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國(guó)內(nèi)涉外流轉(zhuǎn)稅法主要由關(guān)稅法、涉外營(yíng)業(yè)稅法、涉外消費(fèi)稅法、涉外增值稅法所組成，面對(duì)電子商務(wù)的巨大沖擊，原有涉外流轉(zhuǎn)稅法的缺陷與不足逐漸暴露出來，不能適應(yīng)當(dāng)前跨境電子商務(wù)不斷發(fā)展的新形勢(shì)。因此，比較研究電子商務(wù)中涉外流轉(zhuǎn)稅法使國(guó)內(nèi)原有涉外流轉(zhuǎn)稅法得到完善與健全具有現(xiàn)實(shí)意義。

一、電子商務(wù)涉外流轉(zhuǎn)稅法的稽征制度比較

對(duì)于涉外流轉(zhuǎn)稅法受到的來自電子商務(wù)的挑戰(zhàn)，尤其是交易對(duì)象是無形貨物、勞務(wù)的時(shí)候，相關(guān)國(guó)家與組織進(jìn)行了構(gòu)想和應(yīng)對(duì)政策的設(shè)計(jì)。其中，歐盟與OECD表現(xiàn)得十分積極，通過增值稅的立法實(shí)踐，歐盟形成了電子商務(wù)十分完備的稅收稽征相關(guān)制度，OECD關(guān)于電子商務(wù)則提出四種征收消費(fèi)稅的相關(guān)稽征制度，這四個(gè)征稅制度都進(jìn)行了有效性、可行性、政府行政成本、企業(yè)遵守成本等方面的評(píng)估。自行報(bào)繳的制度也叫逆向征稅的制度，其納稅的義務(wù)人是買方，征稅的對(duì)象是進(jìn)口的無形貨物或者勞務(wù)，買方的所在地點(diǎn)是征稅地點(diǎn)，買方所在地點(diǎn)的稅務(wù)機(jī)關(guān)是征稅的機(jī)關(guān)。注冊(cè)登記的制度從本質(zhì)上看是注冊(cè)登記非居民的企業(yè)，因此又叫非居民注冊(cè)登記的制度，指的是稅收管轄范圍相同條件下，非居民的企業(yè)進(jìn)行了此區(qū)域買受人無形貨物、從事勞務(wù)等遠(yuǎn)距離銷售，就應(yīng)在這個(gè)地區(qū)稅收機(jī)關(guān)進(jìn)行登記注冊(cè)手續(xù)的辦理。轉(zhuǎn)交稅款的制度指的是貨物在出口的過程中，賣方應(yīng)對(duì)非居民貨物進(jìn)行出口消費(fèi)稅的繳納，然后把此稅款郵寄到當(dāng)前國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)，然后稅務(wù)機(jī)關(guān)把這個(gè)稅款交到消費(fèi)國(guó)家。第三方代征制度是稅收稽征的一個(gè)全新制度，指的是接收方與提供方進(jìn)行電子交易支付時(shí)給予金融機(jī)構(gòu)等第三方對(duì)消費(fèi)稅進(jìn)行代征的義務(wù)，然后第三方代征之后將稅款交到消費(fèi)國(guó)。

二、電子商務(wù)涉外流轉(zhuǎn)稅法的產(chǎn)品稅法定性比較

不同的數(shù)字產(chǎn)品定性會(huì)出現(xiàn)不同的稅法效果。從國(guó)內(nèi)角度來講，由于稅種不同，會(huì)使相應(yīng)的稅率不同或者免稅。從國(guó)際角度來講，電子商務(wù)的數(shù)字產(chǎn)品在定性成貨物時(shí)適用GATT，定性成勞務(wù)時(shí)適用GATS，法律的后果主要包括關(guān)稅應(yīng)當(dāng)征收和不應(yīng)當(dāng)征收兩種。這將在很大程度上影響國(guó)家在關(guān)稅方面的收入，而且GATS和GATT兩者在國(guó)民待遇與最惠國(guó)待遇、配額制度與數(shù)量限制等方面如果存有差異，將會(huì)給各方帶來不同法律效果，由此可見，合理的數(shù)字產(chǎn)品稅法定性十分重要，不過各個(gè)國(guó)家與組織的觀點(diǎn)都不一致。美國(guó)沒有進(jìn)行明確的數(shù)字產(chǎn)品相關(guān)稅法定性，但是，美國(guó)覺得數(shù)字產(chǎn)品適用GATT能夠推動(dòng)貿(mào)易自由化，并覺得數(shù)字產(chǎn)品的物理特性也應(yīng)如此。歐盟界定了相關(guān)勞務(wù)范圍，只要交易過程中不提供貨物都屬于提供勞務(wù)，這是一種利用排除法對(duì)勞務(wù)交易適用范圍進(jìn)行確定的方式。對(duì)于不視為貨物的情況，OECD指出如果以消費(fèi)稅為目的提供數(shù)字產(chǎn)品不能視為提供貨物，該共識(shí)反映出OECD每個(gè)成員的共同意志，各個(gè)成員國(guó)通過妥協(xié)達(dá)成了一致，明確了數(shù)字產(chǎn)品并非貨物這一定性。

三、電子商務(wù)涉外流轉(zhuǎn)稅法的稅收管轄標(biāo)準(zhǔn)比較

確定稅收管轄權(quán)主要是依靠稅收的連接因素，不同的稅收連接因素會(huì)有不同的確定稅收管轄標(biāo)準(zhǔn)，如來源地標(biāo)準(zhǔn)、消費(fèi)地標(biāo)準(zhǔn)、物理出現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)等。物理出現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)較為具體而形象，對(duì)確定稅收的管轄權(quán)十分有利，不過該標(biāo)準(zhǔn)相對(duì)僵硬，無法將稅收連接的實(shí)質(zhì)體現(xiàn)出來，在電話采購(gòu)、郵購(gòu)的時(shí)代變得十分落后。從來源地標(biāo)準(zhǔn)上看，當(dāng)前歐盟的增值稅法特殊規(guī)定與一般規(guī)定在提供貨物方面都對(duì)來源地標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了體現(xiàn)，還針對(duì)提供勞務(wù)方面對(duì)特殊規(guī)則與一般規(guī)則進(jìn)行了規(guī)定。一般規(guī)則是來源地標(biāo)準(zhǔn)的體現(xiàn)，特殊規(guī)則是消費(fèi)地標(biāo)準(zhǔn)的體現(xiàn)。OECD將消費(fèi)地分成提供無形勞務(wù)、提供有形勞務(wù)、提供貨物三種情況。在提供貨物上，一旦對(duì)收貨人地址進(jìn)行確定就能對(duì)跨國(guó)交易消費(fèi)地進(jìn)行確定。在提供有形勞務(wù)上，應(yīng)為相應(yīng)區(qū)域內(nèi)勞務(wù)的銷售，具體的勞務(wù)履行地就是消費(fèi)地。在提供無形勞務(wù)上，如會(huì)計(jì)、法律服務(wù)等，暫時(shí)沒有明確地對(duì)其消費(fèi)進(jìn)行定義。

四、電子商務(wù)涉外流轉(zhuǎn)稅法是否征稅的比較

對(duì)于電子商務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅的問題，應(yīng)首先解決是否應(yīng)對(duì)涉外流轉(zhuǎn)稅進(jìn)行征收。美國(guó)在上個(gè)世紀(jì)末就通過相關(guān)法律的頒布指出互聯(lián)網(wǎng)的勞務(wù)、商品傳送的關(guān)稅應(yīng)免征。歐盟在21世紀(jì)初通過了相關(guān)修正案，表現(xiàn)出和美國(guó)不同的態(tài)度，認(rèn)為應(yīng)對(duì)電子商務(wù)的流轉(zhuǎn)稅進(jìn)行征收。OECD通過深入探討認(rèn)為可以對(duì)電子商務(wù)進(jìn)行征稅，不可以對(duì)歧視性新稅進(jìn)行征收。新型數(shù)字、產(chǎn)品征稅的原則、框架等和傳統(tǒng)商務(wù)一致。

總之，比較研究電子商務(wù)中涉外流轉(zhuǎn)稅法具有十分重要的意義。相關(guān)人員應(yīng)積極進(jìn)行電子商務(wù)涉外流轉(zhuǎn)稅法的稽征制度比較、電子產(chǎn)品稅法定性比較、稅收管轄標(biāo)準(zhǔn)比較以及是否征收比較，從而合理定性數(shù)字產(chǎn)品、對(duì)稅收的管轄權(quán)進(jìn)行確定，采取科學(xué)的稅收稽征制度，使我國(guó)的國(guó)家利益得到維護(hù)。

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作者:張薇 單位:四川職業(yè)技術(shù)學(xué)院