌疑時，法院或檢察院可以對其存款賬戶情況進(jìn)行調(diào)查；發(fā)生了經(jīng)濟(jì)糾紛的時候，或者經(jīng)濟(jì)談判的雙方，按照商業(yè)原則，都有權(quán)了解對方的銀行往來賬目情況。但是儲戶信息可披露到什么程度，經(jīng)過什么級別的授權(quán)，我國法律都沒有規(guī)定。儲蓄實(shí)名制實(shí)施以后，這些法律的“空隙”都將尖銳地暴露出來。

大多數(shù)國家都有關(guān)于銀行保密的法律。美國在1970年通過了美國銀行保密法，承認(rèn)了銀行為儲戶保密的原則，明確了中央政府為防止金融犯罪，在特定情況下聯(lián)邦機(jī)構(gòu)可以接近儲戶資料，當(dāng)時規(guī)定一次存款超過1萬美元，銀行必須向聯(lián)邦調(diào)查機(jī)構(gòu)報告，存款人還要填表，說明這錢是從哪里來的。聯(lián)邦政府還專門成立了CTR，即貨幣交易報告辦公室，專門分析不正常的存款流動。1978年美國又通過了《金融隱私權(quán)法》，因?yàn)?970年通過的那個法律給聯(lián)邦政府太大的權(quán)力。新的法律規(guī)定聯(lián)邦調(diào)查機(jī)構(gòu)可以得到信息，但是絕對不能把信息傳給另外的政府機(jī)構(gòu)，即使是稅務(wù)機(jī)構(gòu)也不行，把聯(lián)邦機(jī)構(gòu)調(diào)查儲戶的權(quán)力嚴(yán)格限制在對付金融犯罪，而不是對付偷稅漏稅、。

英國的銀行有權(quán)拒絕任何部門的查詢，但是法院的判決除外。英國有報告制度，叫可疑情況匯報制度。當(dāng)銀行職員覺得一筆交易可疑時，可以向政府的某一個機(jī)關(guān)報告，決定權(quán)在銀行。

我國已有規(guī)定，賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查銀行賬戶的權(quán)力，但這個條例給稅務(wù)機(jī)關(guān)太大的權(quán)力，因?yàn)橐粋€縣級的稅務(wù)官員，就可以查賬。這樣，太多的稅務(wù)機(jī)關(guān)都有這個權(quán)力了，很容易泄露儲戶的資料。

銀行保密法首先要規(guī)定銀行保密的內(nèi)容，客戶的哪些相關(guān)信息是保密的，然后規(guī)定銀行不保密的原則，以及限制性的條款，比如披露到什么程度，以什么方式披露，第三是銀行職員及相關(guān)人員違背了銀行保密法后的處罰。

就目前的儲蓄實(shí)名制施行過程中遇到的種種問題都不免涉及到這些問題，銀行保密法的制定就是刻不容緩的事情。