導(dǎo)語：金融資產(chǎn)減值處置思路闡述一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

目前，我國會計準(zhǔn)則對于債券類可供出售金融資產(chǎn)減值的后續(xù)計量沒有做出明確規(guī)定，因此，很有必要對該類可供出售金融資產(chǎn)減值的會計處理做一些研究和探討，本文通過舉例對此作以下分析。

例：2010年1月1日，甲公司支付價款1000萬元（含交易費(fèi)用）從上海證券交易所購入A公司同日發(fā)行的5年期公司債券，面值為1250萬元，票面利率4.72%，分期付款，于年末支付本年利息59萬元（1250×4.72%），本金最后一次償還。甲公司將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)，實(shí)際利率10%。（1）2010年12月31日公允價值為900萬元（不含利息）。仍可收到當(dāng)年的利息。甲公司預(yù)計是暫時下跌。（2）2011年12月31日公允價值為750萬元（不含利息）。仍可支付當(dāng)年利息。甲公司預(yù)計如果A公司不采取有效措施，其公允價值會持續(xù)下跌。（3）2012年，A公司債券公允價值下跌為700萬元（不含利息）。仍可支付當(dāng)年利息。（4）2013年，A公司通過加強(qiáng)管理，財務(wù)狀況有了顯著改善。2013年，A公司債券公允價值上升為1200萬元（不含利息）。仍可支付當(dāng)年利息。甲公司2010年1月1日初始確認(rèn)：借：可供出售金融資產(chǎn)———成本1250；貸：銀行存款1000，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整250。

（一）對于債券類可供出售金融資產(chǎn)減值損失的會計處理，有以下兩種具有代表性的觀點(diǎn)：觀點(diǎn)一：按公允價值進(jìn)行會計處理，且計提減值后的次年，以公允價值為基礎(chǔ)計算投資收益。①借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整41；貸：投資收益100（1000×10%）。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資本公積———其他資本公積141；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動141（1000＋41-900）。②借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整45.1；貸：投資收益104.1（1041×10%）。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資產(chǎn)減值損失336.1；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動195.1（900＋45.1-750），資本公積———其他資本公積141。③借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動16；貸：投資收益75（750×10%）。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資產(chǎn)減值損失66；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動66。④借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動11；貸：投資收益70（700×10%）。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動489［1200－（700＋11）］；貸：資產(chǎn)減值損失402.1，資本公積———其他資本公積86.9。觀點(diǎn)二：按攤余成本和公允價值兩條線進(jìn)行會計處理，計提減值后，攤余成本不受減值影響，以次年的攤余成本為基礎(chǔ)計算投資收益。①借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整41；貸：投資收益100（1000×10%）。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資本公積———其他資本公積141；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動141（1000＋41-900）。②借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整45.1；貸：投資收益104.1（1041×10%）。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資產(chǎn)減值損失336.1（1041+45.1-750）；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動195.1，資本公積———其他資本公積141。③借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動49.61；貸：投資收益108.61。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資產(chǎn)減值損失99.61（1086.1+49.61-700-336.1）；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動99.61。④借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整54.571；貸：投資收益113.571。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動435.71；貸：資產(chǎn)減值損失435.71。借：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動9.719；貸：資本公積———其他資本公積9.719［1200-（1135.71+54.571）］。

（二）對于以上兩種會計處理，雖然都有一定的根據(jù)和道理，但都有不妥之處。對于觀點(diǎn)一，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，對于債券類可供出售金融資產(chǎn)的會計核算，企業(yè)既需要在會計期末按照公允價值進(jìn)行后續(xù)計量，又需要按照債券的發(fā)行條款計算實(shí)際投資收益和票面利息，這使得債券類可供出售金融資產(chǎn)的會計核算體現(xiàn)出持有至到期投資會計核算的特點(diǎn)。因此，債券類可供出售金融資產(chǎn)后續(xù)計量方法是以公允價值進(jìn)行后續(xù)計量和攤余成本進(jìn)行后續(xù)計量兩種會計核算方式的結(jié)合體。對于觀點(diǎn)二，由于是按照攤余成本和公允價值兩條線來對可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量，因此，用攤余成本和公允價值的差額來計算可供出售金融資產(chǎn)的“公允價值變動”或減值損失有欠妥當(dāng)。鑒于此，本文認(rèn)為，對于債券類可供出售金融資產(chǎn)減值后的會計處理，應(yīng)按照攤余成本和公允價值兩條線來對可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量，且攤余成本不受減值影響（若攤余成本受減值影響，當(dāng)公允價值上升時無法轉(zhuǎn)回），但攤余成本只是用來對“可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整”的攤銷，只對賬面價值產(chǎn)生影響。而將可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值與公允價值的差額記入“可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動”，當(dāng)公允價值持續(xù)下跌且下跌幅度較大時，確認(rèn)減值損失。如果以后的會計期間其公允價值上漲并且上漲原因與原計提資產(chǎn)減值損失的原因相同，企業(yè)可以將已經(jīng)計提的資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回。

因此，本文認(rèn)為上述例子的會計處理為：①借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整41；貸：投資收益100。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資本公積———其他資本公積141；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動141。②借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整45.1；貸：投資收益104.1。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。攤余成本為1086.1萬元（1041+45.1），賬面價值為945.1萬元（1041-141+45.1），減值損失為－195.1萬元（750－945.1），同時，原直接計入所有者權(quán)益的因公允價值暫時性下降形成的累計損失，也應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出。借：資產(chǎn)減值損失336.1；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動195.1，資本公積———其他資本公積141。減值后，攤余成本不受其影響，賬面價值為750萬元（1086.1-336.1）。③借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動49.61；貸：投資收益108.61。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資產(chǎn)減值損失99.61（750+49.61-700）；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動99.61。④借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整54.571；貸：投資收益113.571［（1086.1+49.61）×10%］。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。賬面價值為754.571萬元（700+54.571），公允價值變動為445.429萬元（1200-754.571），但只能轉(zhuǎn)回減值損失402.1萬元（336.1+66），其余的計入所有者權(quán)益。借：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動445.429；貸：資產(chǎn)減值損失402.1，資本公積———其他資本公積43.329。