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摘要：對(duì)于新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于資產(chǎn)減值處理的重要差異，本文已經(jīng)進(jìn)行了較為全面的歸納與總結(jié)，并對(duì)差異產(chǎn)生的原因進(jìn)行了必要的分析。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則資產(chǎn)減值市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)公允價(jià)值

Abstract:Regardingnewoldaccountantinthecriterionaboutthepropertydepreciationprocessingimportantdifference,thisarticlehasalreadycarriedonamorecomprehensiveinductionandthesummary,andthereasonwhichproducestothedifferencehascarriedontheessentialanalysis.

Keywords:AccountantcriterionPropertydepreciationMarketeconomyFairandjustvalue

新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的背景下，為了進(jìn)一步適應(yīng)國(guó)際化的需求而制定出臺(tái)的。它的頒布標(biāo)志著我國(guó)形成了比較完整的，具有我國(guó)特色的會(huì)計(jì)規(guī)范體系，實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的逐步趨同與和諧統(tǒng)一。同時(shí)，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)現(xiàn)行的1997年~2001年期間頒布的16項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也進(jìn)行了全面的梳理、調(diào)整和修訂。鑒于原企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于資產(chǎn)減值的諸項(xiàng)規(guī)定中存在不夠嚴(yán)謹(jǐn)之處，從而在企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中易被企業(yè)用來(lái)操縱利潤(rùn)。我國(guó)于2006年2月15日出臺(tái)了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—資產(chǎn)減值》，內(nèi)容上于國(guó)際上接軌，制度上封死了上市公司企圖操縱盈余的通道，為信息使用者提供與決策相關(guān)的有用信息，是我國(guó)會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐的一大進(jìn)步。新準(zhǔn)則的資產(chǎn)減值部分引入大量全新理論體系，實(shí)踐操作性比較強(qiáng)，增加信息可靠性。

資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)思想萌發(fā)于意大利，文藝復(fù)興時(shí)期誕生了沿用至今的借貸復(fù)式簿記，當(dāng)時(shí)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)當(dāng)中出現(xiàn)了資產(chǎn)減值的思想。進(jìn)入70年代，西方國(guó)家將“成本與市價(jià)孰低法”作為減值的永久性確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。80年代的美國(guó)和英國(guó)在一般行業(yè)大力推廣資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的應(yīng)用。90年代國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)出臺(tái)關(guān)于資產(chǎn)減值的專(zhuān)門(mén)會(huì)計(jì)規(guī)范，標(biāo)志資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的全面推行。目前美國(guó)學(xué)者的研究得出資產(chǎn)減值可以被企業(yè)利用操縱利潤(rùn)，以及資產(chǎn)減值在行業(yè)中存在差異等結(jié)論。

我國(guó)的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)產(chǎn)生于20世紀(jì)90年代初期，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)蓬勃發(fā)展，外部環(huán)境的變化改變了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)形式，同時(shí)促進(jìn)了會(huì)計(jì)的變革。隨著會(huì)計(jì)改革的深入和證券市場(chǎng)的發(fā)展，財(cái)政部于1998年1月頒布了《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》并于2000年12月頒布了統(tǒng)一的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。該制度重新明確的定義了資產(chǎn)，正式引入資產(chǎn)減值概念，并將資產(chǎn)減值計(jì)提范圍擴(kuò)大到應(yīng)收賬款、存貨、短期投資、長(zhǎng)期投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、委托貸款、在建工程等八項(xiàng)資產(chǎn)。將資產(chǎn)減值明細(xì)表納入到報(bào)表體系中，作為第一附表。

資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。在原來(lái)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定“可收回金額，是指資產(chǎn)的銷(xiāo)售凈價(jià)與預(yù)期從該資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用壽命結(jié)束時(shí)的處置中形成的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中的較高者。其中，銷(xiāo)售凈價(jià)是指資產(chǎn)的銷(xiāo)售價(jià)格減去所發(fā)生的資產(chǎn)處置費(fèi)用后的余額?！边@一處理，主要是根據(jù)對(duì)會(huì)計(jì)信息的歷史成本原則的應(yīng)用。然而，在實(shí)際的資產(chǎn)商品買(mǎi)賣(mài)市場(chǎng)中，一些資產(chǎn)產(chǎn)品缺乏活躍的銷(xiāo)售市價(jià)；或者，即使存在銷(xiāo)售凈價(jià)也可能由于價(jià)格經(jīng)過(guò)較大的變動(dòng)后導(dǎo)致歷史成本價(jià)格已經(jīng)不能可靠的反映出該資產(chǎn)的相關(guān)市場(chǎng)信息。這樣，完全依賴(lài)銷(xiāo)售凈價(jià)定義可收回金額的規(guī)則不能密切的反映出當(dāng)下信息，而企業(yè)拿它作為資產(chǎn)減值的信號(hào)就很難體現(xiàn)預(yù)測(cè)和警示性的作用。

類(lèi)似于美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于“公允價(jià)值”這一提法的偏重，在我國(guó)新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中同樣采用了“公允價(jià)值”這一概念來(lái)重新衡量資產(chǎn)出現(xiàn)減值跡象的標(biāo)準(zhǔn)。其實(shí)，對(duì)于是否使用“公允價(jià)值”這一概念的爭(zhēng)論由來(lái)已久，這源于在我國(guó)以往的會(huì)計(jì)核算體系中，一直較為偏重的是原始信息，在很多原則的制定上都著重體現(xiàn)了歷史成本原則。而從國(guó)際上來(lái)看，會(huì)計(jì)核算中偏重于相關(guān)性和實(shí)質(zhì)重于形式原則。就我國(guó)企業(yè)發(fā)展的趨勢(shì)來(lái)看，反映現(xiàn)行信息更有利于企業(yè)主管做出職業(yè)判斷和商業(yè)決策。就商品本身來(lái)說(shuō)，隨著銷(xiāo)售形式的多元化，存在銷(xiāo)售協(xié)議價(jià)格的條款已經(jīng)不能覆蓋到所有商品。母子公司，關(guān)聯(lián)方交易，捐贈(zèng)與受贈(zèng)，上下游生產(chǎn)之間的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移等眾多情形往往不具備為資產(chǎn)制定明確的銷(xiāo)售凈價(jià)的條件。公允價(jià)值的提出更符合會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)則中的重要性原則、謹(jǐn)慎原則、實(shí)質(zhì)重于形式原則、可比性原則。

在新準(zhǔn)則中規(guī)定“可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定?！睋Q句話(huà)說(shuō)，新準(zhǔn)則中規(guī)定的可回收金額就是資產(chǎn)凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的高者。這里，對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量要進(jìn)行折現(xiàn)，強(qiáng)調(diào)現(xiàn)值概念。對(duì)于資產(chǎn)凈額的確定，原則上等于資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用新準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值方面作了很多重大變動(dòng)，在新準(zhǔn)則頒發(fā)之前，我國(guó)沒(méi)有單獨(dú)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則，表明資產(chǎn)減值已經(jīng)成為會(huì)計(jì)改革的中心和焦點(diǎn)。資產(chǎn)減值之所以受到如此重視，是因?yàn)槠浔澈箅[藏著企業(yè)利益爭(zhēng)奪分割的實(shí)質(zhì)，在股東和管理層，股東和股東之間，均存在為利益分配而進(jìn)行的盈余操縱。新準(zhǔn)則在這方面出臺(tái)了更細(xì)致更嚴(yán)格的規(guī)定，使會(huì)計(jì)信息更真實(shí)透明。我國(guó)原企業(yè)會(huì)計(jì)制度引入了資產(chǎn)減值概念，但并未形成體系，只是要求計(jì)提八項(xiàng)準(zhǔn)備，計(jì)提范圍為應(yīng)收賬款、存貨、短期投資、長(zhǎng)期投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、委托貸款、在建工程這八項(xiàng)資產(chǎn)。新準(zhǔn)則不但擴(kuò)大了范圍還引入了資產(chǎn)組和總部資產(chǎn)等概念，從會(huì)計(jì)技術(shù)上實(shí)屬突破。以往的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于資產(chǎn)減值處理的規(guī)定在實(shí)務(wù)中常被曲解或不合理操縱的幾點(diǎn)。這迫使準(zhǔn)則的制定者有必要在資產(chǎn)減值處理上擬定出更加嚴(yán)謹(jǐn)和完整的規(guī)定細(xì)則，一方面是對(duì)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)處理方法的規(guī)范，另一方面，在經(jīng)濟(jì)全球化的時(shí)代，也是使我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際接軌的重要時(shí)機(jī)。

針對(duì)原有準(zhǔn)則或制度中的疏漏之處，新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行了一些變動(dòng)和修改。我國(guó)原有的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定：如果有跡象表明以前期間據(jù)以計(jì)提資產(chǎn)減值的各種因素發(fā)生變化，使得資產(chǎn)的可收回金額大于其賬面價(jià)值，則以前期間已計(jì)提的減值損失應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回，但轉(zhuǎn)回的金額不應(yīng)超過(guò)原已計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。這樣的規(guī)定使得資產(chǎn)的實(shí)際凈值與現(xiàn)行市場(chǎng)價(jià)值具有最佳對(duì)應(yīng)關(guān)系，令資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值得到真實(shí)反映和體現(xiàn)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)《資產(chǎn)減值》中的相應(yīng)規(guī)定是：“在最后一次確認(rèn)資產(chǎn)減值損失以后，只有確定資產(chǎn)的可收回金額中所使用的估計(jì)發(fā)生改變時(shí)，才能轉(zhuǎn)回以前年度已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失，在這種情況下，資產(chǎn)的賬面金額應(yīng)增至其可收回金額，這種增加即為資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回”，“但由于資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回而增加的資產(chǎn)賬面金額，不應(yīng)高于資產(chǎn)以前年度沒(méi)有確認(rèn)減值損失時(shí)的賬面金額(減去攤銷(xiāo)或折舊)?！笨梢?jiàn)，對(duì)于這個(gè)問(wèn)題上，盡管我國(guó)原制度與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在規(guī)定上有些許差別，但都在一定程度上允許對(duì)于資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回，也就是說(shuō)，承認(rèn)減值的可逆性。然而，在新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》第17條明確規(guī)定：“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回?！奔热辉瓬?zhǔn)則對(duì)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的可以轉(zhuǎn)回的規(guī)定更符合會(huì)計(jì)核算的原則，為什么還要制定出不得轉(zhuǎn)回的新政策呢？這一點(diǎn)上，我們不得不從我國(guó)現(xiàn)實(shí)的企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作中找出原因所在。從我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)的實(shí)際運(yùn)行情況來(lái)看，盡管原制度更符合理論上的標(biāo)準(zhǔn)，但卻常常成為企業(yè)操縱利潤(rùn)的工具。

新準(zhǔn)則的執(zhí)行，其杜絕了上市公司盈余操縱的機(jī)會(huì)，使財(cái)務(wù)信息更具真實(shí)可靠性，但是一定程度上降低了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，并且使企業(yè)利潤(rùn)縮水，并且可能造成資產(chǎn)低估。新準(zhǔn)則的實(shí)行，標(biāo)志我國(guó)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，但是其中新準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則背道而馳的所在，固然有制度設(shè)計(jì)的無(wú)奈，但是也引發(fā)了我們的思考。可靠性還是相關(guān)性，該如何權(quán)衡，是我們需要繼續(xù)研究探討的。對(duì)于新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于資產(chǎn)減值處理的重要差異，本文已經(jīng)進(jìn)行了較為全面的歸納與總結(jié)，并對(duì)差異產(chǎn)生的原因進(jìn)行了必要的分析。在對(duì)比新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則較原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重要改動(dòng)項(xiàng)目后，我們發(fā)現(xiàn)了明顯的趨勢(shì)，即我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)大幅度地向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同。這一現(xiàn)象與我國(guó)加入WTO后經(jīng)濟(jì)全球化的日益加劇密不可分。經(jīng)濟(jì)全球化的客觀趨勢(shì)必然要求著我國(guó)在制度上與國(guó)際的接軌。雖然在某些方面，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則仍然存在著會(huì)被個(gè)別企業(yè)進(jìn)行利潤(rùn)操縱的灰色空間，但在我國(guó)會(huì)計(jì)制度體系的形成上已經(jīng)做出了重大的飛躍。對(duì)于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的逐步規(guī)范性操作，還需監(jiān)管部門(mén)與企業(yè)的共同互相監(jiān)督，力圖在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中真正能夠貫徹到新準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)和內(nèi)涵。

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