導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫(xiě)好一篇企業(yè)所得稅法實(shí)施條例細(xì)則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

舊法體

系，根據(jù)實(shí)施細(xì)則第八條規(guī)定，與納稅人取得收入有關(guān)的成本、費(fèi)用和損失中的“稅金”即納稅人按規(guī)定繳納的消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、城鄉(xiāng)維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、土地增值稅。教育費(fèi)附加，可視同稅金?！?a href="http://www.jrctt.com/haowen/193082.html" target="_blank">企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國(guó)稅發(fā)〔2000〕84號(hào)）有進(jìn)一步的解釋，該辦法第五十一條規(guī)定，納稅人繳納的消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、資源稅、關(guān)稅和城市維護(hù)建設(shè)費(fèi)、教育費(fèi)附加等產(chǎn)品銷售稅金及附加，以及發(fā)生的房產(chǎn)稅、車(chē)船使用稅、土地使用稅、印花稅等可以扣除。此外，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人取得不含稅全年一次性獎(jiǎng)金收入計(jì)征個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函〔2005〕715號(hào)）也明確，根據(jù)企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅的現(xiàn)行規(guī)定，企業(yè)所得稅的納稅人、個(gè)人獨(dú)資和合伙企業(yè)、個(gè)體工商戶為個(gè)人支付的個(gè)人所得稅款，不得在所得稅前扣除。

新法體系，實(shí)施條例第三十一條規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》第八條所稱稅金，是指企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項(xiàng)稅金及其附加。

新法采取排除法進(jìn)行規(guī)定，更加簡(jiǎn)練，并且保證了稅收法律條文的相對(duì)穩(wěn)定性。但是，在個(gè)人所得稅稅款方面，舊法因?yàn)椴扇×信e法，很明確，對(duì)企業(yè)所得稅納稅人負(fù)擔(dān)的個(gè)人所得稅稅款不能稅前扣除。而新法則采取排除法，未將個(gè)人所得稅稅款排除在外，僅排除“企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅”，能否理解為新法允許企業(yè)所得稅納稅人負(fù)擔(dān)的個(gè)人所得稅稅款進(jìn)行稅前扣除？

按照簡(jiǎn)單的邏輯，如果新法是采取排除法來(lái)規(guī)定允許稅前扣除“稅金”范圍，那么，就應(yīng)該允許企業(yè)所得稅納稅人對(duì)其負(fù)擔(dān)的個(gè)人所得稅稅款進(jìn)行稅前扣除。但是，筆者認(rèn)為還要進(jìn)一步分析。 二是《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。也就是說(shuō)，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的稅金，必須符合“實(shí)際發(fā)生”、“與取得收入有關(guān)”、“合理”三項(xiàng)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，這是原則性的規(guī)定?！皩?shí)際發(fā)生”在實(shí)踐中容易把握，一般情況就是要按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，確定何時(shí)稅前扣除?！芭c取得收入有關(guān)”，實(shí)施條例第二十七條第一款的解釋是：指與取得收入直接相關(guān)的支出。也就是能直接帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入或者可預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的流入的支出?！昂侠怼保瑢?shí)施條例第二十七條第二款的解釋是：指符合生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。

就本文所探討的問(wèn)題，企業(yè)所得稅納稅人負(fù)擔(dān)的個(gè)人所得稅稅款，“實(shí)際發(fā)生”很明顯，關(guān)鍵是如何判斷“與取得收入有關(guān)”和“合理”。筆者認(rèn)為，在稅法沒(méi)有明確規(guī)定的情況下，可以這么理解，人作為企業(yè)維持生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)最基本的要素，顯然與取得收入直接相關(guān)，不論企業(yè)出于何種目的（如吸引人才、職工福利等）為個(gè)人負(fù)擔(dān)其應(yīng)該負(fù)擔(dān)的個(gè)人所得稅稅款，是無(wú)法抹殺這種關(guān)聯(lián)性的。同時(shí)，企業(yè)所得稅納稅人為個(gè)人負(fù)擔(dān)個(gè)人所得稅的稅款，在《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈征收個(gè)人所得稅若干問(wèn)題的規(guī)定〉的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1994〕089號(hào)）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于雇主為其雇員負(fù)擔(dān)個(gè)人所得稅稅款計(jì)征問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1996〕199號(hào)）有明確的計(jì)算公式。從這方面看，其發(fā)生的金額顯然是“合理”的。

從以上的分析，筆者認(rèn)為，在新法體系下，應(yīng)該允許企業(yè)所得稅納稅人負(fù)擔(dān)的個(gè)人所得稅稅款在稅前扣除。這將使我國(guó)的《企業(yè)所得稅法》與世界上大多數(shù)國(guó)家允許企業(yè)為職工負(fù)擔(dān)的個(gè)人所得稅可以在企業(yè)所得稅稅前扣除更加協(xié)調(diào)。

當(dāng)然，對(duì)于企業(yè)負(fù)擔(dān)的個(gè)人所得稅在會(huì)計(jì)上如何核算問(wèn)題，實(shí)踐中普遍認(rèn)為企業(yè)為職工負(fù)擔(dān)的個(gè)人所得稅應(yīng)計(jì)入工資總額。從實(shí)質(zhì)重于形式角度考慮，職工實(shí)際上相當(dāng)于得到了一種額外的收入，應(yīng)當(dāng)計(jì)入工資總額。同時(shí)，根據(jù)國(guó)稅發(fā)〔1994〕089號(hào)、國(guó)稅發(fā)〔1996〕199號(hào)關(guān)于企業(yè)全額為雇員負(fù)擔(dān)稅款、定額負(fù)擔(dān)稅款、按比例負(fù)擔(dān)稅款三種情形的計(jì)算公式，事實(shí)上都把企業(yè)為雇員負(fù)擔(dān)的稅款作為雇員的工資收入，計(jì)入所得征收個(gè)人所得稅。也有人認(rèn)為，如果從當(dāng)前工資總額的構(gòu)成角度看，以不計(jì)入工資總額為宜，同時(shí)也可避免計(jì)入工資總額后因計(jì)稅基數(shù)加大需再次計(jì)繳個(gè)人所得稅等情況發(fā)生。筆者認(rèn)為還是計(jì)入工資總額更合理。

篇2

（一）視同銷售所得稅法方面的規(guī)定 按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外?！睆脑撘?guī)定可以看出， 應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)和提供勞務(wù)的特別情形主要包括兩方面：（1）非貨幣性資產(chǎn)交換。新準(zhǔn)則規(guī)定，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值可以采用賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，還可以采用公允價(jià)值計(jì)價(jià)。如果非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足新準(zhǔn)則第三條的兩個(gè)條件（一是該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，二是換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量），則采用公允價(jià)值計(jì)價(jià)，否則采用賬面價(jià)值計(jì)價(jià)。 （2）將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤(rùn)分配等用途。由于在這些行為過(guò)程中對(duì)貨物、財(cái)產(chǎn)和勞務(wù)沒(méi)有以貨幣進(jìn)行計(jì)價(jià)，也應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入，計(jì)算應(yīng)納稅額。 根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定，國(guó)稅函〔2008〕828號(hào)文件就企業(yè)處置資產(chǎn)的所得稅處理問(wèn)題作了進(jìn)一步明確。

（二）視同銷售業(yè)務(wù)所得稅會(huì)計(jì)處理應(yīng)區(qū)分不同情況確認(rèn)收入。

（1）用于贊助、集資、廣告、樣品、職工福利等方面的材料和自產(chǎn)、委托加工產(chǎn)品。根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定，發(fā)生上述業(yè)務(wù)時(shí)都應(yīng)視同銷售確認(rèn)收入。而在會(huì)計(jì)上，對(duì)將自己的產(chǎn)品用于職工福利的情形確認(rèn)收入，會(huì)計(jì)與稅法的處理一致，不需納稅調(diào)整。其他情況會(huì)計(jì)上不確認(rèn)收入，會(huì)計(jì)與稅法出現(xiàn)差異，需進(jìn)行納稅調(diào)整。

［例1］甲公司以成本為400000元，售價(jià)為500000元的庫(kù)存商品發(fā)放職工福利。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，該業(yè)務(wù)應(yīng)根據(jù)受益對(duì)象，按照該產(chǎn)品的公允價(jià)值，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。賬務(wù)處理為：

借：應(yīng)付職工薪酬585000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入500000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額 ） 85000

同時(shí)，

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 400000

貸：庫(kù)存商品 400000

根據(jù)所得稅規(guī)定，該項(xiàng)確認(rèn)視同銷售收入。該業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理與企業(yè)所得稅處理一致，不需進(jìn)行納稅調(diào)整。

（2）自產(chǎn)自用主要包括：用于在建工程、管理部門(mén)、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、提供勞務(wù)等方面。自產(chǎn)自用的產(chǎn)品、商品等在會(huì)計(jì)上應(yīng)按成本結(jié)轉(zhuǎn)，不作為銷售處理。企業(yè)將資產(chǎn)移交使用時(shí)，應(yīng)將產(chǎn)品的成本按用途轉(zhuǎn)入相應(yīng)的科目，借記“在建工程”、“管理費(fèi)用”、“營(yíng)業(yè)外支出”等科目，貸記“產(chǎn)成品”、“庫(kù)存商品”等科目。因?qū)a(chǎn)品用于上述用途而繳納的增值稅、消費(fèi)稅及其他稅金，也應(yīng)按用途記入相應(yīng)科目，借記“在建工程”、“管理費(fèi)用”、“營(yíng)業(yè)外支出”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”或“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交消費(fèi)稅”等科目。用于在建工程、管理部門(mén)、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)等，根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定，由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，發(fā)生上述業(yè)務(wù)時(shí)不視同銷售。

［例2］甲公司將自產(chǎn)的產(chǎn)品貨車(chē)投入基本建設(shè)中，該貨車(chē)市場(chǎng)價(jià)為500000元，成本價(jià)為300000元。按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，該業(yè)務(wù)不確認(rèn)收入。

借：在建工程385000

貸：庫(kù)存商品300000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）85000

增值稅視同銷售確認(rèn)收入，而新所得稅法上不再視同銷售。

（3）企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資。將自有資產(chǎn)作為投資，表面上看未給企業(yè)帶來(lái)實(shí)際的現(xiàn)金流入，但實(shí)際上該業(yè)務(wù)具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，體現(xiàn)的是企業(yè)實(shí)物資產(chǎn)與外部的交換關(guān)系：企業(yè)將投出的資產(chǎn)在社會(huì)上出售，取得相當(dāng)于公允價(jià)值的現(xiàn)金，然后再將獲得的現(xiàn)金作為投資投出。持有該投資可能帶來(lái)未來(lái)投資收益，雙方在交易時(shí)按公允價(jià)值來(lái)認(rèn)定投出（投入）的資產(chǎn)價(jià)值，并且按稅法規(guī)定的公允價(jià)值計(jì)算繳納增值稅，所以作為投出方其初始投資額應(yīng)按“公允價(jià)值+相關(guān)稅金等”計(jì)算。稅法規(guī)定企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。會(huì)計(jì)上，企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資屬于非貨幣資產(chǎn)交換，依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如果交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能可靠計(jì)量，則在會(huì)計(jì)上確認(rèn)損益，這與企業(yè)所得稅處理一致；如果交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，則在會(huì)計(jì)上不確認(rèn)損益，這與稅務(wù)處理產(chǎn)生差異，需納稅調(diào)整。

會(huì)計(jì)過(guò)程可分解如下：轉(zhuǎn)出資產(chǎn)換回貨幣，按公允價(jià)值+相關(guān)稅金等借記“銀行存款”，按公允價(jià)值貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，按應(yīng)交納的增值稅貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”。將換回的貨幣投出，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，貸記“銀行存款”。期末結(jié)轉(zhuǎn)成本，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等，貸記“庫(kù)存商品”等科目。

［例3］甲公司將自產(chǎn)的設(shè)備對(duì)外投資，市價(jià)500000元，成本價(jià)350000 元。稅務(wù)上將自產(chǎn)的貨物用于投資分為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，其中一項(xiàng)視同銷售收入500000 元，配比成本350000 元，另一項(xiàng)為投資成本585000。

會(huì)計(jì)處理上如果交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能可靠計(jì)量

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資585000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入500000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅 （銷項(xiàng)稅額 ）85000

同時(shí)，

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 350000

貸：庫(kù)存商品 350000

所得稅視同銷售確認(rèn)收入，增值稅也視同銷售確認(rèn)收入，兩者處理一致，不需納稅調(diào)整。

如果交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，則：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 435000

貸：庫(kù)存商品 350000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額 ）85000

此種情形與稅務(wù)處理產(chǎn)生差異，需納稅調(diào)整，在視同銷售收入項(xiàng)目填列視同銷售收入500000 元，在視同銷售成本項(xiàng)目填列視同銷售成本 350000元。

從以上情形可看出，企業(yè)所得稅的視同銷售業(yè)務(wù)，一部分在會(huì)計(jì)上也確認(rèn)收入，會(huì)計(jì)與企業(yè)所得稅的處理一致；一部分在會(huì)計(jì)上不確認(rèn)為收入，會(huì)計(jì)和企業(yè)所得稅的處理出現(xiàn)差異，需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

二、增值稅與所得稅的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理區(qū)別

（一）企業(yè)所得稅和增值稅視同銷售的不同 根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條及國(guó)稅函［2008］828號(hào)規(guī)定，除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入，相關(guān)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)延續(xù)計(jì)算。而增值稅視同銷售不考慮資產(chǎn)所有權(quán)屬是否發(fā)生改變。

企業(yè)所得稅的視同銷售范圍小于增值稅，增值稅不僅包括了所有權(quán)轉(zhuǎn)移的視同銷售，如將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物作為投資提供給其他單位或者個(gè)體工商戶，還包括了暫行條例實(shí)施細(xì)則第四條中不轉(zhuǎn)移所有權(quán)的視同銷售，如將貨物交付其他單位或個(gè)人代銷、將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目。

購(gòu)買(mǎi)的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)的增值稅處理是作為進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理，而企業(yè)所得稅處理上如果發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移則要視同銷售，以購(gòu)買(mǎi)價(jià)格作為應(yīng)納稅收入。

［例4］甲公司將購(gòu)進(jìn)的乙商品用于發(fā)放生產(chǎn)車(chē)間工人職工福利，乙商品成本50000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額8500元，則賬務(wù)處理如下：

借：應(yīng)付職工薪酬――應(yīng)付福利費(fèi)58500

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入50000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）8500

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本50000

貸：庫(kù)存商品50000

即增值稅作進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出處理，企業(yè)所得稅作視同銷售處理，屬于外購(gòu)的資產(chǎn)，可按購(gòu)入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。

（二）企業(yè)所得稅法新舊規(guī)定對(duì)視同銷售的處理不同 新企業(yè)所得稅法將內(nèi)部處置資產(chǎn)不視同銷售，原因在于資產(chǎn)所有權(quán)屬?zèng)]有發(fā)生改變。

［例5］乙建筑公司獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的鋼結(jié)構(gòu)分公司2009年生產(chǎn)供應(yīng)建筑公司鋼結(jié)構(gòu)產(chǎn)成品成本5000000元，成本利潤(rùn)率假設(shè)10%，稅務(wù)及會(huì)計(jì)處理如下：

借：工程施工5165000

貸：庫(kù)存商品（或生產(chǎn)成本）5000000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

［5000000×（1+10%）×3%］ 165000

（注：新增值稅暫行條例規(guī)定征收率為3%）

根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條第四款“將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物”，所以甲建筑公司鋼結(jié)構(gòu)分公司將自產(chǎn)貨物用于本單位的建筑安裝工程應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物計(jì)算繳納增值稅。

增值稅方面對(duì)該業(yè)務(wù)仍視同銷售，但按照新增值稅暫行條例規(guī)定征收率為3%，所以2009年甲建筑公司項(xiàng)目工程自產(chǎn)自用鋼結(jié)構(gòu)5000000元應(yīng)該繳納增值稅165000元，出現(xiàn)差異的是企業(yè)所得稅方面，由于貨物在統(tǒng)一法人實(shí)體內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，如用于在建工程、管理部門(mén)、分公司等，盡管要計(jì)算交納增值稅，因資產(chǎn)所有權(quán)屬?zèng)]有發(fā)生改變，計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)就不再作為銷售處理。

在會(huì)計(jì)處理方面，根據(jù)新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在建工程使用自制產(chǎn)品沒(méi)有脫離企業(yè)本身，意義上屬于改變使用用途，沒(méi)有必要確認(rèn)收入，直接結(jié)轉(zhuǎn)成本即可，這與將自產(chǎn)產(chǎn)品作為職工福利、捐贈(zèng)、贊助等脫離企業(yè)主體必須確認(rèn)收入的處理不同。該會(huì)計(jì)處理不變，與例5相同。

所以2009年甲建筑公司企業(yè)所得稅匯算清繳5000000元內(nèi)部利潤(rùn)不需要計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，較舊的所得稅法可以節(jié)約稅金支出125000元（新所得稅法的稅率為25%）。

三、所得稅視同銷售的相關(guān)問(wèn)題

（一）視同銷售所得稅費(fèi)用的列支渠道 根據(jù)《關(guān)于自產(chǎn)自用的產(chǎn)品視同銷售如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理》（財(cái)會(huì)字［1997］26號(hào)）規(guī)定，所得稅視同銷售形成的所得稅費(fèi)用應(yīng)一并計(jì)入相關(guān)項(xiàng)目的成本或費(fèi)用。新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》要求借記“所得稅費(fèi)用”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅”，期末將“所得稅費(fèi)用”科目的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后該科目無(wú)余額。由此可見(jiàn)，對(duì)企業(yè)視同銷售的所得稅費(fèi)用應(yīng)從當(dāng)期利潤(rùn)中直接扣除，而不應(yīng)再計(jì)入相關(guān)項(xiàng)目的成本或費(fèi)用。

（二）視同銷售應(yīng)考慮稅前扣除限額在日常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中，一些按所得稅法規(guī)定需視同銷售的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，在視同銷售進(jìn)行納稅調(diào)整的同時(shí)還應(yīng)該考慮其是否存在可以稅前扣除的限額，不一定需全額進(jìn)行納稅調(diào)整。如，通過(guò)紅十字會(huì)等機(jī)構(gòu)進(jìn)行捐贈(zèng)的行為，屬于存在稅前扣除限額的經(jīng)濟(jì)行為，一定要分析該行為的實(shí)際支出額是否已超出稅前扣除的限額。

（三）視同銷售資產(chǎn)的入賬成本和稅前扣除 對(duì)于因視同銷售而進(jìn)行納稅調(diào)整的資產(chǎn)，其會(huì)計(jì)成本究竟應(yīng)該如何計(jì)算，實(shí)務(wù)中有兩種不同的方法，一種是按照會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，僅是按照成本價(jià)加上相關(guān)費(fèi)用及繳納的流轉(zhuǎn)稅等作為入賬依據(jù)；另一種是按照計(jì)稅成本，即按照視同銷售時(shí)所確認(rèn)的計(jì)稅價(jià)格作為入賬依據(jù)。實(shí)務(wù)中前一種方法占據(jù)了主導(dǎo)地位。

上述兩種不同的方法對(duì)企業(yè)將會(huì)產(chǎn)生不同的稅負(fù)結(jié)果。已經(jīng)進(jìn)行了所得稅視同銷售納稅調(diào)整的資產(chǎn)，其資產(chǎn)的計(jì)稅成本往往高于其會(huì)計(jì)成本，如果仍按照賬面的會(huì)計(jì)成本計(jì)提折舊或攤銷，則會(huì)造成因多計(jì)算應(yīng)納稅所得額而多繳了所得稅，增加了企業(yè)的稅負(fù)。因此，從這個(gè)角度出發(fā)，凡是進(jìn)行了所得稅視同銷售的納稅調(diào)整，增加了相關(guān)資產(chǎn)（或項(xiàng)目）計(jì)稅成本的，企業(yè)可以按照視同銷售的計(jì)稅成本作為對(duì)相關(guān)資產(chǎn)（或項(xiàng)目）進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的計(jì)價(jià)依據(jù)。這樣，一方面消除了會(huì)計(jì)成本與計(jì)稅成本之間的差異，避免了今后對(duì)資產(chǎn)（或項(xiàng)目）計(jì)提折舊（或攤銷）時(shí)因遺忘計(jì)稅成本而多繳稅；另一方面減輕了以后再調(diào)整時(shí)翻閱賬簿或與稅務(wù)部門(mén)進(jìn)行溝通的工作量。

篇3

【關(guān)鍵詞】 視同銷售；增值稅；企業(yè)所得稅

關(guān)于視同銷售業(yè)務(wù)， 目前尚未有一個(gè)明確的解釋。在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中經(jīng)常發(fā)生這樣的事項(xiàng)：將自產(chǎn)或購(gòu)買(mǎi)的貨物用于在建工程、職工福利、職工獎(jiǎng)勵(lì)、捐贈(zèng)、利潤(rùn)分配、抵債、進(jìn)行非貨幣資產(chǎn)交換等。這一方面減少了企業(yè)的貨物，另一方面這些事項(xiàng)都不是典型意義上的銷售行為。對(duì)此類事項(xiàng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，存在許多的爭(zhēng)論， 因此，暫時(shí)將其稱為“視同銷售”。 筆者認(rèn)為， 所謂視同銷售， 就是作為業(yè)務(wù)本身不是銷售， 但納稅時(shí)按照稅法的規(guī)定要視同正常銷售一樣計(jì)算納稅， 視同銷售是稅法概念， 而不是會(huì)計(jì)概念。

各稅種對(duì)視同銷售的規(guī)定不完全一致，稅收中的視同銷售有流轉(zhuǎn)稅與所得稅之分， 兩者之間不可相互適用。如增值稅法規(guī)規(guī)定的視同銷售行為，不一定就要視同銷售繳納所得稅，是否需要繳納所得稅，要看所得稅法規(guī)有沒(méi)有視同銷售的規(guī)定。 本文僅就視同銷售業(yè)務(wù)問(wèn)題在增值稅與所得稅上的處理進(jìn)行分析。其他的流轉(zhuǎn)稅類同增值稅。

一、稅收上對(duì)視同銷售的規(guī)定

因?yàn)橐曂N售在各稅種之間的差異性和不可相互適用性難以把握， 因此在實(shí)務(wù)中對(duì)稅收法規(guī)的解讀就尤為重要，現(xiàn)整理歸納如下。

（一）視同銷售在增值稅上的相關(guān)規(guī)定

《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定：?jiǎn)挝换騻€(gè)體經(jīng)營(yíng)者的下列行為，視同銷售貨物：（1）將貨物交付他人代銷；（2）銷售代銷貨物；（3）設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；（4）將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目（指提供非應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)和固定資產(chǎn)在建工程等）；（5）將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者；（6）將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物分配給股東或投資者；（7）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)；（8）將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人。

（二）視同銷售在所得稅上的相關(guān)規(guī)定

根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定, 企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。

新的企業(yè)所得稅法采用的是法人所得稅的模式，因而縮小了視同銷售的范圍，對(duì)于貨物在統(tǒng)一法人實(shí)體內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，比如用于在建工程、管理部門(mén)、分公司等不再作為銷售處理。

（三）視同銷售含義的理解

以貨物為例，從上面稅收法規(guī)的規(guī)定中，可以看出增值稅的視同銷售與企業(yè)所得稅的視同銷售在范圍與內(nèi)涵上都有差異。這種差異的根本原因是增值稅的視同銷售行為不僅強(qiáng)調(diào)貨物的用途還要考慮貨物的來(lái)源；而所得稅的視同銷售行為, 只強(qiáng)調(diào)貨物的用途, 與貨物的來(lái)源無(wú)關(guān)。

對(duì)在稅收上認(rèn)為是視同銷售的行為（無(wú)論是針對(duì)哪種稅而言），進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)也存在一些需要澄清的概念。在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，沒(méi)有視同銷售的問(wèn)題，只有是否確認(rèn)為收入的問(wèn)題。如前所述，新的企業(yè)所得稅法規(guī)中視同銷售在會(huì)計(jì)處理時(shí)基本上都是要確認(rèn)收入的，這樣看來(lái)，所得稅法規(guī)中認(rèn)為的幾種視同銷售需要繳納所得稅，在會(huì)計(jì)上也增加當(dāng)期利潤(rùn)，這似乎是一致的，因此在所得稅法實(shí)施條例中沒(méi)有必要強(qiáng)調(diào)為視同銷售。既然強(qiáng)調(diào)了，就說(shuō)明在所得稅法規(guī)中的視同銷售指的是這種貨物轉(zhuǎn)移行為（以貨物為例）不是所得稅法規(guī)中認(rèn)定的一般意義上的收入，是行為上的差異。

從上面簡(jiǎn)單的分析中可看出， 同一個(gè)詞在不同的稅種中會(huì)有不同的規(guī)定，對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)而言，由于規(guī)定總是在不斷的適應(yīng)實(shí)際情況而進(jìn)行調(diào)整，企業(yè)會(huì)計(jì)人員只要在現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅收法規(guī)下，清楚這樣的業(yè)務(wù)處理即可。筆者經(jīng)過(guò)不斷的積累，按貨物轉(zhuǎn)移的特殊業(yè)務(wù)類型，對(duì)其會(huì)計(jì)處理及增值稅和所得稅的納稅處理進(jìn)行分析整理，以供參考。

二、 視同銷售業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理與納稅處理分析

（一）將貨物用于在建工程、無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)、分公司（非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)）等

企業(yè)將貨物用于在建工程、管理部門(mén)、無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)及分公司（分生產(chǎn)機(jī)構(gòu)）等，按企業(yè)所得稅實(shí)施條例的規(guī)定，不再視同銷售繳納企業(yè)所得稅；按增值稅暫行條例的規(guī)定，對(duì)于企業(yè)的貨物用于這些方面，還要視貨物是自產(chǎn)的或委托加工收回的，還是外購(gòu)的而分別作銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。

1. 企業(yè)將自產(chǎn)的、委托加工收回的貨物用于在建工程等的處理

這種情況下企業(yè)應(yīng)按貨物的公允價(jià)值計(jì)算增值稅的銷項(xiàng)稅額，按貨物的成本結(jié)轉(zhuǎn)。

借：在建工程（或管理費(fèi)用、開(kāi)發(fā)支出等）

貸：庫(kù)存商品

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

2. 企業(yè)將外購(gòu)的貨物用于在建工程等的處理

這種情況企業(yè)應(yīng)將外購(gòu)貨物已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，按貨物的成本結(jié)轉(zhuǎn)。

借：在建工程（或管理費(fèi)用、開(kāi)發(fā)支出等）

貸：庫(kù)存商品

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

（二）將貨物用于對(duì)外捐贈(zèng)

企業(yè)將貨物用于對(duì)外捐贈(zèng)，按企業(yè)所得稅實(shí)施條例的規(guī)定要視同銷售繳納企業(yè)所得稅；同時(shí)按增值稅暫行條例的規(guī)定，對(duì)用于對(duì)外捐贈(zèng)的貨物，無(wú)論是自產(chǎn)或委托加工收回的，還是外購(gòu)的貨物在增值稅上都視同銷售作銷項(xiàng)稅額處理； 在會(huì)計(jì)處理上按照收入準(zhǔn)則，對(duì)收入的確認(rèn)需要同時(shí)滿足五個(gè)條件來(lái)判斷，企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)貨物不符合確認(rèn)收入的條件，因此在會(huì)計(jì)上不作收入處理。下面以案例來(lái)分析。

例：某家具公司將自己生產(chǎn)的一批產(chǎn)品（課桌）500 套贈(zèng)送給希望工程，市場(chǎng)價(jià)每套100 元，產(chǎn)品成本80 元。會(huì)計(jì)處理為：

借：營(yíng)業(yè)外支出 48 500

貸：庫(kù)存商品40 000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 8 500

可以看出對(duì)外捐贈(zèng)的貨物：

1. 會(huì)計(jì)上按成本轉(zhuǎn)賬。

2. 增值稅上則視同銷售計(jì)算銷項(xiàng)稅額。

3. 企業(yè)所得稅在年終進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)， 要進(jìn)行納稅調(diào)整，確認(rèn)視同銷售收入50 000 元，視同銷售成本40 000 元。

另一方面由于企業(yè)所得稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，不超過(guò)年度利潤(rùn)總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除，會(huì)計(jì)上計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”賬戶的捐贈(zèng)支出48 500 元，要看其是否超過(guò)年度利潤(rùn)總額的12%，如果沒(méi)有超過(guò)，可以在稅前扣除，此時(shí)會(huì)計(jì)和稅收處理一致，不需納稅調(diào)整；如果超過(guò)則超過(guò)部分不能稅前扣除，需納稅調(diào)整。

（三）將貨物用于職工福利或個(gè)人消費(fèi)

企業(yè)將貨物用于職工福利或個(gè)人消費(fèi)，按企業(yè)所得稅實(shí)施條例的規(guī)定要視同銷售繳納企業(yè)所得稅；在會(huì)計(jì)處理上符合收入確認(rèn)條件將其確認(rèn)為營(yíng)業(yè)收入；按增值稅暫行條例的規(guī)定，對(duì)于企業(yè)的貨物用于職工福利或個(gè)人消費(fèi)的，還要視貨物是自產(chǎn)的或委托加工收回的，還是外購(gòu)的而分別作銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。

1. 企業(yè)將自產(chǎn)的、委托加工收回的貨物用于職工福利等的處理

這種情況企業(yè)應(yīng)按貨物的公允價(jià)值確認(rèn)收入，計(jì)算增值稅的銷項(xiàng)稅額。

借：應(yīng)付職工薪酬

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

同時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

貸：庫(kù)存商品

2. 企業(yè)將外購(gòu)的貨物用于職工福利等的處理

在會(huì)計(jì)和所得稅的處理上與上面是一致的，即按公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)所得稅上視同銷售繳納所得稅，但是在增值稅上，由于貨物沒(méi)有增值，應(yīng)將外購(gòu)貨物已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。

借：應(yīng)付職工薪酬

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

同時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

貸：庫(kù)存商品

（四）將貨物用于非貨幣性資產(chǎn)交換和對(duì)外投資

所得稅法規(guī)定企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行處理，并按規(guī)定計(jì)算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。所以在所得稅的處理上以貨物對(duì)外投資和進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換處理是一樣的。

會(huì)計(jì)上，企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資屬于非貨幣資產(chǎn)交換。依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如果交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能可靠計(jì)量，在會(huì)計(jì)上確認(rèn)損益，這與企業(yè)所得稅處理一致；如果交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，在會(huì)計(jì)上不確認(rèn)損益，這與稅收處理產(chǎn)生差異，需納稅調(diào)整。

在增值稅上，以貨物對(duì)外投資與進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換都要以其公允價(jià)值計(jì)算銷項(xiàng)稅額，而不論該貨物是自產(chǎn)的（或委托加工收回的）還是外購(gòu)的。

例：A企業(yè)將自產(chǎn)的產(chǎn)品對(duì)外投資，市價(jià)1 000 000 元，成本價(jià)600 000 元。

1. 如果交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能可靠計(jì)量, 則會(huì)計(jì)上處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資1 170 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1 000 000

應(yīng)交稅費(fèi)―― 應(yīng)交增值稅（ 銷項(xiàng)稅額） 170 000

同時(shí)：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 600 000

貸：庫(kù)存商品 600 000

這與所得稅處理一致，不需納稅調(diào)整。

2. 如果交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，則會(huì)計(jì)處理為：

借: 長(zhǎng)期股權(quán)投資 770 000

貸：庫(kù)存商品 600 000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170 000

這種情形與稅收處理產(chǎn)生差異，需納稅調(diào)整，在視同銷售收入項(xiàng)目填列視同銷售收入1 000 000元，在視同銷售成本項(xiàng)目填列視同銷售成本600 000 元。

（五）將貨物用于償債、利潤(rùn)分配等方面

企業(yè)將貨物用于償債及利潤(rùn)分配，按企業(yè)所得稅實(shí)施條例的規(guī)定要視同銷售繳納企業(yè)所得稅；同時(shí)按增值稅暫行條例的規(guī)定，對(duì)于用于償債和作為給股東分配利潤(rùn)的貨物，無(wú)論是自產(chǎn)或委托加工收回的，還是外購(gòu)的貨物，在增值稅上都視同銷售作銷項(xiàng)稅額處理；在會(huì)計(jì)處理上也是要確認(rèn)收入的。

借：應(yīng)付賬款

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

同時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

貸：庫(kù)存商品

因此，這種情況在所得稅上不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

三、 總結(jié)與歸納

（一）增值稅視同銷售的歸納

根據(jù)《增值稅暫行條例》, 對(duì)于增值稅視同銷售行為, 可歸納為：

1.將貨物( 有形動(dòng)產(chǎn)) 用于在建工程、無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)、職工福利、個(gè)人消費(fèi)等非生產(chǎn)性用途， 要考慮貨物的來(lái)源， 如果貨物是外購(gòu)的， 為進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的行為， 需要將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；如果貨物是自產(chǎn)或者委托加工收回的， 則視同銷售行為。

2.將貨物用于投資、償債、捐贈(zèng)、利潤(rùn)分配、非貨幣性資產(chǎn)交換， 包括總公司將貨物移送分公司銷售等， 無(wú)論貨物的來(lái)源如何， 均為增值稅的視同銷售行為。

判斷是視同銷售行為， 還是進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣行為， 要依據(jù)該行為是否具有增值的性質(zhì)。如將外購(gòu)的貨物用于在建工程、職工福利等，其未產(chǎn)生增值額， 所以不需要計(jì)算繳納增值稅， 屬于進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣行為；而將自產(chǎn)或委托加工收回的貨物用于在建工程、職工福利等， 由于自產(chǎn)或委托加工收回的貨物經(jīng)過(guò)加工過(guò)程已具備了增值的特性， 所以應(yīng)當(dāng)視同銷售計(jì)算繳增值稅。

出自于保證增值稅稅源的目的，將貨物用于投資、償債、捐贈(zèng)、利潤(rùn)分配、非貨幣性資產(chǎn)交換 ，無(wú)論何種原因， 最終均脫離了企業(yè)的范圍，考慮到稅收監(jiān)管的困難， 無(wú)論貨物是否產(chǎn)生增值額， 均視同銷售計(jì)算繳納增值稅。

（二）企業(yè)所得稅視同銷售的歸納

企業(yè)所得稅法建立了法人所得稅制，對(duì)于貨物在同一法人實(shí)體內(nèi)部的轉(zhuǎn)移， 如用于在建工程、管理部門(mén)、分公司等不再作為視同銷售行為， 不需要計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。除此之外都作為所得稅的視同銷售行為。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 財(cái)政部. 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則. 經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006.

篇4

隨著新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、新企業(yè)所得稅法、新增值稅暫行條例的陸續(xù)與實(shí)施，對(duì)于會(huì)計(jì)與稅法之間的比較以及會(huì)計(jì)上如何對(duì)稅法上的變化予以“配合”引起人們的廣泛興趣，其中“視同銷售”無(wú)疑是大家普遍關(guān)注的一個(gè)熱點(diǎn)。已有的文獻(xiàn)，幾乎都在“欣喜”地提示大家，會(huì)計(jì)和稅法在“視同銷售”項(xiàng)目上已經(jīng)基本“趨同”。然而本文將遺憾地指出，這多半是對(duì)會(huì)計(jì)改革的精神實(shí)質(zhì)端之不詳所造成的一種誤會(huì)。事實(shí)上只能看成是會(huì)計(jì)在部分場(chǎng)合慎重推行的“公允價(jià)值”在很大程度上“機(jī)緣巧合”地與“銷售價(jià)格”掛起鉤來(lái)。由于公允價(jià)值與銷售價(jià)格的關(guān)聯(lián)性，原準(zhǔn)備用于正常銷售(或消耗)的貨物因?yàn)橐凑兆鳛楣蕛r(jià)值表現(xiàn)形式的正常銷售價(jià)格予以確認(rèn)和計(jì)量，于是在賬面上就以銷售收入的形式表達(dá)出來(lái)，這就是所謂的會(huì)計(jì)上也“視同銷售”了。問(wèn)題在于對(duì)于稅法認(rèn)定的視同銷售行為，會(huì)計(jì)上未必作為銷售處理，于是造成了兩者之間的差異。試想，對(duì)于產(chǎn)品捐贈(zèng)(營(yíng)業(yè)外支出)，我們會(huì)因?yàn)槎惙ㄉ稀耙曂N售”，而生搬硬套到會(huì)計(jì)上去確認(rèn)一筆銷售收入么?有鑒于此，為了澄清相關(guān)認(rèn)識(shí)誤區(qū)，本文擬對(duì)所得稅和增值稅(還包括消費(fèi)稅等流轉(zhuǎn)稅，可基本上參照增值稅法規(guī))兩大稅收法規(guī)在“視同銷售”方面的規(guī)定與最新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范進(jìn)行比較分析，尋求二者的主要異同，以期對(duì)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)予以盡可能正確的指導(dǎo)。

“視同銷售”范疇的界定

嚴(yán)格地說(shuō)，視同銷售是一個(gè)稅法予以界定的范疇，其本意是指對(duì)于企業(yè)非銷售性的貨物(包括應(yīng)稅勞務(wù)，下同)轉(zhuǎn)移行為，就像貨物被正常銷售了一樣而相應(yīng)征收適用稅種。可能是基于會(huì)計(jì)與稅法之間歷史的緊密聯(lián)系，“視同銷售”這一術(shù)語(yǔ)被相當(dāng)多的會(huì)計(jì)專業(yè)人士較隨意地運(yùn)用到會(huì)計(jì)場(chǎng)合，并想當(dāng)然地用以指導(dǎo)賬務(wù)處理行為。

有必要指明，即便我們要在會(huì)計(jì)上使用“視同銷售”這一詞匯，它也和稅法上的不是同一概念。從目前大部分文獻(xiàn)來(lái)看，會(huì)計(jì)上的“視同銷售”是指會(huì)計(jì)對(duì)于貨物的非銷售性轉(zhuǎn)移行為要按照正常銷售一樣確認(rèn)和計(jì)量，即要確認(rèn)銷售收入和結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。澄清這一概念以后，再對(duì)增值稅條例、企業(yè)所得稅法的有關(guān)視同銷售行為進(jìn)行辨析，就會(huì)發(fā)現(xiàn)稅法上的視同銷售，會(huì)計(jì)上未必作為銷售處理，同樣地，如果出現(xiàn)會(huì)計(jì)上作為銷售處理的一些特殊事項(xiàng)，而稅法上卻沒(méi)有視同銷售也不足為奇。而且仔細(xì)鑒別增值稅條例和企業(yè)所得稅法的有關(guān)原則和規(guī)定，二者在視同銷售的認(rèn)定上也存在一定的分歧，這對(duì)于那些習(xí)慣了“會(huì)計(jì)跟著稅法走”的會(huì)計(jì)工作者來(lái)說(shuō)，又添加了一些迷亂色彩。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》，增值稅法上的視同銷售行為主要包括：(1)將貨物交付其他單位或者個(gè)人代銷；(2)銷售代銷貨物，(3)設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外；(4)將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目；(5)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)；(6)將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或者個(gè)體工商戶；(7)將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物分配給股東或者投資者；(8)將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送給其他單位或者個(gè)人。對(duì)于前三項(xiàng)和第(8)項(xiàng)，由于爭(zhēng)議不大，本文不予討論。

此外，企業(yè)所得稅法對(duì)視同銷售行為也進(jìn)行了規(guī)定，根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》，“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外?！辫b于典型的視同銷售范疇是在增值稅法上明確體現(xiàn)出來(lái)的，而且關(guān)于視同銷售的會(huì)計(jì)處理紛爭(zhēng)，也主要停留于此。因此，下文就以增值稅條例上的有關(guān)規(guī)定為基準(zhǔn)，其他方面的規(guī)定為補(bǔ)充，對(duì)增值稅法、企業(yè)所得稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間在視同銷售事項(xiàng)認(rèn)定上的異同進(jìn)行比較，并對(duì)相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理原則予以澄清和辨析。

自產(chǎn)，委托加工貨物的“視同銷售”認(rèn)定異同

根據(jù)增值稅暫行條例，將自產(chǎn)、委托加工貨物應(yīng)用于正常銷售以外的其他方面的，幾乎全部視同銷售，即要計(jì)算“銷項(xiàng)稅額”，而增值稅條例上認(rèn)定的視同銷售，在企業(yè)所得稅法上是否視同銷售而計(jì)算交納企業(yè)所得稅，則視具體情況而定，根據(jù)企業(yè)所得稅法立法起草小組編寫(xiě)的《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義及適用指南》針對(duì)“特殊事項(xiàng)的確認(rèn)”的有關(guān)解釋中指出，凡是貨物在企業(yè)內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，則不作為銷售處理；凡是貨物轉(zhuǎn)移到企業(yè)外部，則視同銷售處理。據(jù)此不難發(fā)現(xiàn)增值稅法規(guī)和所得稅法規(guī)對(duì)于“視同銷售”認(rèn)定的分歧所在。至于會(huì)計(jì)上能否確認(rèn)銷售收入和結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本則更加顯得微妙。相比較而言，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在這方面的認(rèn)定上確實(shí)與稅法、特別是與企業(yè)所得稅法有相通之處。其典型事項(xiàng)可列舉如下：

1．自產(chǎn)、委托加工貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目

比如用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程，在增值稅條例上被認(rèn)定為視同銷售行為。這作為會(huì)計(jì)所要反映的一種重要會(huì)計(jì)事項(xiàng)，自然要根據(jù)稅法有關(guān)規(guī)定，盡可能準(zhǔn)確核算企業(yè)的納稅義務(wù)(法定負(fù)債)的形成，即在會(huì)計(jì)上確認(rèn)“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”，但在另一方面，會(huì)計(jì)上對(duì)此并沒(méi)有作為銷售處理，而是直接按成本轉(zhuǎn)賬，即借記“在建工程”，貸記“庫(kù)存商品”等，只不過(guò)在反映納稅義務(wù)的時(shí)候要遵照增值稅條例，根據(jù)貨物公允價(jià)值(通常為一般銷售價(jià)格)計(jì)算銷項(xiàng)稅額。同樣，由于這類事項(xiàng)多屬于“貨物在企業(yè)內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移”，根據(jù)企業(yè)所得稅法的立法精神，在計(jì)繳企業(yè)所得稅時(shí)也沒(méi)有被視同銷售。

2．自產(chǎn)、委托加工貨物用于集體福利和個(gè)人消費(fèi)

對(duì)于這一行為，會(huì)計(jì)一方面需要根據(jù)公允的市場(chǎng)銷售價(jià)格計(jì)算銷項(xiàng)稅額，另一方面，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也將其作為銷售處理，即根據(jù)貨物公允的市場(chǎng)銷售價(jià)格(公允價(jià)值)確認(rèn)銷售收入(主營(yíng)業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入等，以下泛稱為銷售收入)，并同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本(主營(yíng)業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本等，以下泛稱為銷售成本)。在企業(yè)所得稅法上也因?yàn)橄嚓P(guān)貨物轉(zhuǎn)移到企業(yè)之外的其他主體，也同樣被視同銷售，需要按稅法認(rèn)定的公允價(jià)值計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額計(jì)繳企業(yè)所得稅。

3．自產(chǎn)、委托加工貨物用于投資活動(dòng)

根據(jù)增值稅條例，這類項(xiàng)目被視同銷售，因此需要計(jì)算銷項(xiàng)稅額，在企業(yè)所得稅法上也將其視同銷售而要求并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額。而在會(huì)計(jì)上此類事項(xiàng)是否作為銷售處理則需要視具體情況而定。根據(jù)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如果自產(chǎn)、委托加工貨物用于投資屬于“非同一控制下企業(yè)合并”，或者該項(xiàng)投資活動(dòng)屬于“企

業(yè)合并以外的其他方式”，則會(huì)計(jì)上將此類投資也視同銷售而相應(yīng)確認(rèn)銷售收入，并結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，當(dāng)然也需要按照稅法規(guī)定計(jì)算銷項(xiàng)稅額。但是，如果相關(guān)貨物用于投資而形成“同一控制下企業(yè)合并”時(shí)，會(huì)計(jì)上則根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式要求，采用“權(quán)益結(jié)合法”進(jìn)行確認(rèn)計(jì)量，即按照貨物的原賬面價(jià)值轉(zhuǎn)賬。這其實(shí)意味著會(huì)計(jì)上并沒(méi)有將此類事項(xiàng)作為銷售，既不確認(rèn)銷售收入，也無(wú)所謂結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。

4．自產(chǎn)、委托加工貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換

用于非貨幣資產(chǎn)交換的貨物基本屬于變相的銷售行為，所以也幾乎毫無(wú)疑問(wèn)，無(wú)論是增值稅條例還是企業(yè)所得稅法，都將其視同銷售而計(jì)算銷項(xiàng)稅額、并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額。但會(huì)計(jì)上是否作為銷售處理則需要考慮計(jì)量屬性標(biāo)準(zhǔn)的選擇要求。根據(jù)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如果貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，則在會(huì)計(jì)上就把用于非貨幣資產(chǎn)交換的自產(chǎn)或委托加工貨物作為銷售，即確認(rèn)銷售收入，并結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。但在另一方面，如果該交換不具備商業(yè)實(shí)質(zhì)或者雙方用于交換的貨物的公允價(jià)值都不能可靠計(jì)量，則此時(shí)該非貨幣資產(chǎn)交換就不應(yīng)作為銷售處理了，而只是按照貨物賬面成本轉(zhuǎn)賬。

5．自產(chǎn)、委托加工貨物用于分配、和抵債等活動(dòng)

將自產(chǎn)、委托加工貨物分配給股東或者投資者(簡(jiǎn)稱分配)和償還債務(wù)(簡(jiǎn)稱抵債，包括債務(wù)重組在內(nèi))等，在增值稅條例上都屬于視同銷售行為，需要計(jì)算銷項(xiàng)稅額；在企業(yè)所得稅法上，同樣被視同銷售，需要并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額而計(jì)繳企業(yè)所得稅；根據(jù)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，同樣被作為銷售而需要確認(rèn)銷售收入和結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。由此可見(jiàn)，這些內(nèi)容與上述“自產(chǎn)、委托加工貨物用于集體福利和個(gè)人消費(fèi)”類似，是增值稅法規(guī)、企業(yè)所得稅法規(guī)和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持高度吻合的地方。

購(gòu)進(jìn)貨物的“視同銷售”認(rèn)定異同

對(duì)于購(gòu)進(jìn)貨物是否視同銷售，增值稅條例上有著兩種鮮明的觀念，即一部分被劃歸為視同銷售項(xiàng)目，另一部分則被看作是不予抵扣項(xiàng)目。這作為增值稅法規(guī)上的硬性規(guī)定，大致是根據(jù)貨物是否轉(zhuǎn)移到企業(yè)外部而加以劃分的，其中它把用于企業(yè)員工福利的購(gòu)進(jìn)貨物視為在“企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)移”，這是其與企業(yè)所得稅法的不同之處之一。到會(huì)計(jì)與這兩種稅收法規(guī)的異同，主要列示如下：

1．購(gòu)進(jìn)貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目

根據(jù)增值稅條例，這類事項(xiàng)屬于不可抵扣事項(xiàng)，即在購(gòu)進(jìn)貨物時(shí)支付的增值稅不能在計(jì)算應(yīng)交增值稅時(shí)當(dāng)作進(jìn)項(xiàng)稅額予以扣除。與之相對(duì)應(yīng)，會(huì)計(jì)上自然就不能借記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”，而將支付的進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入相關(guān)貨物成本，否則就意味著會(huì)計(jì)在賬面上“擅自”確定應(yīng)納稅義務(wù)的減少。相應(yīng)地，如果上述購(gòu)進(jìn)貨物是因?yàn)楦淖兂醵ǖ挠猛径D(zhuǎn)用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目或免征增值稅項(xiàng)目的，企業(yè)“原本”可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額就變得不能抵扣了，即需要在會(huì)計(jì)上把原來(lái)借記的“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”反向注銷，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”，這體現(xiàn)了會(huì)計(jì)對(duì)于增值稅條例的“高度配合”。類似的，企業(yè)所得稅法通常也不會(huì)將上述事項(xiàng)視同銷售，不需要考慮計(jì)入應(yīng)納稅所得額。

2．購(gòu)進(jìn)貨物用于集體福利和個(gè)人消費(fèi)

對(duì)于此類事項(xiàng)，增值稅條例上并沒(méi)有視同銷售而只是把它們被認(rèn)定為不予抵扣項(xiàng)目，相應(yīng)地會(huì)計(jì)上也應(yīng)當(dāng)將為上述貨物支付的增值稅直接計(jì)入或者在改變用途時(shí)以“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”的形式轉(zhuǎn)計(jì)人相關(guān)成本費(fèi)用中去。在企業(yè)所得稅法上則把此類視同銷售，需要計(jì)算應(yīng)納稅所得額。至于會(huì)計(jì)在這方面的處理多少有些微妙，并存在值得爭(zhēng)議的地方。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)――職工薪酬》的規(guī)定精神，這通常被作為“職工薪酬”的一部分即“非貨幣利”看待，例如，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2008)》指出，“以外購(gòu)商品作為非貨幣利提供給職工的，應(yīng)當(dāng)按照該商品的公允價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)計(jì)人成本費(fèi)用”。通常而言，如果企業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物直接馬上用于集體福利和個(gè)人消費(fèi)，貨物購(gòu)買(mǎi)成本通常即為其公允價(jià)值，企業(yè)按成本轉(zhuǎn)賬而不確認(rèn)銷售收入基本無(wú)可非議。但如果購(gòu)進(jìn)貨物的成本與公允價(jià)值有一定出入，比如某商場(chǎng)購(gòu)進(jìn)的準(zhǔn)備用于出售的庫(kù)存商品在儲(chǔ)備一段時(shí)期后被當(dāng)作非貨幣福利發(fā)放給職工，商品的現(xiàn)時(shí)公允價(jià)值與其原購(gòu)買(mǎi)成本可能有一定出入，如果按照準(zhǔn)則的規(guī)范精神，會(huì)計(jì)上也應(yīng)當(dāng)視同銷售，即根據(jù)現(xiàn)時(shí)一般售價(jià)確認(rèn)商品銷售收入，根據(jù)原賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)其銷售成本，而且值得強(qiáng)調(diào)的是．在納稅事宜上，會(huì)計(jì)上并沒(méi)有“發(fā)言權(quán)”．應(yīng)根據(jù)增值稅法規(guī)確認(rèn)“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”，而不能因?yàn)闀?huì)計(jì)上可能確認(rèn)了銷售收入，而想當(dāng)然地確認(rèn)“銷項(xiàng)稅額”。

3．購(gòu)進(jìn)貨物用于投資

這一點(diǎn)和上述“自產(chǎn)、委托加工貨物用于投資”中的解釋一樣，即增值稅條例和企業(yè)所得稅法都把該類貨物的投資視同銷售而相應(yīng)地要確認(rèn)銷項(xiàng)稅額和應(yīng)納稅所得額，但會(huì)計(jì)上則需要考慮該項(xiàng)投資活動(dòng)的結(jié)果，如果投資沒(méi)有達(dá)到合并標(biāo)準(zhǔn)，或者形成“非同一控制下企業(yè)合并”，會(huì)計(jì)上就視同銷售處理；如果投資形成了“同一控制下企業(yè)合并”，則不被視同銷售，而只能按成本予以轉(zhuǎn)賬。

4．購(gòu)進(jìn)貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換

這一點(diǎn)和上述“自產(chǎn)、委托加工貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換”類似，即增值稅條例和企業(yè)所得稅法上都視同銷售處理，至于會(huì)計(jì)上是否視同銷售則需要考慮會(huì)計(jì)所采用的計(jì)量屬性標(biāo)準(zhǔn)。如果交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的會(huì)計(jì)上將其銷售處理，否則不作為銷售，而按照成本轉(zhuǎn)賬。

5．購(gòu)進(jìn)貨物用于分配、抵債等活動(dòng)

對(duì)于這類行為，和上述“自產(chǎn)、委托加工貨物”用于相應(yīng)事項(xiàng)一致，會(huì)計(jì)與增值稅條例以及企業(yè)所得稅法基本保持完全一致，即各自均按照視同銷售原則進(jìn)行相應(yīng)的處理。

綜上分析，結(jié)合當(dāng)前的會(huì)計(jì)和納稅實(shí)務(wù)，會(huì)計(jì)與稅法在視同銷售認(rèn)定的異同大致可以概括為如下幾種情形：

其一是增值稅法規(guī)、企業(yè)所得稅法規(guī)以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一般都視同銷售的情況，如：(1)自產(chǎn)、委托加工貨物用于職工福利；(2)自產(chǎn)、委托加工以及購(gòu)進(jìn)貨物用于分配、以及抵債等；(3)自產(chǎn)、委托加工以及購(gòu)進(jìn)貨物用于“同一控制下企業(yè)合并”以外的其他方式的投資；(4)自產(chǎn)、委托加工以及購(gòu)進(jìn)貨物用于具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣資產(chǎn)交換等。

其二是增值稅法規(guī)、企業(yè)所得稅法上視同銷售而會(huì)計(jì)上并不作為銷售的情況，如：(1)自產(chǎn)、委托加工以及購(gòu)進(jìn)貨物用于“同一控制下企業(yè)合并”的投資，(2)自產(chǎn)、委托加工以及購(gòu)進(jìn)貨物用于成本模式計(jì)量的非貨幣資產(chǎn)交換、捐贈(zèng)等。

其三是增值稅法規(guī)視同銷售，而企業(yè)所得稅法和現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不視同銷售的情形，如：(1)自產(chǎn)、委托加工貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，如在建工程等；(2)自產(chǎn)，委托加工貨物用于(內(nèi)部)免征增值稅項(xiàng)目(3)購(gòu)進(jìn)貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，如在建工程等。

篇5

關(guān)鍵詞:新稅法;納稅籌劃

中圖分類號(hào):F23文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

一、企業(yè)納稅籌劃的必要性

納稅籌劃是指納稅人在熟知相關(guān)稅境的稅收法規(guī)的基礎(chǔ)上,在不直接觸犯稅法的前提下,利用稅法等相關(guān)法律的差異、疏漏、模糊之處,通過(guò)對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、融資活動(dòng)、投資活動(dòng)等涉稅事項(xiàng)的精心安排,達(dá)到規(guī)避或減輕稅負(fù)的行為。積極開(kāi)展稅務(wù)籌劃,是企業(yè)減輕稅務(wù)負(fù)擔(dān),實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益最大化的一條合法途徑和最佳選擇,故企業(yè)稅務(wù)籌劃的必要性具體體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:

1、稅務(wù)籌劃可以減輕企業(yè)沉重的稅負(fù),節(jié)約大量資金,也增強(qiáng)了企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力,促使企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

2、稅務(wù)籌劃有助于提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平。因?yàn)樵敿?xì)的稅收策劃,不僅僅是對(duì)企業(yè)有關(guān)涉稅事宜的籌劃,更是對(duì)企業(yè)生產(chǎn)、銷售等各個(gè)環(huán)節(jié)的統(tǒng)籌安排,是由納稅籌劃方案統(tǒng)一體現(xiàn)的。納稅籌劃方案的制定和運(yùn)作,都是貫穿在整個(gè)企業(yè)管理過(guò)程中的,需要企業(yè)各個(gè)部門(mén)之間順暢無(wú)阻的配合才能實(shí)現(xiàn)。

3、稅務(wù)籌劃客觀上促進(jìn)了國(guó)家稅收制度的健全和完善。稅務(wù)籌劃是對(duì)已有稅法不完善及其特有缺陷所作的顯示說(shuō)明,它說(shuō)明了現(xiàn)有稅法的不健全特征。因此,它能促進(jìn)稅收法制的完善,有效地推動(dòng)稅收法制化的進(jìn)程。

4、稅務(wù)籌劃有利于社會(huì)資源的優(yōu)化配置。稅收一方面是國(guó)家利用法律手段對(duì)社會(huì)財(cái)富的再分配過(guò)程,同時(shí)也是國(guó)家對(duì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控的重要手段。國(guó)家運(yùn)用不同的稅收優(yōu)惠政策,從投資方向、籌資途徑、企業(yè)組織形式以及產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、投資區(qū)域等方面,來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié)。因此,納稅籌劃實(shí)際上是順應(yīng)了國(guó)家對(duì)社會(huì)資源配置的引導(dǎo),優(yōu)化了社會(huì)經(jīng)濟(jì)資源的配置,實(shí)現(xiàn)了國(guó)民經(jīng)濟(jì)持續(xù)、健康、快速的發(fā)展。

二、新企業(yè)稅法下企業(yè)稅務(wù)籌劃方式

新稅法借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn),按照“簡(jiǎn)稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”的稅制改革原則,建立了各類企業(yè)統(tǒng)一適用的科學(xué)、規(guī)范的企業(yè)稅法法律制度,適應(yīng)了完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的總體要求,為各類企業(yè)創(chuàng)造了公平的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。新稅法的頒布,使得舊稅法法律下的很多納稅籌劃途徑失效,同時(shí)又產(chǎn)生了新的納稅籌劃方式。

(一)新企業(yè)所得稅法下收入結(jié)算方式的納稅籌劃。根據(jù)新企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十三條規(guī)定,企業(yè)通過(guò)銷售方式結(jié)算的選擇,控制收入確認(rèn)的時(shí)間,可以合理歸屬所得年度,以達(dá)到減稅或延緩納稅的目的。較為常用的方式有以下兩種:①賒銷和分期付款結(jié)算方式。它可以合同約定的日期作為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。因此,企業(yè)在產(chǎn)品銷售過(guò)程中,當(dāng)應(yīng)收貨款一時(shí)無(wú)法收回或部分無(wú)法收回時(shí),可以選擇賒銷或分期付款的結(jié)算方式,減少當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額,以達(dá)到延緩納稅的目的;②委托代銷方式。這種銷售方式下,如果企業(yè)產(chǎn)品的銷售對(duì)象是商業(yè)企業(yè),對(duì)于以先銷售后付款為結(jié)算方式的銷售業(yè)務(wù),可采用委托代銷結(jié)算方式,根據(jù)其實(shí)際收到的貨款分期計(jì)算銷項(xiàng)稅額,從而達(dá)到延緩納稅的目的。

(二)新企業(yè)所得稅法下扣除項(xiàng)目的納稅籌劃

1、人員錄用的納稅籌劃。根據(jù)新企業(yè)所得稅法第三十條第二款規(guī)定,企業(yè)在進(jìn)行人員錄用時(shí),要結(jié)合自身經(jīng)營(yíng)特點(diǎn),進(jìn)行如下分析:①哪些崗位適合安置國(guó)家鼓勵(lì)就業(yè)的人員;②錄用上述人員與錄用一般人員在工薪成本、培訓(xùn)成本、勞動(dòng)生產(chǎn)率等方面的差異。并做好相關(guān)證件的備案、勞動(dòng)合同的簽署和社會(huì)保障的落實(shí)工作。

2、人工費(fèi)用的納稅籌劃。根據(jù)新企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第三十四條的規(guī)定,擯棄了計(jì)稅工資制度,對(duì)內(nèi)資企業(yè)非常有利。企業(yè)可以將合理的工資薪金支出在所得稅前扣除,較之以前是一項(xiàng)非常大的節(jié)稅措施,避免了對(duì)職工工資薪金部分所得的同一所得性質(zhì)的重復(fù)課稅,使原來(lái)利用特殊身份進(jìn)行納稅籌劃的機(jī)會(huì)減少,同時(shí)又有利于廣大企業(yè)在這方面的納稅籌劃。但是,企業(yè)在作稅前抵扣工資薪金支出時(shí),一定要注意參考同行業(yè)的正常工資水平,以免發(fā)生不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額,以致稅務(wù)機(jī)關(guān)按照合理方法調(diào)整,那么后果將得不償失。

3、廣告業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的納稅籌劃。根據(jù)新企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十四條規(guī)定,廣告費(fèi)按統(tǒng)一比例15%進(jìn)行扣除,外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)將不能無(wú)限制地任意扣除廣告費(fèi)用。業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和廣告費(fèi)一樣可以將超過(guò)扣除的部分結(jié)轉(zhuǎn)到以后年度進(jìn)行扣除,因此,在進(jìn)行納稅籌劃時(shí),不必再考慮多委托廣告公司宣傳而減少企業(yè)自己宣傳的途徑。企業(yè)可以根據(jù)自己的需要和可行性,自主選擇宣傳方式。企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí),一定要取得符合標(biāo)準(zhǔn)的廣告費(fèi)支出憑證,據(jù)實(shí)在稅前列支。

4、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的納稅籌劃。根據(jù)新企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十三條規(guī)定,企業(yè)在進(jìn)行所得稅納稅籌劃時(shí),要嚴(yán)格區(qū)分會(huì)務(wù)費(fèi)(會(huì)議費(fèi))、差旅費(fèi)等項(xiàng)目與業(yè)務(wù)招待費(fèi)。業(yè)務(wù)招待費(fèi)是指納稅人為業(yè)務(wù)、經(jīng)營(yíng)的合理需要而支付的應(yīng)酬費(fèi)用。企業(yè)在核算業(yè)務(wù)招待費(fèi)時(shí),應(yīng)當(dāng)注意不能將會(huì)議費(fèi)、差旅費(fèi)等計(jì)入業(yè)務(wù)招待費(fèi)。還需要注意的一點(diǎn)是,隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,“業(yè)務(wù)招待費(fèi)”嚴(yán)重超標(biāo)。因此,企業(yè)在進(jìn)行業(yè)務(wù)招待費(fèi)的納稅籌劃時(shí),一是要取得業(yè)務(wù)招待費(fèi)的確實(shí)記錄;二是要準(zhǔn)確把握準(zhǔn)予作為費(fèi)用列支的限度。

5、公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)的納稅籌劃。根據(jù)新企業(yè)所得稅法第九條規(guī)定以及與就企業(yè)所得稅的比較,企業(yè)應(yīng)注意到除了扣除比例有所變化外,還應(yīng)該注意公益性捐贈(zèng)扣除的基礎(chǔ)不同。原所得稅法為年度應(yīng)納稅所得額,新所得稅法為年度利潤(rùn)總額。在存在納稅調(diào)整項(xiàng)目時(shí),年度利潤(rùn)總額與年度應(yīng)納稅所得額是不同的。因此,企業(yè)在進(jìn)行考慮利用公益性捐贈(zèng)進(jìn)行納稅籌劃時(shí),一定要正確計(jì)算扣除的基礎(chǔ),進(jìn)而準(zhǔn)確把握可扣除的金額。

6、固定資產(chǎn)折舊的納稅籌劃。根據(jù)新企業(yè)所得稅法第三十二條有關(guān)固定資產(chǎn)的規(guī)定,我們可以從折舊方法上來(lái)考慮納稅籌劃。折舊方法選擇的籌劃應(yīng)立足于使折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)得到最充分或最快的發(fā)揮。針對(duì)企業(yè)具體的盈利情況及其所處時(shí)期,選擇不同的折舊方式,以充分發(fā)揮折舊費(fèi)用抵稅的作用。具體可分盈利企業(yè)、處于所得稅稅收優(yōu)惠期的企業(yè)、虧損企業(yè)來(lái)區(qū)別對(duì)待。

7、存貨計(jì)價(jià)方法的納稅籌劃。根據(jù)新企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第七十三條規(guī)定,企業(yè)適用或者銷售的存貨的成本計(jì)算方法,可以在先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法中選用一種。計(jì)價(jià)方法一經(jīng)選用,不得隨意變更。由于“銷貨成本=期初存貨+本期存貨-期末存貨”,期末存貨賬面價(jià)值的大小恰好與銷貨成本高低成反方向變動(dòng)。由此可見(jiàn),存貨的計(jì)價(jià)方法與所得稅的稅收籌劃有很大的關(guān)系,它的選擇應(yīng)立足于使成本費(fèi)用的抵稅效應(yīng)得到最充分或最快的發(fā)揮。

(三)新企業(yè)所得稅下虧損彌補(bǔ)的納稅籌劃。根據(jù)新企業(yè)所得稅第十八條規(guī)定,由于貨幣存在時(shí)間價(jià)值,企業(yè)在進(jìn)行虧損彌補(bǔ)的所得稅納稅籌劃時(shí),應(yīng)當(dāng)盡快將可彌補(bǔ)的虧損額在盈利年度彌補(bǔ)。企業(yè)的收入和支出都具有一定的彈性,為了實(shí)現(xiàn)稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)即將過(guò)期的以前年度虧損,企業(yè)應(yīng)當(dāng)采取措施增大當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額,彌補(bǔ)以前年度的虧損。盡管企業(yè)采取的這些措施可能招致企業(yè)以后年度產(chǎn)生新的虧損,但在法定彌補(bǔ)期限內(nèi)彌補(bǔ)即將過(guò)期的待彌補(bǔ)虧損,就能避免稅前彌補(bǔ)虧損額因過(guò)期而不能稅前彌補(bǔ)的問(wèn)題出現(xiàn)。

(四)新企業(yè)所得稅法下過(guò)渡期的納稅籌劃。根據(jù)新企業(yè)所得稅法第五十七條規(guī)定,在新所得稅法公布之日(2007年3月16日)之前批準(zhǔn)設(shè)立的企業(yè)享受低稅率優(yōu)惠的,可以在新稅法施行后5年內(nèi),逐步過(guò)渡到新稅率。享受低稅率的企業(yè)如果有新業(yè)務(wù)需要設(shè)立新公司的,可以考慮暫不新設(shè),用老企業(yè)來(lái)做稅務(wù)申報(bào)業(yè)務(wù),或者通過(guò)買(mǎi)殼的方式接受一家名存實(shí)亡的低稅率企業(yè),通過(guò)工商變更作為分公司,以享受5年過(guò)渡期的低稅率優(yōu)惠。由于所得稅法規(guī)定,“企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損,準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn),用以后年度的所得彌補(bǔ),但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年。”因此,低稅率企業(yè)在彌補(bǔ)虧損的設(shè)計(jì)上,盡量利用高稅率年份的盈利余額彌補(bǔ)低稅率年份的虧損以節(jié)稅。

對(duì)原新設(shè)高新技術(shù)企業(yè)的“兩免三減半”優(yōu)惠,企業(yè)應(yīng)加快新辦企業(yè)投產(chǎn)進(jìn)度,加緊實(shí)現(xiàn)盈利,充分享受稅收優(yōu)惠。對(duì)于在過(guò)渡期內(nèi)未獲利而未享受優(yōu)惠的,優(yōu)惠期限從2008年度起算。如果2008年度尚未盈利的,則當(dāng)年將無(wú)法享受免稅優(yōu)惠。

三、企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃應(yīng)注意的問(wèn)題

稅收籌劃是企業(yè)維護(hù)自己權(quán)益的一種復(fù)雜決策過(guò)程,是依據(jù)國(guó)家法律選擇最優(yōu)納稅方案的過(guò)程。它不僅涉及企業(yè)內(nèi)部的投資、經(jīng)營(yíng)、理財(cái)?shù)雀黜?xiàng)活動(dòng),還與政府、稅務(wù)機(jī)關(guān)以及相關(guān)組織有很大的關(guān)系。因此,一個(gè)可行的稅收籌劃要考慮方方面面,具體的要注意以下事項(xiàng):

1、稅收籌劃必須遵守稅收法律、法規(guī)和政策。只有在這個(gè)前提下,才能保證所設(shè)計(jì)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、納稅方案為稅收主管部門(mén)所認(rèn)可,否則會(huì)受到相應(yīng)的懲罰,并承擔(dān)法律責(zé)任,給企業(yè)帶來(lái)更大的損失。

2、稅收籌劃應(yīng)進(jìn)行成本―效益分析。企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃,最終目標(biāo)是為了實(shí)現(xiàn)合法節(jié)稅、增收,使整體收益最大化,因此,要考慮投入與產(chǎn)出的效益。如果稅收籌劃所產(chǎn)生的收益不能大于稅收籌劃成本,稅收籌劃就沒(méi)有必要進(jìn)行了。

3、稅收籌劃應(yīng)從總體上系統(tǒng)地進(jìn)行考慮。企業(yè)稅收籌劃的目的是取得企業(yè)整體利益的最大化。即不能僅僅關(guān)注個(gè)別稅種稅負(fù)的高低,某一稅種少繳了,另一稅種可能要多繳,因而必須著眼于企業(yè)整體稅負(fù)的輕重;同時(shí),不僅要使企業(yè)整體稅負(fù)最低,還要避免在稅負(fù)降低的同時(shí)帶來(lái)的由于銷售與利潤(rùn)的下降超過(guò)節(jié)稅收益。

4、稅收籌劃應(yīng)在納稅義務(wù)發(fā)生之前進(jìn)行。稅收籌劃必須在應(yīng)稅行為或應(yīng)稅事實(shí)發(fā)生之前對(duì)企業(yè)的投資、經(jīng)營(yíng)和理財(cái)?shù)然顒?dòng)進(jìn)行籌劃和安排。如果納稅事實(shí)已經(jīng)形成,納稅項(xiàng)目、計(jì)稅依據(jù)和稅率已成為定局以后,則不存在稅收籌劃的問(wèn)題了。

5、稅收籌劃應(yīng)注意風(fēng)險(xiǎn)防范。稅收籌劃之所以有風(fēng)險(xiǎn),與經(jīng)濟(jì)環(huán)境、國(guó)家政策及企業(yè)自身活動(dòng)的不斷變化有關(guān)。尤其是那些立足長(zhǎng)期的稅收籌劃,更是蘊(yùn)涵著較大的風(fēng)險(xiǎn)性。另外,無(wú)論什么稅種,在納稅范圍和應(yīng)納稅額的界定上,法律都賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)一定的職業(yè)判斷。因此,在企業(yè)稅收籌劃中,有關(guān)人員除了全面學(xué)習(xí)稅收法規(guī)之外,密切保持與稅務(wù)部門(mén)的聯(lián)系與溝通,至關(guān)重要。

(作者單位:湘潭大學(xué)商學(xué)院)

主要參考文獻(xiàn):

篇6

2、近3年的收入，應(yīng)納稅額，已納稅額，(要列明稅種)

3、自查結(jié)果，有無(wú)問(wèn)題，何種問(wèn)題

4、處理措施，調(diào)整方式

5、結(jié)尾(我公司今后..............做一個(gè)..........納稅人，范文之整改報(bào)告:企業(yè)所得稅自查報(bào)告。

國(guó)稅提綱就54條，也是這么寫(xiě),不用按提綱逐條的分析和列明，分兩大塊寫(xiě)就行，增值稅和企業(yè)所得稅。主要是寫(xiě)如果哪方面發(fā)現(xiàn)了問(wèn)題，著重寫(xiě)一些問(wèn)題發(fā)生原因，怎樣處理之類的，沒(méi)有問(wèn)題的就可以概括為未發(fā)現(xiàn)其他問(wèn)題等。

根據(jù)市局工作安排，我局于2019年7月至9月開(kāi)展企業(yè)所得稅納稅評(píng)估工作。納稅評(píng)估企業(yè)需先進(jìn)行自查。希望貴單位對(duì)此次工作給與高度重視，根據(jù)稅收法律法規(guī)的規(guī)定全面自查2019年度各項(xiàng)收入、各項(xiàng)成本費(fèi)用是否符合稅法有關(guān)規(guī)定，其中自點(diǎn)如下：

一、預(yù)繳申報(bào)方面

(一)自查要點(diǎn)

實(shí)行據(jù)實(shí)預(yù)繳企業(yè)所得稅的企業(yè)，應(yīng)將《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅月(季)度預(yù)繳納稅申報(bào)表(A類)》第4行“實(shí)際利潤(rùn)額”的填報(bào)數(shù)據(jù)，與企業(yè)當(dāng)期會(huì)計(jì)報(bào)表上載明的“利潤(rùn)總額”數(shù)據(jù)進(jìn)行比對(duì)，是否存在未按《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于填報(bào)企業(yè)所得稅月(季)度預(yù)繳納稅申報(bào)表有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2019]635號(hào))第一條規(guī)定申報(bào)的情況。

(二)政策規(guī)定

1、依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于填報(bào)企業(yè)所得稅月(季)度預(yù)繳納稅申報(bào)表有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2019]635號(hào))第一條的規(guī)定，“實(shí)際利潤(rùn)額”應(yīng)填報(bào)按會(huì)計(jì)制度核算的利潤(rùn)總額減除以前年度待彌補(bǔ)虧損以及不征稅收入、免稅收入后的余額。事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體、民辦非企業(yè)單位比照填報(bào)。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)應(yīng)填報(bào)本期取得預(yù)售收入按規(guī)定計(jì)算出的預(yù)計(jì)利潤(rùn)額。

2、依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)所得稅預(yù)繳工作的通知》(國(guó)稅函 [2019] 34號(hào))第四條的規(guī)定，對(duì)未按規(guī)定申報(bào)預(yù)繳企業(yè)所得稅的，按照《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。

二、收入方面

1、企業(yè)取得的各種收入須按照稅收法律法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行確認(rèn)。

政策依據(jù)：

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》國(guó)務(wù)院令第512號(hào)第十二條至二十六條;

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2019]第875號(hào))。

2、不征稅收入：

(1)不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用不得在稅前扣除;不征稅收入用于支出所形成的資產(chǎn)，其折舊、攤銷不得在稅前扣除;

(2)不征稅收入不得填報(bào)為免稅收入;

(3)不征稅收入不得作為廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除基數(shù);

(4)不征稅收入(即使作為應(yīng)稅收入申報(bào))，其對(duì)應(yīng)的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)不得加計(jì)扣除;

(5)軟件生產(chǎn)企業(yè)取得的即征即退的增值稅款,未按規(guī)定用于研究開(kāi)發(fā)軟件產(chǎn)品和擴(kuò)大再生產(chǎn)的，不能確認(rèn)為不征稅收入;

(6)符合不征稅收入確認(rèn)條件的即征即退的增值稅款，僅限于軟件生產(chǎn)企業(yè)取得的，該軟件生產(chǎn)企業(yè)須符合如下條件：取得軟件企業(yè)證書(shū)，并在證書(shū)有效期內(nèi)，且通過(guò)當(dāng)年年審的;

(7)軟件生產(chǎn)企業(yè)取得的即征即退的增值稅款符合不征稅收入確認(rèn)條件且作為不征稅收入填報(bào)的，若取得的增值稅即征即退稅款不大于研究開(kāi)發(fā)支出金額的，按取得的增值稅即征即退稅款做全額納稅調(diào)增處理，有加計(jì)扣除的同時(shí)要做納稅調(diào)增處理;若取得的增值稅即征即退稅款大于研究開(kāi)發(fā)支出金額的，按研究開(kāi)發(fā)支出金額做納稅調(diào)增處理，有加計(jì)扣除的同時(shí)做納稅調(diào)增處理。

政策依據(jù)：

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第七條;

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十六條;

《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于財(cái)政性資金 行政事業(yè)性收費(fèi) 政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅 [2019] 151號(hào));

《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》(財(cái)稅 [2019] 87號(hào));

《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》(財(cái)稅[2019]1號(hào))第一條第(一)款。

3、企業(yè)發(fā)生的視同銷售行為應(yīng)按規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理。

政策依據(jù)：

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十三條、第二十五條;

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2019]828號(hào))第二條、第三條;

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于做好2019年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》(國(guó)稅函[2019]148號(hào)第三條第(八)款)。

4、投資收益:

(1)企業(yè)取得的投資收益不應(yīng)作為計(jì)算企業(yè)計(jì)算廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的基數(shù);

(2)居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益為免稅收入，但不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開(kāi)發(fā)行并上市流通的股票不滿12個(gè)月取得的投資收益。

政策依據(jù)：

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第十四條;

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十七、八十三條;

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2019]79號(hào))第三、四、八條對(duì)于投資收益稅務(wù)處理的相關(guān)規(guī)定。

三、成本費(fèi)用方面

1、工資薪金：

(1)國(guó)有性質(zhì)企業(yè)的工資薪金不應(yīng)超過(guò)政府有關(guān)部門(mén)給予的限定數(shù)額;

(2)已計(jì)提尚未發(fā)放給員工的工資薪金不能稅前扣除;

(3)工資薪金的合理性必須符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2019]3號(hào))第一條的規(guī)定;

(4)工資薪金中不應(yīng)包括職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、勞務(wù)費(fèi)等費(fèi)用;

(5)工資薪金發(fā)放對(duì)象為企業(yè)任職或受雇的員工;

(6)對(duì)于實(shí)施股權(quán)激勵(lì)的企業(yè)，以權(quán)益結(jié)算的股份支付，不得作為工資薪金支出在稅前扣除;

(7)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)貨幣化改革的、按月按標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放或支付的住房補(bǔ)貼、交通補(bǔ)貼，稅收上不得作為工資薪金支出在稅前扣除;

(8)繳納的養(yǎng)老保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)和職工住房公積金超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的部分，必須進(jìn)行納稅調(diào)整。

政策規(guī)定：

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條;

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2019]3號(hào));

《財(cái)政部關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)職工福利費(fèi)財(cái)務(wù)管理的通知》(財(cái)企[2019]242號(hào))(該文件中與稅收法律法規(guī)不一致的，以稅收法律法規(guī)為準(zhǔn))。

2、職工福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)方面：

(1)職工福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)支出不能超過(guò)稅法允許扣除的限額;

(2)職工福利費(fèi)支出范圍必須符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2019]3號(hào))第三條規(guī)定;

(3)職工福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)支出的對(duì)象應(yīng)為企業(yè)職工;

(4)職工福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)支出中不應(yīng)包括應(yīng)由職工個(gè)人負(fù)擔(dān)的支出費(fèi)用;

(5)企業(yè)2019年以前按規(guī)定計(jì)提但尚未使用的職工福利費(fèi)余額，2019年及以后年度發(fā)生的職工福利費(fèi)，應(yīng)先沖減上述福利費(fèi)余額;

(6)企業(yè)2019年以前結(jié)余的職工福利費(fèi)，改變用途的，應(yīng)調(diào)整增加企業(yè)應(yīng)納稅所得額;

(7)對(duì)于軟件生產(chǎn)企業(yè)全額稅前扣除職工教育經(jīng)費(fèi)中的職工培訓(xùn)費(fèi)用，須能夠準(zhǔn)確劃分職工教育經(jīng)費(fèi)中的職工培訓(xùn)費(fèi)用支出，整改報(bào)告《企業(yè)所得稅自查報(bào)告》。

政策規(guī)定：

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十條;

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2019]3號(hào))第三條、第四條;

《財(cái)政部關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)職工福利費(fèi)財(cái)務(wù)管理的通知》(財(cái)企[2019]242號(hào))(該文件與稅收法律法規(guī)不一致的，以稅法為準(zhǔn));

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2019]98號(hào))第四條;

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務(wù)處理問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2019]202號(hào))第四條;

《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》(財(cái)稅[2019]1號(hào));

《財(cái)政部國(guó)家發(fā)展和改革委員會(huì) 國(guó)家稅務(wù)總局 科學(xué)技術(shù)部 商務(wù)部關(guān)于技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅 [2019]63號(hào))。

3、利息支出：

(1)企業(yè)從非金融機(jī)構(gòu)借款利息支出超過(guò)按照金融機(jī)構(gòu)同期同類貸款基準(zhǔn)利率計(jì)算的數(shù)額，須進(jìn)行納稅調(diào)整;

(2)企業(yè)向無(wú)關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款發(fā)生的利息支出，在符合規(guī)定的前提下，按照金融企業(yè)同期同類貸款基準(zhǔn)利率計(jì)算扣除;

(3)企業(yè)的投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額，企業(yè)對(duì)外借款所發(fā)生的利息支出，須按規(guī)定作納稅調(diào)整;

(4)企業(yè)已計(jì)提但確實(shí)無(wú)法償付的利息支出，須按稅法規(guī)定計(jì)入當(dāng)期應(yīng)稅收入計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。(浪子注：此處可否推定為按照權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)提但為支付的符合扣除標(biāo)準(zhǔn)的利息可以在稅前扣除?)

政策依據(jù)：

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十八條;

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2019]121號(hào));

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2019]777號(hào));

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問(wèn)題的批復(fù)》(國(guó)稅函[2019]312號(hào))。

4、資產(chǎn)損失：

(1)企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失屬于須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后方能扣除的范圍的，須取得稅務(wù)機(jī)關(guān)的批復(fù)文件;

(2)已作損失處理的資產(chǎn)，部分或全部收回的，須作納稅調(diào)整;自然災(zāi)害或意外事故損失有補(bǔ)償?shù)牟糠?，須作納稅調(diào)整。

政策規(guī)定：

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第八條;

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十二條;

《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知》(財(cái)稅[2019]57號(hào));

《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》(國(guó)稅發(fā)[2019]88號(hào));

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)以前年度未扣除資產(chǎn)損失企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》國(guó)稅函[2019]772號(hào)。

5、其他費(fèi)用支出：

(1)不得利用虛開(kāi)發(fā)票或虛列人工費(fèi)等虛增成本。

(2)不得使用不符合稅法規(guī)定的發(fā)票及憑證，列支成本費(fèi)用。

(3)不得隨意改變成本計(jì)價(jià)方法，調(diào)節(jié)利潤(rùn)。

(4)不得超標(biāo)準(zhǔn)列支業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)和廣告費(fèi)。

(5)不得擅自擴(kuò)大研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的列支范圍，享受稅收優(yōu)惠。

(6)企業(yè)之間支付的管理費(fèi)、企業(yè)內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的租金和特許權(quán)使用費(fèi)不得進(jìn)行稅前扣除。

(7)計(jì)提的不符合規(guī)定的準(zhǔn)備金須進(jìn)行納稅調(diào)整。

(8)工會(huì)經(jīng)費(fèi)應(yīng)憑工會(huì)組織開(kāi)具的《工會(huì)經(jīng)費(fèi)撥款專用收據(jù)》在規(guī)定的比例內(nèi)稅前扣除。

(9)公益性捐贈(zèng)的對(duì)象應(yīng)符合財(cái)稅[2019]160號(hào)、京財(cái)稅[2019]542號(hào)文件有關(guān)規(guī)定，并取得文件規(guī)定的有關(guān)公益性捐贈(zèng)票據(jù)。

三、稅收優(yōu)惠方面：

享受稅收優(yōu)惠企業(yè)，須按照有關(guān)規(guī)定進(jìn)行審批或備案。

四、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)還應(yīng)重點(diǎn)自查以下內(nèi)容：

1、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)發(fā)生的借款利息支出的自查要求見(jiàn)本提綱“成本費(fèi)用”中“利息支出”部分。

2、內(nèi)資房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在 2019年1月1日前(不含)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)為自用的，尚未進(jìn)行稅務(wù)處理的，應(yīng)按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)[2019]31號(hào))第六條的規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理。

3、外資房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的政策銜接須符合《北京市國(guó)家稅務(wù)局北京市地方稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)<國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知>的通知》(京國(guó)稅發(fā)[2019]92號(hào))第五條的規(guī)定。

4、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在開(kāi)發(fā)項(xiàng)目(成本對(duì)象)開(kāi)工前或已向稅務(wù)機(jī)關(guān)備案的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目(成本對(duì)象)發(fā)生改變時(shí)，應(yīng)按照《北京市國(guó)家稅務(wù)局北京市地方稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)<國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知>的通知》(京國(guó)稅發(fā)[2019]92號(hào))第六條的規(guī)定及時(shí)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《開(kāi)發(fā)項(xiàng)目(成本對(duì)象)情況備案表》;

2019年1月1日前已開(kāi)工未完工的，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)報(bào)《開(kāi)發(fā)項(xiàng)目(成本對(duì)象)情況備案表》。

5、符合《北京市國(guó)家稅務(wù)局北京市地方稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)<國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知>的通知》(京國(guó)稅發(fā)[2019]92號(hào))第六條第(二)項(xiàng)規(guī)定的情形之一的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，應(yīng)在開(kāi)工前向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《土地預(yù)算成本情況表》。

6、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的計(jì)稅成本的核算應(yīng)符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知》(國(guó)稅發(fā)[2019]31號(hào))第四章的相關(guān)規(guī)定，其中重點(diǎn)提示以下內(nèi)容：

(1)對(duì)本期未完工和尚未建造的成本對(duì)象應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的成本費(fèi)用，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)應(yīng)分別建立明細(xì)臺(tái)帳，稅務(wù)處理應(yīng)符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知》(國(guó)稅發(fā)[2019]31號(hào))第二十八條第(五)項(xiàng)的規(guī)定。

(2)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)發(fā)生的預(yù)提費(fèi)用的稅前扣除應(yīng)符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知》(國(guó)稅發(fā)[2019]31號(hào))第三十二條的規(guī)定。

(3)停車(chē)場(chǎng)所的稅務(wù)處理應(yīng)符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知》(國(guó)稅發(fā)[2019]31號(hào))第三十三條的規(guī)定。

(4)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在結(jié)算計(jì)稅成本時(shí)其實(shí)際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的，稅務(wù)處理應(yīng)符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知》(國(guó)稅發(fā)[2019]31號(hào))第三十四條的規(guī)定。

7、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的納稅申報(bào)應(yīng)符合《北京市國(guó)家稅務(wù)局北京市地方稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)<國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知>的通知》(京國(guó)稅發(fā)[2019]92號(hào))附件四《房地產(chǎn)企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表填報(bào)口徑》的要求。

篇7

【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)收入；視同銷售；會(huì)計(jì)處理

一、何謂視同銷售

視同銷售是一個(gè)稅法范疇的概念，是指企業(yè)發(fā)生特定的提供商品或勞務(wù)行為后，會(huì)計(jì)上對(duì)此不作銷售業(yè)務(wù)來(lái)核算，不確認(rèn)企業(yè)會(huì)計(jì)收入；而稅法卻規(guī)定視同銷售實(shí)現(xiàn)，要求確認(rèn)銷售額并依此計(jì)算應(yīng)納相關(guān)稅金。由于不同的稅種，規(guī)范不同的納稅行為，增值稅有增值稅的視同銷售行為，所得稅的所得稅的視同銷售行為。而會(huì)計(jì)遵循的是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范，因而出現(xiàn)會(huì)計(jì)上不確認(rèn)收入，而稅法上要確認(rèn)應(yīng)稅收入；而會(huì)計(jì)確認(rèn)收入而稅法上不確認(rèn)收入的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

二、會(huì)計(jì)收入的理解

企業(yè)提供的商品或勞務(wù)，會(huì)計(jì)上是否確認(rèn)收入，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》規(guī)定，收入是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，銷售商品的收入，應(yīng)當(dāng)在下列條件均能滿足時(shí)予以確認(rèn)：

1、企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；

2、企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；

3、收入的金額能夠可靠計(jì)量；

4、相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；

5、相關(guān)的已發(fā)生的或?qū)⒁l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。

從收入的概念和商品銷售收入確認(rèn)的條件可看出：企業(yè)會(huì)計(jì)要確認(rèn)收入，是要有經(jīng)濟(jì)利益的流入。經(jīng)濟(jì)利益的流入表現(xiàn)為資產(chǎn)增加、負(fù)債減少、所有者權(quán)益增加。企業(yè)經(jīng)營(yíng)的目的是為了盈利，盈利的基本前提是要取得收入，收入的取得會(huì)導(dǎo)致資產(chǎn)增加，它會(huì)增加銀行存款或應(yīng)收款項(xiàng)等資產(chǎn)，經(jīng)濟(jì)利益的流入不僅僅是貨幣性資產(chǎn)，也可能是非貨幣性資產(chǎn)如產(chǎn)品對(duì)外投資等。經(jīng)濟(jì)利益流入另一表現(xiàn)是負(fù)債減少，如預(yù)收款項(xiàng)銷售方式，在提供商品或勞務(wù)確認(rèn)收入時(shí)，預(yù)收賬款得以抵償，負(fù)債的減少也不僅僅是預(yù)收賬款的減少，應(yīng)表現(xiàn)為所有債務(wù)的減少，如產(chǎn)品抵債。在準(zhǔn)則中描述收入會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。它是指收入帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入，并非指收入減去相應(yīng)的成本后的差額。這一點(diǎn)，根據(jù)會(huì)計(jì)公式“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”便知，資產(chǎn)增加會(huì)導(dǎo)致所有者益增加，負(fù)債減少也會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加。如果資產(chǎn)增加了，負(fù)債也增加，而所有者權(quán)益沒(méi)有增加，則不屬于收入。如企業(yè)代第三者收取的款項(xiàng)，如代國(guó)家收取的增值稅、代客戶收取的飛機(jī)票款等應(yīng)用為負(fù)債處理，不作為收入。

由此可知，經(jīng)濟(jì)利益的流入來(lái)自企業(yè)的外部，才會(huì)使企業(yè)的資產(chǎn)增加、負(fù)債減少，在企業(yè)內(nèi)部循環(huán)不可能使企業(yè)的資產(chǎn)增加、負(fù)債減少。

三、稅法上視同銷售的政策規(guī)定

（一）增值稅視同銷售的政策依據(jù)

《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定，單位或者個(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：1、將貨物交付其他單位或者個(gè)人代銷；2、銷售代銷貨物；3、設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；4、將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目；5、將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)；6、將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或者個(gè)體工商戶；7、將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物分配給股東或者投資者；8、將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。

（二）企業(yè)所得稅視同銷售的政策依據(jù)

1、企業(yè)所得稅條例第25條：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。

2、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知國(guó)稅函〔2008〕828號(hào)企業(yè)發(fā)生下列情形的處置資產(chǎn)，除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入，相關(guān)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)延續(xù)計(jì)算。

（1）將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品；（2）改變資產(chǎn)形狀、結(jié)構(gòu)或性能；（3）改變資產(chǎn)用途（如，自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營(yíng)）；（4）將資產(chǎn)在總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移；（5）上述兩種或兩種以上情形的混合；（6）其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。

（1）用于市場(chǎng)推廣或銷售；（2）用于交際應(yīng)酬；（3）用于職工獎(jiǎng)勵(lì)或福利；（4）用于股息分配；（5）用于對(duì)外捐贈(zèng)；（6）其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

四、增值稅、企業(yè)所得稅視同銷售的會(huì)計(jì)處理

《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的視同銷售行為中，將貨物分為兩類：一類是自產(chǎn)（含委托加）貨物；另一類是外購(gòu)貨物。

對(duì)于自產(chǎn)（含委托加）貨物，無(wú)論是對(duì)企業(yè)外部單位或個(gè)人提供，還是對(duì)企業(yè)內(nèi)部部門(mén)或個(gè)人提供，增值稅條例上全部視同銷售，即都要計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額。

對(duì)于外購(gòu)貨物，增值稅條例上有兩種情況，一種情況歸為視同銷售行為；另一情況歸為不予抵扣增值稅行為。即增值稅暫行條例第十條規(guī)定，用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。也就是說(shuō)，外購(gòu)貨物如果轉(zhuǎn)移到企業(yè)外部作增值稅視同銷售處理，計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額，外購(gòu)貨物如果用于企業(yè)內(nèi)部，即增值稅暫行條例第十條規(guī)定，用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。其中它把用于企業(yè)職工個(gè)人福利的外購(gòu)貨物也視為在企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)移，有失偏頗。

在企業(yè)所得稅法上視同銷售的貨物則沒(méi)有分自產(chǎn)還是外購(gòu)的，凡是貨物在企業(yè)內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，則不作為銷售處理；凡是貨物轉(zhuǎn)移到企業(yè)外部，即貨物所有權(quán)屬發(fā)生改變，則視同銷售處理。

（一）自產(chǎn)與外購(gòu)貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的處理

比如自產(chǎn)貨物用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程，會(huì)計(jì)上對(duì)此不作為銷售處理，而是按自產(chǎn)產(chǎn)品的成本轉(zhuǎn)賬，即借記“在建工程”，貸記“庫(kù)存商品”等，但在反映納稅義務(wù)的時(shí)候要遵照增值稅條例，根據(jù)產(chǎn)品公允價(jià)值（通常為一般銷售價(jià)格）計(jì)算銷項(xiàng)稅額。

根據(jù)增值稅條例，這類業(yè)務(wù)屬于不予抵扣增值稅，對(duì)不予抵扣增值稅事項(xiàng)分兩種情況：一是事前已知購(gòu)進(jìn)貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目，則在購(gòu)進(jìn)貨物時(shí)，會(huì)計(jì)上將支付的進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入相關(guān)貨物成本。二是事前不知購(gòu)進(jìn)貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目，則在購(gòu)進(jìn)貨物時(shí)，會(huì)計(jì)上將支付的增值稅計(jì)入“進(jìn)項(xiàng)稅額”，如果購(gòu)進(jìn)貨物改變用途而轉(zhuǎn)用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目或免征增值稅項(xiàng)目的，企業(yè)原本可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額就變得不能抵扣了，就需要在會(huì)計(jì)上把原來(lái)借記的“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”作轉(zhuǎn)出處理，即貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”。

自產(chǎn)與外購(gòu)貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，屬于貨物在企業(yè)內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，貨物所有權(quán)屬?zèng)]有發(fā)生改變，根據(jù)企業(yè)所得稅法的立法精神，在計(jì)繳企業(yè)所得稅時(shí)不作應(yīng)納稅收入，會(huì)計(jì)處理與稅法規(guī)定一致。

（二）自產(chǎn)與外購(gòu)貨物用于集體福利和個(gè)人消費(fèi)

自產(chǎn)貨物用于集體福利，主要是用于企業(yè)集體福利設(shè)施，集體福利設(shè)施以主要是不動(dòng)產(chǎn)，這類行為與自產(chǎn)貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目一樣，按稅法規(guī)定，只計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額。不確認(rèn)應(yīng)納企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入。

購(gòu)進(jìn)貨物用于集體福利，主要是用于企業(yè)集體福利設(shè)施，集體福利設(shè)施以主要是不動(dòng)產(chǎn)，這類行為與購(gòu)進(jìn)貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目一樣，一是事前已知購(gòu)進(jìn)貨物用于企業(yè)集體福利設(shè)施，則在購(gòu)進(jìn)貨物時(shí)，會(huì)計(jì)上將支付的進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入相關(guān)貨物成本。二是事前不知購(gòu)進(jìn)貨物用于企業(yè)集體福利設(shè)施，則在購(gòu)進(jìn)貨物時(shí)，會(huì)計(jì)上將支付的增值稅計(jì)入“進(jìn)項(xiàng)稅額”，后來(lái)修建集體福利設(shè)施時(shí)，領(lǐng)用該購(gòu)進(jìn)貨物時(shí)，把原借記的“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”作轉(zhuǎn)出處理，即貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”。

自產(chǎn)貨物用于個(gè)人消費(fèi)，對(duì)于這一行為，會(huì)使企業(yè)負(fù)債減少，相應(yīng)的導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)，會(huì)計(jì)上根據(jù)產(chǎn)品的市場(chǎng)銷售價(jià)格計(jì)算確認(rèn)銷售收入，計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額，并在月末結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成本。即借記“應(yīng)付職工薪酬”，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”和“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”。

購(gòu)進(jìn)貨物用于職工個(gè)人作福利消費(fèi)，在增值稅條例中，不是作為視同銷售，而是把它作為不予抵扣項(xiàng)目。而根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》規(guī)定，這種業(yè)務(wù)作為“職工薪酬”的“非貨幣利”，應(yīng)當(dāng)作銷售處理，確認(rèn)銷售收入。這樣一來(lái)，計(jì)算增值稅就存在一個(gè)問(wèn)題，是計(jì)算銷項(xiàng)稅額？還是作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出？根據(jù)增值稅計(jì)稅原理和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理，我認(rèn)為按銷項(xiàng)稅額計(jì)算，即購(gòu)進(jìn)時(shí)，支付的增值稅計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額，發(fā)放經(jīng)給職工作福利消費(fèi)時(shí)，增值稅作銷項(xiàng)稅額處理。

自產(chǎn)貨物與購(gòu)進(jìn)貨物用于企業(yè)集體福利，屬于貨物在企業(yè)內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，貨物所有權(quán)屬?zèng)]有發(fā)生改變，不需要確認(rèn)所得稅應(yīng)稅收入。

自產(chǎn)貨物與購(gòu)進(jìn)貨物用于個(gè)人作福利消費(fèi)，在企業(yè)所得稅法上因貨物轉(zhuǎn)移到企業(yè)之外的其他主體，貨物所有權(quán)屬發(fā)生改變，需要按稅法認(rèn)定的公允價(jià)值計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額計(jì)繳企業(yè)所得稅，會(huì)計(jì)處理與稅法規(guī)定一致。

（三）自產(chǎn)與購(gòu)入貨物用于投資活動(dòng)

自產(chǎn)貨物與購(gòu)入貨物用于對(duì)外投資，會(huì)計(jì)上是否作為銷售處理則需要視具體情況而定。根據(jù)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)將貨物用于投資屬于“非同一控制下企業(yè)合并”，或者該項(xiàng)投資活動(dòng)屬于“企業(yè)合并以外的其他方式”，則會(huì)計(jì)上將確認(rèn)銷售收入，并結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。但是，如果相關(guān)貨物用于投資而形成同一控制下企業(yè)合并時(shí)，會(huì)計(jì)上則根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則，按照貨物的賬面價(jià)值轉(zhuǎn)賬，不作為銷售，不確認(rèn)銷售收入。

自產(chǎn)貨物與購(gòu)入貨物用于對(duì)外投資無(wú)論會(huì)計(jì)上是否作銷售收入，根據(jù)增值稅條例，都要計(jì)算銷項(xiàng)稅額。由于貨物所有權(quán)屬發(fā)生改變，在企業(yè)所得稅法上也將其視同銷售行為，按產(chǎn)品的公允價(jià)值計(jì)算應(yīng)稅收入，要求并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額，計(jì)算應(yīng)交企業(yè)所得稅。

（四）自產(chǎn)貨物與購(gòu)入貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換

自產(chǎn)貨物或購(gòu)入貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換，會(huì)計(jì)上是否確認(rèn)銷售收入，根據(jù)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，需要滿足兩個(gè)條件要求：（1）該交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；（2）換入換出貨物的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。如果能同時(shí)滿足上述兩個(gè)條件的非貨幣資產(chǎn)交換，在會(huì)計(jì)就作銷售處理，確認(rèn)銷售收入。否則，非貨幣資產(chǎn)交換就不應(yīng)作為銷售處理了，而只是按照貨物賬面成本轉(zhuǎn)賬。

對(duì)于將自產(chǎn)貨物或購(gòu)入貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換，與用于對(duì)外投資一樣，無(wú)論會(huì)計(jì)上是否作銷售收入，根據(jù)增值稅條例，都要計(jì)算銷項(xiàng)稅額。由于貨物所有權(quán)屬發(fā)生改變，在企業(yè)所得稅法上也將其視同銷售行為，按產(chǎn)品的公允價(jià)值計(jì)算應(yīng)稅收入，要求并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額，計(jì)算應(yīng)交企業(yè)所得稅。

（五）自產(chǎn)貨物或購(gòu)入貨物用于利潤(rùn)分配和抵債行為

將自產(chǎn)貨物或購(gòu)入貨物分配給股東或者投資者，從會(huì)計(jì)處理上看，其實(shí)它就是抵償債務(wù)的行為，即應(yīng)付股利或應(yīng)付利潤(rùn)。一般說(shuō)抵債，就是抵償應(yīng)付賬款。它與前述的將自產(chǎn)貨物用于個(gè)人消費(fèi)的性質(zhì)是一樣的。對(duì)于這些行為，會(huì)使企業(yè)負(fù)債減少，相應(yīng)的導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)，會(huì)計(jì)上根據(jù)產(chǎn)品的市場(chǎng)銷售價(jià)格計(jì)算確認(rèn)銷售收入，計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額，并在月末結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成本。即借記“應(yīng)付股利”或“應(yīng)付賬款”，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”和“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”。

在企業(yè)所得稅法上也因?yàn)橄嚓P(guān)貨物轉(zhuǎn)移到企業(yè)之外的其他主體，貨物所有權(quán)屬發(fā)生改變，需要按稅法認(rèn)定的公允價(jià)值計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額計(jì)繳企業(yè)所得稅。

自產(chǎn)貨物或購(gòu)入貨物用于抵債行為，無(wú)論是增值稅規(guī)定還是企業(yè)所得稅規(guī)定，會(huì)計(jì)處理與稅法規(guī)定一致，無(wú)差異。

（六）自產(chǎn)貨物或購(gòu)進(jìn)貨物用于無(wú)償贈(zèng)送他人

自產(chǎn)貨物或購(gòu)入貨物用于無(wú)償贈(zèng)送他人，這一行為不會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)，不會(huì)使企業(yè)資產(chǎn)增加或負(fù)債減少，不符合收入的定義，也不滿足收入確認(rèn)的條件，因而會(huì)計(jì)上不作銷售處理，不確認(rèn)銷售收入，而是按產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)。即借記“營(yíng)業(yè)外支出”，貸記“庫(kù)存商品”等，但在反映納稅義務(wù)的時(shí)候要遵照增值稅條例，根據(jù)產(chǎn)品公允價(jià)值（通常為一般銷售價(jià)格）計(jì)算銷項(xiàng)稅額。

在企業(yè)所得稅法上，由于貨物所有權(quán)屬發(fā)生改變，需要并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額而計(jì)繳企業(yè)所得稅；對(duì)此會(huì)計(jì)與企業(yè)所得稅法規(guī)定存在差異，需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

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[4]國(guó)稅函〔2008〕828.

[5]2006.財(cái)政部.《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》、2013年《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》.

[6]劉永澤，陳立軍.中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)[M].東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社.

篇8

關(guān)鍵詞：鐵路合資企業(yè)；稅務(wù)籌劃；企業(yè)價(jià)值最大化

中圖分類號(hào)：U227.9 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A1 鐵路合資企業(yè)籌資階段的稅務(wù)籌劃

鐵路合資企業(yè)資金來(lái)源一般為權(quán)益資金和債務(wù)資金。債務(wù)資金的手續(xù)費(fèi)和利息支出可以計(jì)入在建工程或當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用在稅前列支；權(quán)益資金不能在稅前成本中列支。鐵路合資企業(yè)應(yīng)根據(jù)本企業(yè)實(shí)際情況，選擇合理的資本結(jié)構(gòu)（債務(wù)性資金和權(quán)益性資金比例）達(dá)到既降低企業(yè)稅負(fù)又可承受由此帶來(lái)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的目的。

鐵路合資企業(yè)要利用債務(wù)資金必然要簽訂借款合同繳納印花稅。根據(jù)《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例》第七條 規(guī)定：“應(yīng)納稅憑證應(yīng)當(dāng)于書(shū)立或者領(lǐng)受時(shí)貼花。”根據(jù)稅法規(guī)定，無(wú)論合同是否兌現(xiàn)或者按期兌現(xiàn)，均應(yīng)貼花，而且對(duì)已履行并貼花的合同，所載金額與履行后實(shí)際結(jié)算金額不一致的，只要雙方未修改合同金額，一般不再辦理完稅手續(xù)。在簽訂合同時(shí)要充分考慮各種因素如簽訂了100000萬(wàn)元貸款合同，但實(shí)際只履行了20000萬(wàn)也要交100000萬(wàn)元應(yīng)交稅金就造成多負(fù)擔(dān)印花稅稅款，這樣可以保守估計(jì)借款金額實(shí)際履行時(shí)如有超過(guò)金額可以按差額補(bǔ)簽合同補(bǔ)交印花稅不會(huì)造成稅負(fù)增加。

2 鐵路合資企業(yè)投資階段的稅務(wù)籌劃

鐵路合資企業(yè)一般是新設(shè)立單位籌集完資金進(jìn)行鐵路基本建設(shè)項(xiàng)目較多。

鐵路合資企業(yè)作為建設(shè)單位可以和稅務(wù)局協(xié)商代扣代繳施工單位稅款，有的地方政府為鼓勵(lì)建設(shè)單位到轄區(qū)內(nèi)繳納稅款，還有稅收返還（如企業(yè)發(fā)展基金）等稅收優(yōu)惠政策，對(duì)建設(shè)工程跨不同區(qū)域的代扣代繳建設(shè)單位可以爭(zhēng)取優(yōu)惠，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。

鐵路合資企業(yè)代扣代繳營(yíng)業(yè)稅時(shí)應(yīng)注意：根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定：“除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款?！薄敖ㄔO(shè)方提供的設(shè)備”是指《關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干問(wèn)題政策的通知》第三條?。ㄊ┮?guī)定：“通信線路工程和輸送管道工程所使用的電纜、光纜和構(gòu)成管道工程主體的防腐管段、管件（彎頭、三通、冷彎管、絕緣接頭）、清管器、收發(fā)球筒、機(jī)泵、加熱爐、金屬容器等物品均屬于設(shè)備，其價(jià)值不包括在工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額中。其他建筑安裝工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額也不應(yīng)包括設(shè)備價(jià)值，具體設(shè)備名單可由省級(jí)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)各自實(shí)際情況列舉?！币?yàn)榻ㄔO(shè)單位提供甲供設(shè)備一般價(jià)值較高，根據(jù)上述規(guī)定可以為施工單位減免一定數(shù)額稅款，也可以在簽訂施工合同總價(jià)是予以考慮。如果建設(shè)單位與稅務(wù)機(jī)關(guān)在甲供設(shè)備界定扣除上有爭(zhēng)議，可以考慮申請(qǐng)上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)復(fù)議。

3 鐵路合資企業(yè)運(yùn)營(yíng)階段的稅務(wù)籌劃

鐵路合資企業(yè)運(yùn)營(yíng)階段涉及稅種主要為企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅、土地增值稅等。

企業(yè)所得稅《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第一條規(guī)定：“在中華人民共和國(guó)境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅?！钡诙l規(guī)定：企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。本法所稱居民企業(yè)，是指依法在中國(guó)境內(nèi)成立，或者依照外國(guó)（地區(qū)）法律成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó)境內(nèi)的企業(yè)。第三條規(guī)定：“居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。”依照本法鐵路合資企業(yè)應(yīng)為居民企業(yè)，鐵路合資企業(yè)應(yīng)就其在中國(guó)境內(nèi) 境外的所得繳納企業(yè)所得稅。鐵路合資企業(yè)所得稅的稅率一般應(yīng)為25%，但有符合條件的小型微利企業(yè)和具備國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)條件的鐵路企業(yè)可以減按20%的稅率 和15％的稅率繳納企業(yè)所得稅。

鐵路合資企業(yè)有符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于實(shí)施國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠問(wèn)題的通知》規(guī)定：“企業(yè)從事國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營(yíng)的所得，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅?！表?xiàng)目的可以享受這一政策。

應(yīng)納稅所得額等于收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損。這就需要對(duì)收入項(xiàng)和扣除項(xiàng)進(jìn)行分析：

收入項(xiàng)：由于企業(yè)所得稅一般是分季預(yù)繳下一年5月底前匯算清繳，對(duì)預(yù)繳所得稅清繳完再結(jié)清應(yīng)繳應(yīng)退稅款，應(yīng)退所得稅一般要等來(lái)年有利潤(rùn)再抵減比較麻煩。在計(jì)算各期收入時(shí)應(yīng)注意分清不征稅收入（如財(cái)政撥款等）、免稅收入（國(guó)債利息、符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益等）和應(yīng)稅收入的范圍。對(duì)稅法允許分次確定收入的業(yè)務(wù)，要按照稅法規(guī)定的時(shí)間和數(shù)額確認(rèn)不同時(shí)期的收入，跟一次確認(rèn)收入相比，可以取得延緩納稅的效果。

扣除項(xiàng)：企業(yè)發(fā)生成本費(fèi)用支出是要取得合法的原始憑證，否則在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)就不能在稅前扣除白白增加企業(yè)稅負(fù)。鐵路合資企業(yè)固定資產(chǎn)一向是金額比較大的，因此固定資產(chǎn)折舊在企業(yè)成本中所占比重就比較大，直接影響應(yīng)納稅所得額大小。固定資產(chǎn)折舊方法有直線法、加速折舊法、工作量法等可供選擇，鐵路合資企業(yè)固定資產(chǎn)一般采取直線法提取折舊。鐵路合資企業(yè)固定資產(chǎn)折舊年限一般選擇稅法規(guī)定最短年限。如果鐵路合資企業(yè)有符合《關(guān)于企業(yè)固定資產(chǎn)加速折舊所得稅處理有關(guān)問(wèn)題的通知》規(guī)定可以加速折舊的固定資產(chǎn)，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法，這樣企業(yè)前期少繳所得稅后期多繳所得稅，就獲得了延緩繳納稅款效果?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰?！奔雌髽I(yè)發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)要同時(shí)滿足發(fā)生額的60%和最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰兩個(gè)條件才能稅前扣除，也就是業(yè)務(wù)招待費(fèi)是收入的8.33‰（5‰/60%）時(shí)是最優(yōu)的，要充分利用這一政策?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》對(duì)住房公積金、職工醫(yī)藥費(fèi)、職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工薪金、職工教育經(jīng)費(fèi) 、待攤預(yù)提等的扣除都作出明確規(guī)定，在計(jì)算扣除是要仔細(xì)分析斟酌，既要不違反法規(guī)又要用足相關(guān)規(guī)定，達(dá)到企業(yè)價(jià)值最大化目的。

鐵路合資企業(yè)運(yùn)營(yíng)以后可能要承擔(dān)大額貸款利息，剛運(yùn)營(yíng)收入可能也不多，有時(shí)要造成虧損。這就需要依法正確進(jìn)行虧損彌補(bǔ)：《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定：“ 企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年?！边@就要明確虧損彌補(bǔ)期間是從發(fā)生虧損第二年起連續(xù)計(jì)算五年無(wú)論這五年是虧是盈，實(shí)際彌補(bǔ)虧損時(shí)要先虧先彌補(bǔ)后虧后彌補(bǔ)。鐵路合資企業(yè)要設(shè)立彌補(bǔ)虧損輔助賬，逐筆登記虧損發(fā)生年度、金額、彌補(bǔ)虧損年度、金額、尚未彌補(bǔ)情況等，保證虧損正確彌補(bǔ)。

總之，鐵路合資企業(yè)稅務(wù)籌劃既要嚴(yán)格遵守法律法規(guī)，又要充分運(yùn)用稅收政策，達(dá)到合理稅負(fù)，取得企業(yè)價(jià)值最大化目的。

參考文獻(xiàn)

[1]《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》于2008年11月進(jìn)行修改2009年1月1日起實(shí)施.

篇9

論文摘要：我國(guó)企業(yè)出租房屋，具體需要交納營(yíng)業(yè)稅、印花稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、企業(yè)所得稅。現(xiàn)今在講究集約型社會(huì)的觀念下，各企業(yè)對(duì)自己閑置的廠房或辦公室等對(duì)外出租成為較普遍的現(xiàn)象，文章針對(duì)其在處理稅務(wù)及賬務(wù)上的問(wèn)題，作簡(jiǎn)要探討。

一、交納稅款具體種類及相關(guān)規(guī)定

現(xiàn)將各稅種分述如下：

第一，營(yíng)業(yè)稅。以房屋出租取得的租金收入為計(jì)稅依據(jù)，按“服務(wù)業(yè)—租賃業(yè)”稅目，稅率為5％計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。（《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及稅目稅率表、《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》）

第二，城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加。城市維護(hù)建設(shè)稅，以納稅人實(shí)際繳納的產(chǎn)品稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅稅額為計(jì)稅依據(jù)，分別與產(chǎn)品稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅同時(shí)繳納。城市維護(hù)建設(shè)稅稅率如下：納稅人所在地在市區(qū)的，稅率為7％；納稅人所在地在縣城、鎮(zhèn)的，稅率為5％；納稅人所在地不在市區(qū)、縣城或鎮(zhèn)的，稅率為1％。

教育費(fèi)附加，以各單位和個(gè)人實(shí)際繳納的產(chǎn)品稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅的稅額為計(jì)征依據(jù)，分別與產(chǎn)品稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅同時(shí)繳納（1985年的《中華人民共和國(guó)城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》和1986年的《征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定》）。

這里值得注意的是，1994年1月1日至今，教育費(fèi)附加比率為3％。同時(shí)在國(guó)家總局2010年10月18日下發(fā)的國(guó)務(wù)院《關(guān)于統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)和個(gè)人城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加制度的通知》（國(guó)發(fā)[2010]35號(hào)[論文之家:]）中，自2010年12月1日起，外商投資企業(yè)、外國(guó)企業(yè)及外籍個(gè)人適用國(guó)務(wù)院1985年的《中華人民共和國(guó)城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》和1986年的《征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定》。1985年及1986年以來(lái)國(guó)務(wù)院及國(guó)務(wù)院財(cái)稅主管部門(mén)的有關(guān)城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加的法規(guī)、規(guī)章、政策同時(shí)適用于外商投資企業(yè)、外國(guó)企業(yè)及外籍個(gè)人。即外資企業(yè)同內(nèi)資企業(yè)交納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。

第三，印花稅。以財(cái)產(chǎn)租賃合同記載的租賃金額為計(jì)稅依據(jù)，按“財(cái)產(chǎn)租賃合同”稅目，稅率為1‰計(jì)算繳納印花稅，或按財(cái)產(chǎn)租賃合同記載的租賃金額按1‰貼花，稅額不足1元，按1元貼花（《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例》及印花稅稅目稅率表）。

第四，房產(chǎn)稅。以房屋出租取得的租金收入為計(jì)稅依據(jù)，自2009年1月1日起對(duì)企事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體以及其他組織按市場(chǎng)價(jià)格向個(gè)人出租用于居住的住房，減按4％的稅率征收房產(chǎn)稅。[《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于廉租住房經(jīng)濟(jì)適用住房和住房租賃有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅[2008]24號(hào)）]。

除企事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體以及其他組織按市場(chǎng)價(jià)格向個(gè)人出租用于居住的住房情況外，在城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)范圍內(nèi)出租房屋的，以房屋出租取得的租金收入為計(jì)稅依據(jù)，稅率為12％計(jì)算繳納房產(chǎn)稅（《中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例》）。

第五，城鎮(zhèn)土地使用稅。在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位，以納稅人實(shí)際占用的土地面積為計(jì)稅依據(jù)，依照規(guī)定稅額計(jì)算征收城鎮(zhèn)土地使用稅（《中華人民共和國(guó)城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》）。

根據(jù)《關(guān)于土地使用稅若干具體問(wèn)題的解釋和暫行規(guī)定》（[1988]國(guó)稅地字第15號(hào)）文件第四條規(guī)定，土地使用稅由擁有土地使用權(quán)的單位或個(gè)人繳納。擁有土地使用權(quán)的納稅人不在土地所在地的，由代管人或?qū)嶋H使用人納稅；土地使用權(quán)未確定或權(quán)屬糾紛未解決的，由實(shí)際使用人納稅；土地使用權(quán)共有的，由共有各方分別納稅。

第六，企業(yè)所得稅。查實(shí)征收企業(yè)所得稅的企業(yè)將房屋租賃取得的租金收入并入本企業(yè)收入，扣除與該經(jīng)營(yíng)用房有關(guān)的成本和稅費(fèi)支出，計(jì)算應(yīng)納稅所得額，按期預(yù)繳、年終匯算清繳企業(yè)所得稅（《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例）。

二、企業(yè)房屋出租收取房租的相關(guān)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間

第一，營(yíng)業(yè)稅。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第十二條營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。所稱收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)，是指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過(guò)程中或者完成后收取的款項(xiàng)。所稱取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，為書(shū)面合同確定的付款日期的當(dāng)天；未簽訂書(shū)面合同或者書(shū)面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。

第二，企業(yè)所得稅。新企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定：租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。國(guó)稅函[2010]79號(hào)，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問(wèn)題的通知》對(duì)企業(yè)提前收到租金收入的情形作出了補(bǔ)充規(guī)定。根據(jù)《實(shí)施條例》第十九條的規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。其中如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)《實(shí)施條例》第九條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則，出租人可對(duì)上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。

三、企業(yè)房屋出租收取房租的稅務(wù)及賬務(wù)處理

企業(yè)收取符合上述規(guī)定的本期租金，應(yīng)當(dāng)期確認(rèn)收入，交納營(yíng)業(yè)稅。但在實(shí)際操作過(guò)程中，經(jīng)常會(huì)提前一次性收到租賃期跨年度的租金收入，如一次性收取幾年的租金，在此情況下，應(yīng)在收到預(yù)收款當(dāng)天交納營(yíng)業(yè)稅，但在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。同時(shí)，與此相關(guān)的出租房屋的折舊及交納的稅費(fèi)等也應(yīng)按稅法規(guī)定分期計(jì)入支出。相關(guān)會(huì)計(jì)賬務(wù)處理列示如下：

收到租金時(shí)：

借：銀行存款等（總金額）

貸：其他業(yè)務(wù)收入（當(dāng)年收入）

預(yù)收賬款等（跨年度收入）

交納稅費(fèi)時(shí)：

借：營(yíng)業(yè)稅金及附加（與當(dāng)年收入匹配）

待攤費(fèi)用（與跨年度收入匹配）

貸：應(yīng)交稅金等

按稅法規(guī)定計(jì)提折舊時(shí)：

借：其他業(yè)務(wù)支出

貸：累計(jì)折舊

以后年度結(jié)轉(zhuǎn)收入費(fèi)用：

借：預(yù)收賬款

貸：其他業(yè)務(wù)收入

借：營(yíng)業(yè)稅金及附加

貸：待攤費(fèi)用

企業(yè)在發(fā)生出租業(yè)務(wù)時(shí)，可參照上述進(jìn)行稅務(wù)和賬務(wù)處理。

四、稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)房屋出租收取房租的納稅核定

平日顧問(wèn)過(guò)程中，發(fā)現(xiàn)有些企業(yè)為了少納稅，減少租金入賬的金額，依據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》（中華人民共和國(guó)主席令第49號(hào)）第三十五條規(guī)定，納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無(wú)正當(dāng)理由的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額。

依據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》（國(guó)務(wù)院令[2002]362號(hào)）第四十七條規(guī)定，納稅人有稅收征管法第三十五條所列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)采用下列任何一種方法核定其應(yīng)納稅額：參照當(dāng)?shù)赝愋袠I(yè)或者類似行業(yè)中經(jīng)營(yíng)規(guī)模和收入水平相近的納稅人的稅負(fù)水平核定；按照營(yíng)業(yè)收入或者成本加合理的費(fèi)用和利潤(rùn)的方法核定；按照耗用的原材料、燃料、動(dòng)力等推算或者測(cè)算核定；按照其他合理方法核定。

參考文獻(xiàn)：

1、中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例[Z].

2、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、關(guān)于廉租住房經(jīng)濟(jì)適用住房和住房租賃有關(guān)稅收政策的通知(財(cái)稅[2008]24號(hào))[Z].

3、中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例[Z].

4、中華人民共和國(guó)城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例[Z].

5、關(guān)于土地使用稅若干具體問(wèn)題的解釋和暫行規(guī)定([1988]國(guó)稅地字第15號(hào))[Z].

篇10

【關(guān)鍵詞】 視同銷售 會(huì)計(jì) 稅法 差異 協(xié)調(diào)

一、視同銷售行為含義的界定

視同銷售，是一種稅收術(shù)語(yǔ)。它不同于一般的銷售，是一種特殊的銷售行為，是相對(duì)于有償轉(zhuǎn)讓貨物所有權(quán)的銷售貨物行為而言的。視同銷售并沒(méi)有給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入，但是為了保證增值稅稅款抵扣制度的實(shí)施，以及避免造成貨物銷售稅收負(fù)擔(dān)不平衡的矛盾和防止逃避納稅的現(xiàn)象，在稅收的角度上把它當(dāng)作是一種銷售。

稅收中的視同銷售有流轉(zhuǎn)稅與所得稅之分，兩者對(duì)視同銷售的規(guī)定不完全一致。增值稅視同銷售貨物行為，是指那些移送貨物的行為其本身不符合《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中銷售貨物的定義即有償轉(zhuǎn)讓貨物的所有權(quán)，但在征稅時(shí)要視同銷售貨物繳納增值稅的行為。所得稅視同銷售貨物行為，是指資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)行為，或雖屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)的行為但資產(chǎn)被轉(zhuǎn)移至境外了，就應(yīng)視同銷售，確認(rèn)收入，繳納企業(yè)所得稅。

但是，會(huì)計(jì)上的視同銷售與稅法的定義是有差異的。會(huì)計(jì)上的“視同銷售”是指會(huì)計(jì)對(duì)于貨物的非銷售性轉(zhuǎn)移行為要按照正常銷售一樣確認(rèn)和計(jì)量，即要確認(rèn)銷售收入和結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。這里出現(xiàn)了兩個(gè)分支：一是確認(rèn)銷售收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本；二是直接按成本結(jié)轉(zhuǎn)，不確認(rèn)銷售收入。

二、視同銷售會(huì)計(jì)與稅法處理的差異分析

1、將貨物交付他人代銷

（1）視同買(mǎi)斷方式下。視同買(mǎi)斷方式下，委托方按協(xié)議價(jià)格收取代銷商品款，實(shí)際售價(jià)由受托方自定，差價(jià)是受托方取得的相關(guān)利益，符合銷售收入確認(rèn)條件。委托方則應(yīng)在收到代銷清單時(shí)確認(rèn)銷售收入，計(jì)算繳納銷項(xiàng)稅額；對(duì)于所得稅，無(wú)論是委托代銷，還是受托代銷貨物的視同銷售業(yè)務(wù)均通過(guò)正常營(yíng)業(yè)收入核算，其會(huì)計(jì)處理與稅法的規(guī)定一致，不會(huì)影響到企業(yè)所得稅。

例：華遠(yuǎn)公司以視同買(mǎi)斷方式委托興業(yè)公司代銷商品100件，每件商品的協(xié)議價(jià)格為300元，成本240元。興業(yè)公司實(shí)際對(duì)外銷售的價(jià)格350元／件。且華遠(yuǎn)公司和興業(yè)公司均為增值稅一般納稅人。即當(dāng)委托方華遠(yuǎn)公司收到受托方興業(yè)公司開(kāi)來(lái)的代銷清單時(shí)，華遠(yuǎn)公司確認(rèn)收入：

借：應(yīng)收賬款 35100

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 30000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）5100

結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 24000

貸：發(fā)出商品 24000

（2）收取手續(xù)費(fèi)方式下。在收取手續(xù)費(fèi)方式下，將貨物交付代銷方時(shí)，委托方應(yīng)借記“發(fā)出商品”，貸記“庫(kù)存商品”，不確認(rèn)收入。當(dāng)委托方收到受托方開(kāi)來(lái)的代銷清單時(shí)，根據(jù)代銷清單列的已售商品金額確認(rèn)收入，并計(jì)算繳納增值稅銷項(xiàng)稅額，其會(huì)計(jì)處理與稅法一致，所得稅不用做納稅調(diào)整。

例：華遠(yuǎn)公司以收取手續(xù)費(fèi)方式委托興業(yè)公司代銷商品100件，每件商品的成本240元。合同約定興業(yè)公司應(yīng)按每件300元對(duì)外銷售，華遠(yuǎn)公司按售價(jià)的5％向興業(yè)公司支付手續(xù)費(fèi)。且華遠(yuǎn)公司和興業(yè)公司均為增值稅一般納稅人。即當(dāng)委托方華遠(yuǎn)公司收到受托方興業(yè)公司開(kāi)來(lái)的代銷清單時(shí)，華遠(yuǎn)公司確認(rèn)收入：

借：應(yīng)收賬款 35100

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 30000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）5100

結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 24000

貸：發(fā)出商品 24000

計(jì)算手續(xù)費(fèi)：

借：銷售費(fèi)用 1500

貸：應(yīng)收賬款 1500

2、銷售代銷貨物

（1）視同買(mǎi)斷方式下。此類業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)處理與稅法一致，增值稅計(jì)算繳納銷項(xiàng)稅額，所得稅不用做納稅調(diào)整。

例：華遠(yuǎn)公司以視同買(mǎi)斷方式委托興業(yè)公司代銷商品100件，每件商品的協(xié)議價(jià)格為300元，成本240元。興業(yè)公司實(shí)際對(duì)外銷售的價(jià)格350元／件。且華遠(yuǎn)公司和興業(yè)公司均為增值稅一般納稅人。興業(yè)公司售出代銷商品時(shí)：

借：銀行存款 40950

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 35000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）5950

結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本30000

貸：受托代銷商品 30000

（2）收取手續(xù)費(fèi)方式下。此類業(yè)務(wù)，對(duì)受托方來(lái)說(shuō)，銷售商品的相關(guān)利益并沒(méi)有流入企業(yè)，不能確認(rèn)為銷售收入，其會(huì)計(jì)處理方法與稅法的規(guī)定一致，不會(huì)影響到企業(yè)所得稅，增值稅按正常計(jì)算銷項(xiàng)稅額。

例：華遠(yuǎn)公司以收取手續(xù)費(fèi)方式委托興業(yè)公司代銷商品100件，每件商品的成本240元。合同約定興業(yè)公司應(yīng)按每件300元對(duì)外銷售，華遠(yuǎn)公司按售價(jià)的5％向興業(yè)公司支付手續(xù)費(fèi)。且華遠(yuǎn)公司和興業(yè)公司均為增值稅一般納稅人。則興業(yè)公司實(shí)際銷售商品時(shí)作分錄：

借：銀行存款35100

貸：應(yīng)付賬款30000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 5100

同時(shí)：

借：受托代銷商品款30000

貸：受托代銷商品30000

3、非同一縣（市）將貨物移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售

設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外。在兩個(gè)機(jī)構(gòu)統(tǒng)一核算的情況下，是否視同銷售關(guān)鍵在于是否“用于銷售”，“用于銷售”是指售貨機(jī)構(gòu)發(fā)生向購(gòu)貨方開(kāi)具發(fā)票，或向購(gòu)貨方收取貨款情形之一的經(jīng)營(yíng)行為。如未發(fā)生上述兩項(xiàng)情形的，移送產(chǎn)品不屬于“用于銷售”，移貨方不用視同銷售計(jì)算繳納增值稅，而受貨方只做貨物進(jìn)、銷、存?zhèn)}庫(kù)保管賬，不做涉稅的會(huì)計(jì)處理。根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生上例處置資產(chǎn)的情形，由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不確認(rèn)收入，會(huì)計(jì)上一般不做處理。

例：某總廠在甲市，有一個(gè)獨(dú)立核算的生產(chǎn)分廠在丙縣，現(xiàn)將丙縣生產(chǎn)的產(chǎn)品調(diào)撥到甲市銷售，銷售發(fā)生時(shí)，丙縣生產(chǎn)分廠開(kāi)出增值稅專用發(fā)票，銷售額11萬(wàn)元，增值稅1.87萬(wàn)元。生產(chǎn)分廠作會(huì)計(jì)分錄如下：

借：應(yīng)收賬款――總公司128700

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入110000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 18700

結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本110000

貸：庫(kù)存商品110000

4、將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)貨物作為投資

如果交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確認(rèn)銷售收入并結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，這與所得稅處理一致，不需要做納稅調(diào)整。但如果交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，在會(huì)計(jì)上不確認(rèn)損益，這與稅收處理產(chǎn)生差異，在年終進(jìn)行匯算清繳時(shí)需做納稅調(diào)整。在增值稅上，以貨物對(duì)外投資與進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換都要以其公允價(jià)值計(jì)算銷項(xiàng)稅額，而不論該貨物是自產(chǎn)的（或委托加工收回的）還是外購(gòu)的。

例：宏生公司以其生產(chǎn)的一批庫(kù)存商品對(duì)瑞發(fā)公司進(jìn)行投資（具有商業(yè)實(shí)質(zhì)），投資比例為10％，該批商品的成本100000元，計(jì)稅價(jià)格130000元，且宏生公司為一般納稅人，增值稅率17％。則宏生公司確認(rèn)收入時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資152100

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入130000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）22100

結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 100000

貸：庫(kù)存商品 100000

5、將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物分配給股東或投資者

這種行為實(shí)際上與貨幣資產(chǎn)分配給股東或投資者沒(méi)有實(shí)質(zhì)的區(qū)別。按企業(yè)所得稅實(shí)施條例的規(guī)定要視同銷售繳納企業(yè)所得稅；同時(shí)按增值稅暫行條例的規(guī)定，對(duì)于作為給股東分配利潤(rùn)的貨物，無(wú)論是自產(chǎn)或委托加工收回的還是外購(gòu)的貨物，在增值稅上都視同銷售做銷項(xiàng)稅額處理；在會(huì)計(jì)處理上也是要確認(rèn)收入的。這種情況在所得稅上不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

例：宏生公司以其生產(chǎn)的一批庫(kù)存商品作為股利對(duì)其股東進(jìn)行發(fā)放，該批商品的成本為50000元，計(jì)稅價(jià)格為80000元。且宏生公司為一般納稅人，增值稅率17％。則宏生公司確認(rèn)收入時(shí)：

借：應(yīng)付股利 93600

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 80000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）13600

結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 50000

貸：庫(kù)存商品 50000

6、將自產(chǎn)或委托加工的貨物分配給職工個(gè)人

將自產(chǎn)或委托加工的貨物作為非貨幣利直接分配給職工個(gè)人?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)――職工薪酬》應(yīng)用指南中指出：企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣利發(fā)放給職工的，視同銷售貨物，在貨物移送時(shí)，須計(jì)算交納增值稅。根據(jù)企業(yè)所得稅法相關(guān)規(guī)定，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售，確認(rèn)收入，交納所得稅。

例：宏生公司以其生產(chǎn)的一批庫(kù)存商品作為福利對(duì)其員工進(jìn)行發(fā)放，該批商品的成本為100000元，計(jì)稅價(jià)格為120000元。且宏生公司為一般納稅人，增值稅率17％，則宏生公司確認(rèn)收入時(shí)：

借：應(yīng)付職工薪酬 140400

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 120000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）20400

結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 100000

貸：庫(kù)存商品 100000

7、將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目

稅法規(guī)定貨物移送當(dāng)天即作為銷售收入。會(huì)計(jì)上，貨物的所有權(quán)仍在企業(yè)并未發(fā)生轉(zhuǎn)移，只是資產(chǎn)實(shí)物的表現(xiàn)形式發(fā)生了變化，因此并非銷售業(yè)務(wù)，不能確認(rèn)收入，在處理上按成本結(jié)轉(zhuǎn)。但應(yīng)在貨物移送時(shí)，視同銷售計(jì)算繳納增值稅。新的企業(yè)所得稅法采用的是法人所得稅的模式，規(guī)定對(duì)于貨物在統(tǒng)一法人實(shí)體內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，比如用于在建工程、管理部門(mén)、分公司等不再作為銷售處理。因此在建工程領(lǐng)用本企業(yè)產(chǎn)品，不確認(rèn)為所得稅中的視同銷售行為，不需要計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

例：某鋼廠將自制產(chǎn)品（鋼材）一批用于擴(kuò)建廠房。該批鋼材實(shí)際成本60萬(wàn)元，售價(jià)金額（不含增值稅）80萬(wàn)元。會(huì)計(jì)處理：

借：在建工程――廠房擴(kuò)建工程 736000

貸：庫(kù)存商品――鋼材 600000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 136000

8、將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人

按企業(yè)所得稅實(shí)施條例和增值稅暫行條例的規(guī)定，對(duì)企業(yè)用于對(duì)外捐贈(zèng)的貨物，無(wú)論是自產(chǎn)或委托加工收回的還是外購(gòu)的貨物在增值稅上都視同銷售做銷項(xiàng)稅額處理和繳納企業(yè)所得稅；在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)貨物不符合確認(rèn)收入的條件，會(huì)計(jì)核算只記錄庫(kù)存商品，不體現(xiàn)收入。企業(yè)所得稅在年終匯算清繳時(shí)要進(jìn)行納稅調(diào)整。

例：某公司將自產(chǎn)商品用于公益性捐贈(zèng)，該產(chǎn)品成本50000元，實(shí)際售價(jià)為55000元。會(huì)計(jì)處理：

借：營(yíng)業(yè)外支出59350

貸：庫(kù)存商品50000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 9350

企業(yè)所得稅在年終進(jìn)行匯算時(shí)，要進(jìn)行納稅調(diào)整，確認(rèn)視同銷售收入55000元，視同銷售成本50000元。另一方面，用于對(duì)外捐贈(zèng)的視同銷售業(yè)務(wù)包括公益性捐贈(zèng)和非公益性捐贈(zèng)、贊助支出。根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》，發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12％以內(nèi)的部分準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。并看其是否超過(guò)年度利潤(rùn)總額的12％。如果沒(méi)有超過(guò)，可以在稅前扣除。此時(shí)會(huì)計(jì)和稅收處理一致，不再做納稅調(diào)整；如果超過(guò)則超過(guò)部分不能稅前扣除，還需做納稅調(diào)整。

三、差異的協(xié)調(diào)

對(duì)會(huì)計(jì)和增值稅處理不同形成的差異，可以在賬上直接進(jìn)行調(diào)整，即視同銷售業(yè)務(wù)形成增值稅銷項(xiàng)稅額在“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”直接反映，對(duì)會(huì)計(jì)和所得稅處理不同形成的差異，企業(yè)應(yīng)設(shè)置臺(tái)賬序時(shí)登記，以備企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)填報(bào)所得稅納稅時(shí)使用。二者協(xié)調(diào)是雙向性的，既體現(xiàn)在會(huì)計(jì)制度對(duì)稅法的尊重，也體現(xiàn)在稅法對(duì)會(huì)計(jì)制度準(zhǔn)則的借鑒。協(xié)調(diào)二者的差異還應(yīng)從以下幾方面進(jìn)行。

1、政策制定者方面

我國(guó)會(huì)計(jì)和稅收的法規(guī)制訂和日常管理分屬于財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局，因此兩個(gè)部門(mén)的主動(dòng)溝通與協(xié)調(diào)是會(huì)計(jì)與稅法協(xié)調(diào)的重要前提。另外，在準(zhǔn)則和稅法的制定過(guò)程中，制定者應(yīng)當(dāng)多傾聽(tīng)作為會(huì)計(jì)主體的納稅人的意見(jiàn)。對(duì)實(shí)務(wù)操作中遇到的問(wèn)題予以高度重視，不能只顧理論上的完善，不注意解決實(shí)踐中的問(wèn)題。尤其在一些細(xì)節(jié)問(wèn)題上應(yīng)保持與準(zhǔn)則的一致。如，應(yīng)強(qiáng)調(diào)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中與稅法要求一致的內(nèi)容，出臺(tái)有關(guān)稅收法規(guī)時(shí)，如可能影響到企業(yè)會(huì)計(jì)處理，則應(yīng)當(dāng)明確相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理方法，要盡量縮小行為主體對(duì)會(huì)計(jì)方法的選擇范圍等；其次，需對(duì)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)核算制度和稅法進(jìn)行審視，找出相互不適應(yīng)的方面，并加以研究，以便協(xié)調(diào)，而不是單純滿足某一方面的需要。

2、企業(yè)方面

在企業(yè)內(nèi)部要建立完善的專業(yè)技術(shù)和職業(yè)道德教育制度，切實(shí)提高會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)和職業(yè)素養(yǎng)。通過(guò)這些方式，使從業(yè)人員形成良好的道德風(fēng)尚，最大限度地減少會(huì)計(jì)行為風(fēng)險(xiǎn)。其次，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)配備專職的稅務(wù)會(huì)計(jì)人員，其不僅要熟練掌握會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，還要精通稅收法規(guī)。另外，企業(yè)要堅(jiān)持納稅調(diào)整原則，即日常業(yè)務(wù)要按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則操作，但涉稅事項(xiàng)必須按稅法規(guī)定執(zhí)行，進(jìn)行納稅調(diào)整，使會(huì)計(jì)與稅法能協(xié)調(diào)的發(fā)展。

3、稅務(wù)機(jī)關(guān)方面

稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)監(jiān)管。一方面要加強(qiáng)宣傳稅法，進(jìn)行稅法普及教育，及時(shí)為納稅人解答稅法方面的問(wèn)題；另一方面稅務(wù)人員也要加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)，深入了解新準(zhǔn)則與新稅法的具體差異，對(duì)納稅人做好指導(dǎo)幫助。

4、具體實(shí)務(wù)方面

在具體實(shí)務(wù)上，會(huì)計(jì)制度和稅收法規(guī)的協(xié)作要根據(jù)不同的情況采取不同的處理方法。在收入范圍的確定上，稅法應(yīng)盡量向會(huì)計(jì)制度靠攏?，F(xiàn)行企業(yè)所得稅法對(duì)收入范圍確定的基本規(guī)定與會(huì)計(jì)制度基本一致，但相關(guān)稅收法規(guī)又采取列舉的方法確定了有關(guān)視同銷售和其他與會(huì)計(jì)制度不一致的業(yè)務(wù)范圍，但由這種不一致造成的永久性差異過(guò)大，在實(shí)踐中往往難以調(diào)整。另外，由這種不一致造成的時(shí)間性差異也太過(guò)繁雜，對(duì)當(dāng)期稅款組織意義不大。所以，建議新的稅收制度設(shè)計(jì)中對(duì)此類業(yè)務(wù)的處理，應(yīng)盡量承認(rèn)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，向會(huì)計(jì)制度靠攏。

對(duì)于“視同銷售業(yè)務(wù)”的處理辦法涉及到稅種之間的協(xié)調(diào)問(wèn)題。筆者認(rèn)為，最可行的方法是增值稅對(duì)該類行為的處理應(yīng)該和企業(yè)所得稅的處理統(tǒng)一起來(lái)，增值稅中不應(yīng)再規(guī)定該行為為視同銷售，不再按貨物的售價(jià)或者是組成計(jì)稅價(jià)格乘以增值稅稅率確定銷項(xiàng)稅額。對(duì)該類行為的協(xié)調(diào)處理可以很好地消除不同稅種之間的差異，同時(shí)也使得稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定相一致，從而也就減少了納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)在應(yīng)對(duì)該類業(yè)務(wù)時(shí)帶來(lái)不必要的分歧和混亂。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 王瑞：會(huì)計(jì)與稅法對(duì)“視同銷售業(yè)務(wù)”的異同分析[J].中國(guó)總會(huì)計(jì)師，2010（5）.