導語：免疫系統(tǒng)啟發(fā)的工程審計形式革新一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

一、前言

大型工程與生物免疫系統(tǒng)都是典型的復(fù)雜系統(tǒng)，具有防御風險的功能。鑒于此，本文在剖析大型工程審計系統(tǒng)的基礎(chǔ)上，借鑒生物免疫系統(tǒng)構(gòu)建大型工程審計系統(tǒng)模式，以完善大型工程審計理論。

二、大型復(fù)雜工程審計模式存在的問題

現(xiàn)代審計理論結(jié)構(gòu)框架包含三個層次要素，構(gòu)成了從審計“是什么”到“應(yīng)對誰干什么”再到“怎么干”的邏輯框架。第一層次包括環(huán)境、本質(zhì)、目標、職能、假設(shè)等要素，第二層次包括對象、任務(wù)、概念等要素，第三層次包括準則、計劃、程序、方法等要素。作為第三個層次的核心，審計模式揭示了審計的方向、重點和戰(zhàn)略思維，其直接與審計的工作和方法體系相關(guān)聯(lián)。大型工程審計要素與普通工程有所不同。其目標具有多元性，是工程目標、行業(yè)目標、國家戰(zhàn)略目標的有機統(tǒng)一，其涉及多重利益相關(guān)者需求。其職能不僅是經(jīng)濟監(jiān)督，也是一種對工程建設(shè)的全方位全過程的咨詢、評價和服務(wù)。目前，我國工程審計主要采用財務(wù)收支、造價、投資效益的事后審計的模式，存在4方面問題：①事后審計具有滯后性，不能發(fā)揮審計對大型工程的揭示、預(yù)警和促進等作用。②過程跟蹤審計難以確定跟蹤審計的時點、內(nèi)容和方法，缺乏清晰性和可操作性。尤其該模式需要耗用大量審計資源，對本身審計任務(wù)就非常繁重的大型工程適應(yīng)性不強。③風險導向?qū)徲嬂碚撌窃趯徲嬓ЧL險、質(zhì)量）和審計成本尋找折中的一種外部審計策略，站在降低審計主體的檢查風險和查錯糾弊的立場，因而對工程審計的針對性不強，尤其是目前存在成本高、審計主體、審計法律等條件還不成熟的局限性。④大型工程審計存在審計的需求和能力不能匹配的突出矛盾。大型工程的多元化目標、綜合化職能、繁重的審計任務(wù)以及組織管理的復(fù)雜性，加之固有審計風險較高，對審計能力提出很高的要求。但是實踐中審計資源和能力有限制，由此凸顯一系列相關(guān)問題。上述問題背后深層次的原因在于大型工程審計系統(tǒng)的特殊性和復(fù)雜性。因此，要從系統(tǒng)論視角對大型工程審計進行重新審視和深度剖析，以為其審計模式創(chuàng)新提供理論支撐。

三、大型工程審計系統(tǒng)及其復(fù)雜特性

1.工程管控及審計大系統(tǒng)。傳統(tǒng)工程管理理論和實踐所指的工程管理控制和工程審計是狹義的概念。前者是指包含了管理層（前期決策、設(shè)計、招投標、采購、施工、風險、會計財務(wù)）和控制層（安全、質(zhì)量、進度、投資、財務(wù)控制）的基礎(chǔ)管理控制，后者是指一種衡量與評價其他管理控制有效性的管理控制。在此有必要引入工程管控及審計大系統(tǒng)的概念，以重新詮釋工程審計的本質(zhì)，進而澄明大型工程審計系統(tǒng)的復(fù)雜性。

（1）工程管控及審計大系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)。如圖1所示，工程管控及審計大系統(tǒng)包括環(huán)境、工程審計執(zhí)行系統(tǒng)、工程審計對象系統(tǒng)。工程審計對象系統(tǒng)包括工程對象子系統(tǒng)和狹義工程管控子系統(tǒng)。工程審計對象系統(tǒng)指投資方、建設(shè)方、承包商、設(shè)計方、施工方、監(jiān)理方等主體的作業(yè)層面活動要素之和。狹義工程管控系統(tǒng)是保證工程項目目標的順利實施所采取的管理控制活動要素之和。它具有很強的綜合性和技術(shù)性，與一般的以財務(wù)控制為主的內(nèi)部控制系統(tǒng)不同，包括財會控制以外的等多種控制、功能要求以及效益要求。工程審計執(zhí)行系統(tǒng)是指對工程對象子系統(tǒng)與工程管控子系統(tǒng)實行控制的主體活動要素體系。

（2）工程管控及審計大系統(tǒng)的運行機制。工程管控子系統(tǒng)內(nèi)部是利用契約、層級制、市場、協(xié)調(diào)等復(fù)雜的組織機制來執(zhí)行控制活動。工程對象中，不同主體的控制層次和作用不同。工程監(jiān)理方通過“四控三管一協(xié)調(diào)”的職能對業(yè)主、承包方、設(shè)計方等項目作業(yè)方實施控制。工程管控子系統(tǒng)中，各子系統(tǒng)的控制層次和作用也不同?？刂茖訉ζ渌酉到y(tǒng)起著控制作用。管理層中的風險管理活動高于其他單一功能的子系統(tǒng)，起著主導性作用。審計執(zhí)行系統(tǒng)內(nèi)部實行的是內(nèi)外審相輔相成、有機結(jié)合、交互作用的分層控制機制。因職能和代表的利益群體不同，內(nèi)外審對審計對象的控制作用有所不同，內(nèi)審對被審查對象的控制力度明顯大于外審。內(nèi)審側(cè)重的是管理、控制、服務(wù)和治理職能，而外審則側(cè)重監(jiān)督、評價和鑒證等職能。由于客觀因素決定，內(nèi)審對審計對象實施控制一般強于外審。審計執(zhí)行系統(tǒng)與工程管控子系統(tǒng)之間的存在3種交互機制：①是審計執(zhí)行系統(tǒng)能在宏觀和關(guān)鍵點上監(jiān)控和指導工程管控系統(tǒng)的運行，重點是對管控薄弱環(huán)節(jié)的預(yù)警，而不是代替工程管控系統(tǒng)的職能。②是工程管控子系統(tǒng)既能實現(xiàn)審計執(zhí)行系統(tǒng)的管控要求，又能實時向?qū)徲媹?zhí)行系統(tǒng)反饋信息。③是必要時，審計執(zhí)行系統(tǒng)對工程對象系統(tǒng)直接控制，如現(xiàn)場審計。

2.大型工程管控及審計大系統(tǒng)的運行機制。與一般工程比，大型工程管控及審計大系統(tǒng)具有更繁多的系統(tǒng)要素、更復(fù)雜的層次結(jié)構(gòu)、更強的交互機制。為了應(yīng)對系統(tǒng)的復(fù)雜性，大型工程管控及審計大系統(tǒng)需要采取多層級遞階的控制機制。整個系統(tǒng)在功能上分為三大層次（審計執(zhí)行系統(tǒng)、工程管控子系統(tǒng)、工程對象子系統(tǒng)），各層內(nèi)又細分成若干層。層次內(nèi)外既有分工又有協(xié)作，構(gòu)成一個的多維（管理的過程、層次、業(yè)務(wù)）集成化的管控大系統(tǒng)。大型工程管理主體只有不斷完善這個管控大系統(tǒng)，通過層層反饋和前饋、層層調(diào)節(jié)和保障機制，就可以達到總體優(yōu)化，確保其戰(zhàn)略的實現(xiàn)。大型工程管控大系統(tǒng)的控制機制呈現(xiàn)兩方面特點：一是以審計執(zhí)行系統(tǒng)對工程管控子系統(tǒng)的結(jié)果控制為主，而以審計執(zhí)行系統(tǒng)對工程對象子系統(tǒng)的行為控制為輔。二是控制路徑正在從傳統(tǒng)的反饋控制轉(zhuǎn)向反饋與前饋結(jié)合的復(fù)合控制，側(cè)重風險預(yù)警和審計免疫功能，這正是大型工程加強前饋控制的主要體現(xiàn)。

3.大型工程管控及審計執(zhí)行系統(tǒng)的復(fù)雜性分析。大型工程對象復(fù)雜性明顯，決定其管控及審計系統(tǒng)應(yīng)該是與被控對象的復(fù)雜性相匹配的復(fù)雜度更高的復(fù)雜系統(tǒng)，以便駕御被管控的對象。與一般工程相比，大型工程管控及審計大系統(tǒng)具有規(guī)模龐大、要素分布廣、結(jié)構(gòu)復(fù)雜、功能綜合、目標多樣、因素眾多等特點。

（1）自組織自適應(yīng)性。大型工程審計環(huán)境面臨更大的動態(tài)不確定性，如利益相關(guān)者多元化需求的不確定性、建設(shè)環(huán)境的開放性、組織結(jié)構(gòu)的虛擬性以及政策法規(guī)及經(jīng)濟標準的動態(tài)性等。為了應(yīng)對環(huán)境的復(fù)雜性，尤其是化解審計能力不足和審計高要求的突出矛盾，大型工程管控及審計大系統(tǒng)遵循著自組織原則，及時通過感知環(huán)境變化、圍繞，協(xié)調(diào)和優(yōu)化系統(tǒng)要素，通過提高自適應(yīng)性以提高達到有效第駕御系統(tǒng)復(fù)雜性。

（2）多樣性。大型工程審計系統(tǒng)具有明顯的多樣性，如：利益相關(guān)者需求的多樣性，審計目標的多元化、參與主體的多樣性、審計功能的多樣性、決策問題的多類型、控制機制的多樣性，以及審計策略的多樣性。這是造成大型工程管控及審計等諸多問題的根本原因。

（3）流。在各子系統(tǒng)之間、子系統(tǒng)與環(huán)境之間、以及工程建設(shè)各階段之間存在多種流的運行。為了與系統(tǒng)功能相匹配，大型工程審計需要持續(xù)不斷的人流、技術(shù)流、信息流、知識流。大型審計存在作業(yè)資源和流程的分散性和異地化，組織結(jié)構(gòu)動態(tài)變化等特點，容易出現(xiàn)信息知識流不暢通，在實踐中突出表現(xiàn)為各種要素不能突破部門、組織、地域、階段的束縛，在很大程度上影響了管控及審計的能力和效果。除此之外，大型工程管控及審計大系統(tǒng)運行存在諸多約束條件及影響因素，管控及審計對象的特點、系統(tǒng)的特點、結(jié)構(gòu)要素的特點（目標、任務(wù)、模式）、管控及審計支持要素（組織、技術(shù)、管理體系）等，使得系統(tǒng)運行表現(xiàn)出更強的系統(tǒng)復(fù)雜性，如非線性。

4.大型工程審計系統(tǒng)與生物免疫系統(tǒng)的相似性。生物免疫系統(tǒng)是一個能夠防御、監(jiān)視、消除病原體侵害的自然復(fù)雜系統(tǒng)。而工程審計系統(tǒng)是一個主要起著預(yù)防、揭示和抵御工程建設(shè)中的障礙、矛盾和風險的復(fù)雜經(jīng)濟系統(tǒng)。兩者具有天然的相似性。

（1）兩者都是對風險（病原）進行抵御和防范。隨著現(xiàn)代化審計職能的演進，大型工程審計模式必然實現(xiàn)兩個轉(zhuǎn)變：從以財務(wù)審計為核心轉(zhuǎn)變?yōu)橐栽u價、監(jiān)控、決策支持、預(yù)警免疫等功能為核心；從事后的靜態(tài)審計轉(zhuǎn)變?yōu)槭虑邦A(yù)防與事中控制相結(jié)合的全過程動態(tài)持續(xù)審計。大型工程審計應(yīng)該在查錯防弊和管理評價的傳統(tǒng)功能上，強化風險管理第三道防線的職能，尤其是應(yīng)該參與關(guān)鍵管理控制風險的揭示和預(yù)警，突出審計免疫作用。

（2）兩者具有明顯的系統(tǒng)復(fù)雜特性。生物免疫系統(tǒng)是一個分布式、自組織和具有動態(tài)平衡能力的自適應(yīng)復(fù)雜系統(tǒng)，具有明顯的復(fù)雜特性。如前述，大型工程審計系統(tǒng)也具有相當?shù)膹?fù)雜特性，但其在系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)、功能和機制方面遠不如生物免疫系統(tǒng)完善。

四、大型工程免疫審計模式

1.生物免疫機理對大型工程審計模式的啟發(fā)。面對病原體，生物免疫系統(tǒng)的解決方式是多樣的、分布式、自適應(yīng)的、動態(tài)的，這對于大型工程審計模式具有重要啟發(fā)：

（1）風險免疫應(yīng)答機制。當抗原進入體內(nèi)，生物免疫系統(tǒng)通過對感應(yīng)（抗原處理和識別）、反應(yīng)（細胞分化）、免疫效應(yīng)的免疫應(yīng)答機制而實現(xiàn)對防御功能。免疫機制體現(xiàn)出智能性，如學習、記憶、應(yīng)答靈活。與此類似，審計系統(tǒng)也應(yīng)該采取風險免疫應(yīng)答機制，并借助審計智能化提高系統(tǒng)的風險學習、記憶與處理能力。

（2）動態(tài)防御。生物系統(tǒng)具有免疫監(jiān)視功能，持續(xù)不斷的檢測自己來保持自身特質(zhì)。由于人體的淋巴檢測器（188個）遠遠小于待識別的病原體（1016），免疫系統(tǒng)采用動態(tài)防護，10天左右淋巴細胞全部更換一次。因此，審計系統(tǒng)應(yīng)該在靜態(tài)功能基礎(chǔ)上增加全面覆蓋與重點動態(tài)監(jiān)控結(jié)合功能，增強動態(tài)防御能力。

（3）分布式、多層次的防御體系。生物免疫系統(tǒng)具有多層次遍布全身的防護：皮膚、生理條件、天生免疫系統(tǒng)（吞噬細胞）、自適應(yīng)免疫系統(tǒng)（淋巴細胞）。尤其是淋巴系統(tǒng)在體內(nèi)循環(huán)，具有明顯分布性。由此啟示我們：外審、內(nèi)審、社會審計系統(tǒng)之間應(yīng)該與管控子系統(tǒng)之間密切結(jié)合，以形成審計大系統(tǒng)對風險形成全面協(xié)同式抵御。通過風險的分布式感知與集中式控制，利用有限能力發(fā)揮系統(tǒng)最高防御能力。這一理論解釋了大型工程中事宜采用多方共審模式，而傳統(tǒng)單一主體的審計效果不佳。

（4）自適應(yīng)。生物免疫系統(tǒng)可以實現(xiàn)體系動態(tài)平衡，即免疫細胞之間、抗體和抗原之間、抗體與抗體之間形成一個動態(tài)平衡網(wǎng)絡(luò)體系，能隨著抗原調(diào)節(jié)免疫應(yīng)答的強度。因此，審計系統(tǒng)能力應(yīng)該隨著建設(shè)階段演化、環(huán)境的變化、風險的類型而動態(tài)變化，來解決大型工程審計資源能力與需求不匹配的矛盾。

2.大型工程審計免疫模式的內(nèi)涵。審計免疫模式是借鑒生物免機理對審計工作的思維、策略、方向、重點、工作方法體系進行優(yōu)化、調(diào)整和再造。大型工程審計免疫模式的核心是圍繞風險的感知、監(jiān)控、應(yīng)對的鏈式控制機制來實現(xiàn)。其特點表現(xiàn)為：①拓寬了風險內(nèi)涵，將風險與工程綜合目標（戰(zhàn)略目標、績效目標、報告目標、合法合規(guī)目標）的實現(xiàn)緊密關(guān)聯(lián)，幾乎覆蓋所有風險類型，不僅包含受托報告責任，也包含行為責任。②不僅將被審計對象的風險狀況與審計主體的風險及審計重點相關(guān)聯(lián)，而更加注重預(yù)防為主、監(jiān)控反饋、控制處置的動態(tài)持續(xù)的閉環(huán)控制。③強調(diào)審計機制的柔性化和系統(tǒng)化。強調(diào)審計資源（組織網(wǎng)絡(luò)、審計客體網(wǎng)絡(luò)、知識、信息網(wǎng)絡(luò)）、能力等的創(chuàng)新和動態(tài)整合、優(yōu)化、調(diào)整。

3.大型工程審計免疫模式的風險鏈運行機理。審計免疫機制的流程如圖2所示。①風險的識別與感知。將工程全生命周期蘊含的、影響工程目標的、且涉及到審計管轄范圍內(nèi)潛在事項識別、分類、匯總，形成風險事項列表。分析風險影響因素，評估風險發(fā)生的可能性及影響。②風險評估。分析風險影響因素，評估風險事項發(fā)生的可能性及影響程度。③風險應(yīng)對與處置。動態(tài)地確定進一步的審計策略，采用程序測試和實質(zhì)性測試來實現(xiàn)審計取證和深入調(diào)查，剖析問題的癥結(jié)。針對性地提出預(yù)防、控制和整改措施，予以落實。④風險監(jiān)控。對風險鏈全程進行實時動態(tài)監(jiān)控與持續(xù)審計，對關(guān)鍵風險領(lǐng)域源及風險點智能地定時記錄、分析和預(yù)處理，超出風險容忍度時則進行報警。

4.大型工程審計免疫模式的風險鏈運行特點。大型工程風險存在多層次（整體風險、建設(shè)階段風險、管控風險、風險事項等）、數(shù)量多、層次多、種類雜、關(guān)聯(lián)復(fù)雜、階段演化性強等特點，易出現(xiàn)牽一發(fā)而動全身的“蝴蝶效應(yīng)”。這些對審計免疫模式提出高要求。因此，大型工程審計免疫機制應(yīng)該遵循全面辨識、系統(tǒng)評估、分類管理、重點控制、持續(xù)監(jiān)控、動態(tài)應(yīng)對的風險控制原則。大型工程風險種類和危害程度隨著建設(shè)階段的演化而變化，審計策略也應(yīng)該隨之動態(tài)變化，歸為3類：

（1）前期決策、設(shè)計、后評價的階段，應(yīng)該以控制決策失誤風險為重點。這類風險與以決策的主體、制度、效果等相關(guān)聯(lián)，審計應(yīng)以制度審計和績效審計策略為主。不但關(guān)注決策制度、程序及行為的合法合規(guī)性、決策資料的真實性、決策方法的有效性，還要重點關(guān)注決策方案本身的科學性。由于該類風險損失程度遠超過其他階段，是控制的重之中之重，要從決策的機制和技術(shù)方面進行完善。

（2）財務(wù)業(yè)務(wù)關(guān)聯(lián)強的階段（如招投標、采購、財務(wù)收支、造價的概算、預(yù)算、決算等），以控制合法合規(guī)和報告錯弊的風險為重點，應(yīng)該以制度和賬項審計策略為主。這類風險的特點是頻發(fā)性，主要從機制、程序上加以完善。

（3）施工階段具有很多以影響項目目標（進度、質(zhì)量、造價）實現(xiàn)的風險。這類風險具有很強實時性和動態(tài)性，應(yīng)該以過程跟蹤與實時監(jiān)控審計策略為主，引入持續(xù)監(jiān)控機制以支持動態(tài)實時的過程預(yù)警和控制。

五、大型工程審計免疫模式的實施路徑

大型工程審計是一個龐大的項目管理系統(tǒng)工程，管理難度大于一般審計項目，其實施應(yīng)該以綜合集成的思想和方法論體系作為指導，根據(jù)系統(tǒng)的耦合因素、功能以及風險特征，通過審計組織、技術(shù)、管理體制層面的創(chuàng)新來提供支撐和保障。

1.組織層面的創(chuàng)新。大型工程審計的組織創(chuàng)新，應(yīng)該圍繞政府、社會、內(nèi)審各自為政、協(xié)作不暢、能力不足等日常組織問題，通過整合系統(tǒng)內(nèi)外資源、優(yōu)化組織結(jié)構(gòu)模式及運行機制，提升審計組織駕馭審計系統(tǒng)復(fù)雜性的能力。關(guān)鍵是實現(xiàn)審計全過程全方位的一體化運作，保證審計項目在全生命期中的組織、責任、過程體系的連續(xù)性和整體性。首先，需要構(gòu)建以內(nèi)審為主、外審（政府與社會）協(xié)作介入、建設(shè)管理主體自查的多方共審形式，建立資源整合、優(yōu)勢互補、相互制約的協(xié)同工作機制。其次，動態(tài)構(gòu)建具有自學習、自組織、自適應(yīng)特點的虛擬型審計組織。隨著建設(shè)階段的演進，靈活動態(tài)地配置審計資源以形成與審計任務(wù)相適應(yīng)的組織結(jié)構(gòu)。再次，建立科學有效的審計作業(yè)模式和溝通機制，通過信息化環(huán)境達到審計項目管理的實時化和協(xié)作化，提高對大型審計項目的控制能力。

2.管理體系的創(chuàng)新。整合財務(wù)審計、項目管理審計、項目風險管理標準ISO31000體系、ISO9000質(zhì)量管理體系、IS014000環(huán)境管理體系、0HSMS18000職業(yè)健康安全管理體系等通用標準體系，構(gòu)建以全面風險管理為導向的審計體系要素,優(yōu)化審計質(zhì)量管理與控制體系，從系統(tǒng)性和可操作的角度確保審計職責劃分的規(guī)范流程的銜接，確保審計管理體系處于自我約束、自我診斷、自我完善、動態(tài)更新的狀態(tài)，持續(xù)地保持其有效性。

3.技術(shù)方法體系的創(chuàng)新。管理控制系統(tǒng)是借助信息管理系統(tǒng)實現(xiàn)基于行為或結(jié)果的控制機制。因此，它需要在不確定環(huán)境下跟上信息技術(shù)的快速發(fā)展，以便應(yīng)對復(fù)雜問題的需要。大型工程審計技術(shù)方法體系創(chuàng)新包含3個方面。

（1）綜合采取多種技術(shù)措施強化風險鏈運作能力。如：針對決策失誤等風險，不僅要從源頭上加強基于社會因素綜合考慮的決策制度及機制的優(yōu)化，還需要采納新型風險識別技術(shù)，如引入綜合集成研討廳等群決策機制及技術(shù)，以集成審計主體和多類專家優(yōu)勢，將決策失誤降到最低。針對工程造價和財務(wù)異常等風險，要通過全方位、多階段的數(shù)據(jù)融合、智能數(shù)據(jù)分析與挖掘、專家知識系統(tǒng)等技術(shù)來有效地甄別異常數(shù)據(jù)，挖掘問題線索。針對實時性強的風險，要引入持續(xù)監(jiān)控機制，以隨時捕獲任何時點的工程狀態(tài)信息，支持動態(tài)實時的預(yù)警和控制。

（2）通過信息集成、知識集成、管理過程集成以支持大型工程審計項目的一體化的高效運作。充分整合審計主體的各類網(wǎng)絡(luò)及信息系統(tǒng)，建立支持信息共享平臺和集中—分布型作業(yè)模式的信息化工作平臺，實現(xiàn)資源共享、業(yè)務(wù)協(xié)同，組織管理整體聯(lián)動。

（3）全面提升傳統(tǒng)工程審計技術(shù)方法，引入人工智能、數(shù)據(jù)挖掘、知識工程、分布式計算、仿真技術(shù)以及計算機持續(xù)審計等新技術(shù)，以支持項目持續(xù)審計理念的實踐。在整合和優(yōu)化工程管理控制系統(tǒng)的基礎(chǔ)上，借鑒生物免疫系統(tǒng)的多層防御機制構(gòu)建面向大型工程審計免疫的集成化信息系統(tǒng)，包括嵌入式現(xiàn)場審計系統(tǒng)、動態(tài)監(jiān)測型審計系統(tǒng)、審計業(yè)務(wù)管理系統(tǒng)以及審計決策輔助支持系統(tǒng)。六、結(jié)論與展望目前，大型工程管理尤還很薄弱。本文提出的大型工程審計免疫模式對大型工程審計的理論和實踐具有較強的概括性和前瞻性。但是，本文只是提出了大型工程審計免疫模式簡略的理論框架，起到了拋磚引玉的作用。后續(xù)工作是結(jié)合實際設(shè)計邏輯嚴密更加嚴密和可操作性強的審計免疫機制及實施路徑。