導(dǎo)語：如何才能寫好一篇預(yù)算會計要素的定義，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

時至今日，雖然論述預(yù)算會計和政府會計問題的國內(nèi)文獻甚多，但學(xué)界至今尚未提出邏輯嚴(yán)密的預(yù)算會計概念框架。事實上，主要由于缺乏反映預(yù)算循環(huán)的支出周期概念，目前關(guān)于預(yù)算會計概念框架的認(rèn)知存在明顯誤區(qū)，許多文獻把財務(wù)會計要素與預(yù)算會計要素以及兩者的信息結(jié)構(gòu)混為一談。這些文獻也沒有清楚意識到良好的政府會計需要雙重方法：一方面通過預(yù)算會計提供與支出周期各階段交易相關(guān)的信息用以監(jiān)控預(yù)算過程，另一方面通過財務(wù)會計提供現(xiàn)金信息或應(yīng)計信息，主要用于報告和披露政府財務(wù)狀況。由于認(rèn)知上的誤區(qū)和盲區(qū)，加上20世紀(jì)90年代以來發(fā)達國家政府會計改革(主要線索是引入應(yīng)計會計基礎(chǔ))產(chǎn)生的示范效應(yīng)，關(guān)于在我國引入應(yīng)計會計基礎(chǔ)的呼聲日益增多，而以支出周期為主線擴展預(yù)算會計核算范圍這一更為緊要的核心改革命題，似乎從研究者的視野中消失了。

本文認(rèn)為，用以刻畫預(yù)算循環(huán)的支出周期概念理應(yīng)是構(gòu)造預(yù)算會計框架的邏輯起點，惟有如此，信息使用者才能獲得一幅幅有關(guān)政府預(yù)算運營(budgetaryoperation)的連續(xù)畫面和完整圖像，為有效監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行過程、管理財政風(fēng)險、改進決策制定(decisionmaking)和強化受托責(zé)任(publicaccountability)帶來極大便利。循此思路，我國政府會計改革的核心命題和戰(zhàn)略次序是：以支出周期為主線構(gòu)造全面的預(yù)算會計；只有在這項改革完成以后，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會計的變革才是適當(dāng)?shù)摹?/p>

循此思路，本文第一部分界定了預(yù)算會計適當(dāng)?shù)男畔⒔Y(jié)構(gòu)，它完整覆蓋支出周期的撥款(授權(quán))、承諾(支出義務(wù))、核實(應(yīng)計支出)和付款(現(xiàn)金支出)四個階段的交易和相關(guān)信息。第二部分運用支出周期概念分析預(yù)算過程的循環(huán)性質(zhì)，解釋為何預(yù)算所固有的循環(huán)特性和關(guān)鍵性的預(yù)算事項，需要對應(yīng)于支出周期的信息結(jié)構(gòu)才能被恰當(dāng)?shù)乜坍?。第三部分討論基于支出周期的預(yù)算會計框架，應(yīng)具備什么樣的賬戶結(jié)構(gòu)以及所應(yīng)采用的基本核算方法。第四部分討論預(yù)算會計要素與財務(wù)會計要素的差異及其原因，闡明為何不能以財務(wù)要素作為構(gòu)建預(yù)算會計概念框架的理由。在此基礎(chǔ)上，論文的第五部分提出了現(xiàn)階段我國預(yù)算會計和政府會計改革的核心命題與戰(zhàn)略次序。論文的最后部分給出了本文的主要結(jié)論與政策含義。

一、預(yù)算會計的信息結(jié)構(gòu)

要準(zhǔn)確界定預(yù)算會計的適當(dāng)信息結(jié)構(gòu)，首先需要弄清楚兩個相關(guān)的基礎(chǔ)性問題：(1)預(yù)算會計的目的和功能是怎樣的？(2)政府預(yù)算的特性和運營流程需要什么樣的信息結(jié)構(gòu)才能被恰當(dāng)?shù)乜坍嫞?/p>

先來討論第一個問題。關(guān)于預(yù)算會計的目的和功能，官方的正式提法是“核算、反映、監(jiān)督政府預(yù)算執(zhí)行”。(1)這一定位也被學(xué)界普遍追隨，認(rèn)為“預(yù)算會計是各級政府財政部門和行政事業(yè)單位采用一定的技術(shù)方法，核算、反映、監(jiān)督國家預(yù)算執(zhí)行情況及其結(jié)果的一種專業(yè)會計”(張月玲，2003)。

這里的問題首先在于：將預(yù)算會計定義為監(jiān)控“預(yù)算執(zhí)行”的政府會計，很容易誘發(fā)一個具有誤導(dǎo)性的信息結(jié)構(gòu)：讓人誤以為預(yù)算會計只是記錄和追蹤“預(yù)算執(zhí)行”階段的信息。由于“預(yù)算執(zhí)行”限定為立法機關(guān)批準(zhǔn)預(yù)算(使預(yù)算成為法律)以后的行為，以上定義就將預(yù)算準(zhǔn)備階段發(fā)生的一個極為緊要的“撥款授權(quán)”(立法機關(guān)“批準(zhǔn)”預(yù)算的本質(zhì))信息，先驗性地排除在預(yù)算會計的信息結(jié)構(gòu)之外。

那么，適當(dāng)?shù)念A(yù)算會計信息結(jié)構(gòu)究竟應(yīng)該是怎樣的呢？

回答這一問題首先要求理解預(yù)算的實質(zhì)和預(yù)算運營所固有的循環(huán)特性。眾所周知，預(yù)算的重心在于公共支出管理。與私人部門不同，公共部門的開支受制于許多約束才能最終實現(xiàn)。這些約束首先來自預(yù)算授權(quán)和依據(jù)授權(quán)進行的預(yù)算撥款。一般地講，在民主與法治社會中，如果沒有明確的預(yù)算授權(quán)，就不可能有實際的公共支出。預(yù)算授權(quán)不僅賦予政府和支出機構(gòu)合法開支公款的權(quán)利，而且也是公共支出控制(合規(guī)性控制)的強有力的法律武器。(2)除了明確的授權(quán)和撥款外，公共支出還須受承諾(支出決定)的約束——沒有承諾(無論是顯性的還是隱性的)便不可能發(fā)生后續(xù)的支出。承諾之后尚需經(jīng)歷核實(對供應(yīng)者交付的商品與服務(wù)進行核實)階段，公款才能最終流向商品與服務(wù)供應(yīng)者，形成付現(xiàn)(payment)意義上的公共支出。

公共支出的這個復(fù)雜流程可以簡潔而貼切地用支出周期(expenditurecycle)概念來描述，而撥款(appropriation)、承諾(commitment)、核實(verification)和付款(payment)構(gòu)成支出周期中此消彼長、相互繼起的四個階段，如圖1所示(見下頁)。

與圖1所示的支出周期概念相適應(yīng)，一個有效而實用的預(yù)算會計信息結(jié)構(gòu)應(yīng)覆蓋四個基本的會計要素：撥款、承諾、核實和付款，每個要素構(gòu)成一個特定的預(yù)算賬戶(budgetaccounts)。事實上，政府會計的一個顯著特征是通過一系列預(yù)算賬戶來記錄年度預(yù)算的執(zhí)行情況，這些賬戶均在每個預(yù)算年度之初開啟，并且在年度結(jié)束時結(jié)賬(因而年末不存在余額問題)(徐仁輝，2001)。

圖1支出周期及其構(gòu)成階段

圖1支出周期及其構(gòu)成階段下載原圖

二、預(yù)算運營與支出周期

現(xiàn)在我們討論前面提及的第二個問題：政府預(yù)算的特性和運營流程需要什么樣的信息結(jié)構(gòu)才能被恰當(dāng)?shù)乜坍?？要回答這一問題，除了理解預(yù)算運營所固有的循環(huán)性質(zhì)外，還需要明確理解在各主要流程上的關(guān)鍵性的預(yù)算事項(交易)。

正如圖1所示，撥款、承諾、核實與付款構(gòu)成支出周期的四個階段和預(yù)算流程的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，政府預(yù)算就是在這個流程下完成一個又一個循環(huán)。從形式上看，公共預(yù)算的突出特性就是其循環(huán)性質(zhì)：一個循環(huán)結(jié)束，下一個循環(huán)就開始了，通常少有停頓并年復(fù)一年在相同的路徑上行進(AllenSchick，2002)。

一般地講，每個國家都需要在管理流程之外建立預(yù)算運營(operation)流程，用以追蹤預(yù)算過程各個階段的交易信息，確保對整個預(yù)算過程實施全面的財務(wù)合規(guī)性控制。在現(xiàn)代法治社會里，預(yù)算運營流程起始于立法機關(guān)批準(zhǔn)預(yù)算(實質(zhì)是支出授權(quán))，期間經(jīng)歷支出承諾(commitment)和核實(verification)兩個階段，終于對商品與服務(wù)供應(yīng)者的付款(payment)，由此形成一個完整的支出周期。因此，幾乎從直覺上即可斷定：支出周期是刻畫預(yù)算運營流程的最為貼切的概念，也是構(gòu)造預(yù)算會計概念框架的邏輯起點。(3)

支出周期概念的建立及其構(gòu)成階段的劃分，不僅準(zhǔn)確刻畫了預(yù)算運營的循環(huán)性質(zhì)，而且為建立和實施預(yù)算過程的財務(wù)合規(guī)性控制奠定了牢固的基礎(chǔ)。一般地講，只有依托支出周期概念構(gòu)造預(yù)算會計的概念框架和核算框架，才能同時提供用以監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行過程的最有價值的前向信息(授權(quán)、承諾和核實階段信息)以及用以實施事后審計的后向信息，以確保對預(yù)算運營的各個主要階段實施基本的合規(guī)性控制。

支出周期概念不僅是對預(yù)算運營流程實施合規(guī)性控制的基礎(chǔ)，也為準(zhǔn)確定義預(yù)算會計(budgetaryaccounting)功能與信息結(jié)構(gòu)提供了極大便利。在發(fā)達國家中，預(yù)算會計的細(xì)節(jié)因會計制度不同而不同，但共同的階段通常包括撥款(法律機關(guān)指定的支出機構(gòu)在財政年度內(nèi)可獲得的金額)、撥款分配(預(yù)算當(dāng)局向下屬機構(gòu)分配撥款授權(quán))、承諾和付款(A.普雷姆詹德，1996)。這些信息清楚而準(zhǔn)確地刻畫了預(yù)算運營流程的動態(tài)和連續(xù)的畫面，使得借助預(yù)算會計將公共組織的活動和公共資金流動一一呈現(xiàn)成為可能。正因為如此，作為政府會計的核心組成部分，預(yù)算會計應(yīng)被準(zhǔn)確地定義為“追蹤撥款和撥款使用”的政府會計(SalvatoreSchiavo-CampoandDanielTommasi，1999)。

三、預(yù)算會計要素與財務(wù)會計要素的比較

國內(nèi)學(xué)界關(guān)于政府會計與預(yù)算會計框架的討論大多是圍繞財務(wù)會計要素(financialelements)展開的。根據(jù)會計基礎(chǔ)的不同，財務(wù)要素(報表要素)可區(qū)分為現(xiàn)金基礎(chǔ)和應(yīng)計(權(quán)責(zé)發(fā)生制)基礎(chǔ)(accrualbasis)下的財務(wù)要素。國際會計師聯(lián)合會(IFAC，2000)界定了現(xiàn)金基礎(chǔ)政府會計的三大會計要素：現(xiàn)金收款(cashreceipt)、現(xiàn)金付款(cashpayment)和現(xiàn)金余額(cashbalance)三大會計要素；在應(yīng)計會計框架下為公共部門確認(rèn)了資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)/權(quán)益以及收入(revenue)、費用(expense)五個要素。由于現(xiàn)金基礎(chǔ)會計的局限性，一般地講，政府會計的信息結(jié)構(gòu)應(yīng)覆蓋到更大的范圍，特別是當(dāng)公共管理從注重合規(guī)性目標(biāo)擴展到更高層次的績效(performance)目標(biāo)、從現(xiàn)金管理擴展到資產(chǎn)負(fù)債管理以后，現(xiàn)金信息的局限性(滯后、狹窄和易縱)越來越明顯。20世紀(jì)90年代以來，以新西蘭、澳大利亞、英國等為代表的一批OECD國家相繼引入應(yīng)計會計基礎(chǔ)，主要原因也在于此。

表2預(yù)算要素與財務(wù)要素的比較下載原表

表2預(yù)算要素與財務(wù)要素的比較

從會計基礎(chǔ)擴展為應(yīng)計基礎(chǔ)的努力雖然大大擴展了政府會計傳統(tǒng)的(現(xiàn)金)信息結(jié)構(gòu)，但即便如此，應(yīng)計基礎(chǔ)下的財務(wù)要素仍然未能覆蓋基于支出周期概念的預(yù)算要素(budgetaryelements)：撥款(對應(yīng)預(yù)算授權(quán)而非資金劃撥)、支出義務(wù)(對應(yīng)承諾)、應(yīng)計支出(對應(yīng)核實)和現(xiàn)金支出(對應(yīng)付款)。表2顯示了預(yù)算會計所記錄的“預(yù)算要素”與財務(wù)會計所記錄的“財務(wù)要素”的差異。(4)

由表2可知，除了現(xiàn)金基礎(chǔ)下的“現(xiàn)金付款”這一財務(wù)要素與“現(xiàn)金支出”這一預(yù)算要素相同外，其余所有的財務(wù)要素都不能覆蓋支出周期中上游階段的預(yù)算要素。這種差異清楚地表明：將財務(wù)要素(更一般地講是在財務(wù)會計框架內(nèi))作為討論預(yù)算會計概念框架和信息結(jié)構(gòu)的邏輯起點，是非常不恰當(dāng)?shù)摹?/p>

我們感興趣的是：預(yù)算要素與財務(wù)要素的差異是如何產(chǎn)生的呢？

答案在于：“預(yù)算”與“財務(wù)”以及相應(yīng)的“預(yù)算信息”與“財務(wù)信息”，原本就是兩對雖然相關(guān)但卻存在本質(zhì)差別的概念，現(xiàn)實世界中的“預(yù)算系統(tǒng)”和“財務(wù)系統(tǒng)”的特性也是如此。兩者的根本差異體現(xiàn)在兩個方面：

1.未來導(dǎo)向和歷史導(dǎo)向

歷史導(dǎo)向和未來導(dǎo)向是預(yù)算與財務(wù)的根本區(qū)別之一。預(yù)算是以未來為導(dǎo)向的在多用途之間進行資源分配的財務(wù)計劃。財務(wù)報告則是以回顧的形式，根據(jù)一個組織的經(jīng)濟狀況和績效來記錄“已經(jīng)發(fā)生”的財務(wù)交易和事項的結(jié)果。預(yù)算事項遠(yuǎn)在財務(wù)結(jié)果產(chǎn)生之前就已經(jīng)發(fā)生，并且由于其固有的重要性而需要在會計上進行記錄。預(yù)算會計就是記錄這些先于財務(wù)結(jié)果的交易與事項的平臺。歷史導(dǎo)向和未來導(dǎo)向的差異不僅意味著預(yù)算要素一般不能滿足財務(wù)要素的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，也清楚地表明：基于支出概念的預(yù)算會計對交易和事項的記錄時間，通常早于基于財務(wù)要素的財務(wù)會計所記錄的時間。舉例來說，雖然應(yīng)計基礎(chǔ)將記錄交易的時間從“現(xiàn)金收付”提前到“權(quán)責(zé)發(fā)生”階段，但仍然不能記錄在預(yù)算運營上游階段的“授權(quán)”和“承諾”，因為預(yù)算授權(quán)和承諾(支出義務(wù))通常并不滿足“負(fù)債”的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。(5)

2.預(yù)算執(zhí)行控制與財務(wù)狀況披露

預(yù)算系統(tǒng)與財務(wù)系統(tǒng)的基本功能也是不同的。預(yù)算系統(tǒng)的重點是在支出層面實施可靠的“預(yù)算執(zhí)行控制”，以確保公款的取得、使用和使用結(jié)果符合相關(guān)法律法規(guī)的意圖和要求。相比之下，財務(wù)系統(tǒng)的重點在于通過準(zhǔn)確記錄和報告交易與信息披露報告實體的“財務(wù)狀況”。兩個系統(tǒng)在基本功能上的差異，客觀上要求在財務(wù)要素之外建立相對獨立的預(yù)算要素，即與支出周期各階段交易相對應(yīng)的撥款、支出義務(wù)、應(yīng)計支出和現(xiàn)金支出，以此構(gòu)造相對獨立于財務(wù)會計的預(yù)算會計框架，以滿足預(yù)算執(zhí)行控制的需要。

有必要解釋一下的是預(yù)算會計要素中的“應(yīng)計支出”要素。顯而易見的是：由于核實階段并未發(fā)生實際的現(xiàn)金支付與資源消耗，現(xiàn)收現(xiàn)付制(現(xiàn)金基礎(chǔ))會計和成本會計無法提供這一信息。那么應(yīng)計基礎(chǔ)會計又如何呢？我們知道，應(yīng)計會計記錄交易的時間正好處于核實階段：在此階段，承擔(dān)支出的責(zé)任或取得收入的權(quán)利已經(jīng)發(fā)生。既然對商品與服務(wù)交付的核實表明“權(quán)”、“責(zé)”已經(jīng)發(fā)生，采用財務(wù)要素中的“費用”(expense)代替預(yù)算要素中的“應(yīng)計支出”(accrualexpenditure)不是很合適嗎？

這正是一個令人誤入歧途之處。首先要明確的是：在前述的IFAC確認(rèn)的財務(wù)會計要素中，無論是現(xiàn)金基礎(chǔ)還是應(yīng)計基礎(chǔ)下的財務(wù)要素，都沒有一個包括了應(yīng)計支出。其中，應(yīng)計會計基礎(chǔ)確認(rèn)的是“費用”而不是應(yīng)計支出。雖然在一般意義上這兩個術(shù)語幾乎是完全相同的，但在會計意義上它們具有非常不同的含義：會計上的費用指的是會計期間內(nèi)資源的“使用”或“消耗”；相比之下，“應(yīng)計支出”是指在同一期間內(nèi)“取得”的商品與服務(wù)的價值(SalvatoreSchiavo-CampoandDanielTommasi，1999)。這一差異表明：預(yù)算會計中記錄“應(yīng)計支出”的時間比應(yīng)計會計下記錄“費用”的時間早得多，至于此前的預(yù)算授權(quán)(撥款)和承諾(支出義務(wù))信息就更是如此。從這里我們再次看到，就會計信息至關(guān)重要的前瞻性特征而言，基于支出周期概念的預(yù)算會計最強，現(xiàn)金基礎(chǔ)財務(wù)會計最弱，應(yīng)計基礎(chǔ)會計則介于兩者之間。

四、我國政府改革的核心命題和戰(zhàn)略次序

我國現(xiàn)行預(yù)算會計是在1997—1998年改革的基礎(chǔ)上形成的。這次改革按照組織類別將預(yù)算會計區(qū)分為總預(yù)算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計三個分支，三者采用不同的會計科目記錄“各自”的交易。按組織類別構(gòu)造預(yù)算會計核算框架的做法，客觀上形成了相互分割、互不銜接的“三張皮”格局，一方面導(dǎo)致會計信息支離破碎失去可比性，另一方面導(dǎo)致總預(yù)算會計和核心部門無力追蹤支出機構(gòu)層次上的交易信息。更嚴(yán)重的是：現(xiàn)行預(yù)算會計的三個分支雖然都記錄各自的交易，但沒有哪一個分支完整地記錄了支出周期上游階段的預(yù)算撥款(授權(quán))信息，中游階段的支出義務(wù)(對應(yīng)承諾交易)和應(yīng)計支出(對應(yīng)核實交易)，(事前)財政監(jiān)督、管理財政風(fēng)險、評估財務(wù)狀況和財政政策的可持續(xù)性這些關(guān)鍵的管理決策(managerialdecision)職能幾乎完全落空(王雍君，2004)。

造成以上局面的根本原因在于：歷次改革都沒能突破建國以來按組織類別(organizationclassification)構(gòu)造預(yù)算會計框架的思維定勢，自然也就無法從預(yù)算的循環(huán)性特征中抽象出“支出周期”概念。由于和支出周期概念的缺失，加上囿于組織架構(gòu)的思維定勢，改革者和研究者無法找到思考預(yù)算會計體系構(gòu)造問題的正確框架，取而代之的是依據(jù)“單位性質(zhì)”(組織類別)來先驗地設(shè)定預(yù)算會計體系，而置預(yù)算運營的循環(huán)特征(支出周期)于不顧。其實，哪些“單位”應(yīng)納入預(yù)算會計體系，從邏輯上講并不取決于單位的性質(zhì)(事業(yè)單位、行政單位抑或政府整體)，而應(yīng)取決于會計實體(accountingentity)的界定標(biāo)準(zhǔn)，這也是國際通行做法。(6)

引人注目的是：一些相關(guān)文獻普遍把現(xiàn)行預(yù)算會計信息的過于狹窄和滯后，歸因于在財務(wù)要素(financialelements)和會計基礎(chǔ)(accountingbasis)選擇上出了問題。這些文獻無視發(fā)達國家將聯(lián)結(jié)支出周期的預(yù)算會計作為政府會計基石這個事實，誤以為美國、英國、澳大利亞、新西蘭等國家的“政府會計定位為財務(wù)會計”，并側(cè)重從財務(wù)要素(financialelements)的角度為我國的政府會計開出改革的藥方，比如建議在政府會計中設(shè)置資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、支出、結(jié)余六個會計要素，以此擴展會計信息的核算范圍；而在預(yù)算會計改革方面，則多從組織架構(gòu)(哪些公共組織應(yīng)納入預(yù)算會計和政府會計范圍)的角度去尋求改革路徑和方向。(7)據(jù)此，政府會計改革的方向往往被不適當(dāng)?shù)卦O(shè)定為引入(修正或全面的)權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)(accrualbasis)，來取代或至少部分取代現(xiàn)金基礎(chǔ)(cashbasis)(陳工孟，鄧德強，周齊武；2005)。

在這個事關(guān)預(yù)算會計與政府會計改革核心命題與戰(zhàn)略次序的大是大非問題上，澄清誤解并保持清醒的頭腦是十分重要的。作為中國預(yù)算會計的核心命題，究竟是依托支出周期構(gòu)造預(yù)算會計的核算框架，還是繼續(xù)沿用組織類別構(gòu)造其核算框架？作為政府會計改革的戰(zhàn)略次序，究竟是將預(yù)算會計的核算范圍擴展到支出周期的各個階段更具優(yōu)先性，還是通過引入(修正或純粹)應(yīng)計會計基礎(chǔ)擴展財務(wù)要素(覆蓋資產(chǎn)與負(fù)債)更具優(yōu)先性？

筆者以為，中國政府會計改革的核心命題和戰(zhàn)略步驟應(yīng)把握以下兩個要點：

(1)借鑒在發(fā)達國家中廣泛采用的“雙重方法”，以保持和改進現(xiàn)金會計基礎(chǔ)的前提下，以支出周期概念為主線擴展預(yù)算會計的核算范圍，此為最優(yōu)先事項；

(2)在這方面采取具體行動之前，引入應(yīng)計會計基礎(chǔ)擴展政府會計核算范圍(覆蓋資產(chǎn)與負(fù)債)的做法，哪怕是漸進性的，也有本末倒置之嫌。

第一個要點中提到的“雙重方法”是指在那些采用現(xiàn)收現(xiàn)付制會計的國家(多數(shù)國家如此)，政府會計在傳統(tǒng)上一直采用雙重方法：(1)通過預(yù)算會計(budgetaryaccounting)或撥款會計(appropriationaccounting)記錄撥款，以及記錄支出周期不同階段上撥款的使用；(2)只是在收到或付出現(xiàn)金時，通過現(xiàn)收現(xiàn)付制會計來確認(rèn)交易。所以，基于監(jiān)督預(yù)算管理或?qū)嵤┖弦?guī)性控制的目的，現(xiàn)金基礎(chǔ)會計不應(yīng)把對承諾的會計核算排除在外。其實，目前多數(shù)發(fā)達國家都在預(yù)算會計的框架下，在某種程度上保持對撥款(授權(quán))、承諾(支出義務(wù))和核實(應(yīng)計支出)階段的會計記錄，即便轉(zhuǎn)向應(yīng)計基礎(chǔ)會計的國家也是如此(SalvatoreSchiavo-Campo&DanielTommasi，1999)。

現(xiàn)在轉(zhuǎn)向第二個要點：為何基于支出周期概念擴展預(yù)算會計核算范圍的改革，應(yīng)優(yōu)先于引入應(yīng)計會計基礎(chǔ)的改革？這里有三個理由。

首先，與引入應(yīng)計會計基礎(chǔ)評估政府財務(wù)狀況和支持績效導(dǎo)向(performance-orientation)公共管理改革相比，通過追蹤與支出周期相關(guān)的預(yù)算信息確保對預(yù)算過程的財務(wù)合規(guī)性控制，具有更高的優(yōu)先性，因為一般地講，只有在順應(yīng)規(guī)則的文化潛移默化到公務(wù)員隊伍之后，轉(zhuǎn)向更高層次的績效目標(biāo)才會水到渠成(AllenSchick，2000)。

其次，從實務(wù)層面看，許多發(fā)達國家是在首先建立基于支出周期概念的預(yù)算會計框架的基礎(chǔ)上，才逐步引入應(yīng)計會計基礎(chǔ)。除了美國這一相當(dāng)?shù)湫屠油猓商m和意大利等歐洲國家也大多如此。意大利在采用現(xiàn)金基礎(chǔ)會計的同時，也采用對應(yīng)于承諾階段的義務(wù)基礎(chǔ)(obligationbasis)的預(yù)算會計方法，從承諾和現(xiàn)金支付兩個方面同時記錄和報告實際支出，這一雙重模式地方政府的會計和報告中占據(jù)基礎(chǔ)性地位。正是在業(yè)已建立這種強勢的“授權(quán)性”(authorization)的會計方法的基礎(chǔ)上，意大利才于20世紀(jì)90年代引入應(yīng)計會計基礎(chǔ)(EugenioAnessi-PessinaandIleanaSteccolini，2005)。荷蘭的改革也遵循了相同的戰(zhàn)略次序，它于20世紀(jì)90年代初在中央政府會計與財務(wù)報告中引入應(yīng)計基礎(chǔ)，但此前基于支出周期的預(yù)算會計體系已牢固地建立起來(M.PeterVanDerHoke，2005)。

主要結(jié)論與政策含義

本文的主要結(jié)論和政策含義可概括如下：

1.支出周期是構(gòu)造預(yù)算會計概念框架最適當(dāng)?shù)倪壿嬈瘘c。撥款(授權(quán))、承諾、核實和付款構(gòu)成一個完整的支出周期的四個相互關(guān)聯(lián)的階段。能夠完整地追蹤支出周期各階段預(yù)算運營的關(guān)鍵信息，是良好預(yù)算會計體系的主要特征。

2.以支出周期構(gòu)造預(yù)算會計的概念框架和核算體系，不僅能十分貼切地刻畫預(yù)算過程的循環(huán)性質(zhì)，也能清楚簡明地傳達對應(yīng)于各預(yù)算運營流程的關(guān)鍵預(yù)算信息，由此形成的由“預(yù)算授權(quán)”、“支出義務(wù)”、“應(yīng)計支出”和“付現(xiàn)支出”構(gòu)成的相互繼起、邏輯嚴(yán)密的完整信息鏈，可為有效監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行、妥善管理財政風(fēng)險、改進決策制定和強化受托責(zé)任提供極大便利。

3.無論政府會計采用的會計基礎(chǔ)如何，預(yù)算會計的賬戶結(jié)構(gòu)均應(yīng)依托支出周期概念，按“撥款”、“承諾”、“支出”(核實階段的應(yīng)計支出)和“付款”構(gòu)造，用以收集對監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行最具價值的信息，特別是前瞻性信息。

篇2

關(guān)鍵詞 政府會計 績效管理 構(gòu)建分析

一、政府會計概述

根據(jù)會計主體的不同，政府會計是區(qū)別于企業(yè)會計、非營利組織會計的一個會計類別，反映的是政府所擁有的經(jīng)濟資源、擔(dān)負(fù)的現(xiàn)時義務(wù)以及開展的經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動，是一個廣義的概念，涵蓋了非常多的內(nèi)容。按照組織經(jīng)濟資源的來源來進行劃分，政府會計的主體應(yīng)該包含所有依靠財政撥款并納入國家預(yù)算管理的組織，不僅包括行政單位，還應(yīng)包括部分未與財政脫鉤的事業(yè)單位。因此，政府會計體系涵蓋了財政總預(yù)算會計、行政單位會計以及部分事業(yè)單位會計。

二、政府會計的現(xiàn)狀

（一）核算范圍不全面

現(xiàn)行的政府會計非常注重預(yù)算管理的核心地位，會計核算的基礎(chǔ)是收付實現(xiàn)制，重點強調(diào)的是核算財務(wù)收支，從而導(dǎo)致忽略了其他的一些重要內(nèi)容，政府的某些資產(chǎn)負(fù)債狀況和成本信息沒有得到客觀、充分地反映。如政府會計對政府投資情況的反映通常將其作為支出進行處理，而不是進行投資資產(chǎn)的核算，將會造成少計資產(chǎn)，嚴(yán)重者甚至導(dǎo)致投資管理失誤、國有資產(chǎn)流失。政府會計中對固定資產(chǎn)的核算也存在不計提折舊、提取固定基金等問題，從而導(dǎo)致虛增資產(chǎn)和凈資產(chǎn)的問題。此外，政府會計對負(fù)債的核算范圍也不夠全面、成本信息未按照權(quán)責(zé)發(fā)生制在受益期內(nèi)均衡分配，都將導(dǎo)致核算結(jié)果達不到客觀合理。

（二）會計體系結(jié)構(gòu)不合理

政府會計體系包括財政總預(yù)算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計三部分，雖然同屬一個體系卻分別按照不同要求設(shè)置了不同的會計科目和不同格式的財務(wù)報表，沒有一個統(tǒng)一的會計制度。這就會導(dǎo)致財政總預(yù)算會計無法客觀真實地反映下?lián)艿呢斦Y金使用情況，也就無法有效控制和監(jiān)督預(yù)算的執(zhí)行情況、評價資金的使用效果和效率。

（三）無法滿足多元的信息需求

政府會計以預(yù)算管理為核心，形成的財務(wù)報表及信息多側(cè)重于反映預(yù)算的執(zhí)行情況，因此滿足的多為內(nèi)部利益相關(guān)者的需求，而政府的外部利益相關(guān)者卻無法通過政府會計提供的報表獲取有價值的信息。

三、構(gòu)建基于績效管理的政府會計體系

（一）會計目標(biāo)

會計目標(biāo)包括基本目標(biāo)和具體目標(biāo)?；灸繕?biāo)貫穿會計理論體系的始終，反映的是會計行為的基本價值；具體目標(biāo)主要回答三個問題，即會計信息提供給誰、包含什么內(nèi)容以及提供的目的是什么。構(gòu)建新的會計理論體系應(yīng)首先解決好這兩個目標(biāo)的明確工作?；诳冃Ч芾淼恼畷嫽灸繕?biāo)應(yīng)側(cè)重于受托責(zé)任觀，并兼顧決策有用觀。

政府行為是非營利性的，與企業(yè)不同的是并不追求經(jīng)濟利潤最大化，因此政府會計目標(biāo)以政府職能為基礎(chǔ)，首先應(yīng)反映政府的投入產(chǎn)出、資產(chǎn)債務(wù)，其次還應(yīng)反映政府調(diào)用資源的利用情況，最高層次應(yīng)反映資源投入的效率和效益以及政府運營的不確定性與風(fēng)險。

（二）會計主體

確定會計主體是構(gòu)建會計體系的核心，我國原有的政府會計主體只體現(xiàn)了組織主體，不僅包括行政單位還包括事業(yè)單位，不同的會計主體采用的會計核算方法也不同，容易造成混亂。構(gòu)建新的會計體系應(yīng)引入基金會計主體，即按照財務(wù)資源用途的不同來分別進行核算和報告其收支情況及運營結(jié)果。

基于績效管理的政府會計體系在確定組織主體時應(yīng)分別考慮核算和報告的需要。核算主體的確定可繼續(xù)使用原有的做法，即只包含行政單位、事業(yè)單位和政府性基金，而政府對國有企業(yè)的投資應(yīng)作為政府的一項資產(chǎn)進行核算和披露。報告主體的確定應(yīng)以受托責(zé)任為基礎(chǔ)，考慮其是否承擔(dān)公共的受托責(zé)任以及是否存在績效評價的信息需求，因此各級政府以及行政單位、接受預(yù)算撥款的事業(yè)單位應(yīng)作為報告主體，而與各級政府財務(wù)報告相關(guān)的非預(yù)算撥款的事業(yè)單位、國有獨資企業(yè)、政府控股企業(yè)的信息應(yīng)以附注或附表的形式列入政府財務(wù)報告。

確定基金會計主體應(yīng)首先按照資金用途的不同分別設(shè)立基金，以基金為單位組織財務(wù)收支并進行會計核算，不同的基金應(yīng)分別單獨進行核算和報告。具體來說，對于某些具有特殊意義的專用資金以及大型的基本建設(shè)項目資金使用基金核算和報告方式，更好地對其進行績效評價。

（三）會計核算基礎(chǔ)

現(xiàn)行的政府會計體系的會計核算基礎(chǔ)是收付實現(xiàn)制，通過直接記錄貨幣收支可以精確地衡量預(yù)算對經(jīng)濟的影響，為國家選擇貨幣政策等宏觀經(jīng)濟決策提供一定的便利性，而且操作簡單易理解，數(shù)據(jù)處理也較為容易和快速。但是，收付實現(xiàn)制與受托責(zé)任制的要求不符，產(chǎn)生的會計信息沒有較好的相關(guān)性，不能為部門考核提供準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)支持，且不利于全面反映政府的資產(chǎn)和負(fù)債、面臨的風(fēng)險等，對于績效管理所能起到的作用具有局限性。

權(quán)責(zé)發(fā)生制的最大優(yōu)點在于能夠如實反映政府的資產(chǎn)和負(fù)債，通過正確反映各期成本也能提高資源的利用率，有助于政府績效的改進，對于政府績效管理來說能提供科學(xué)、準(zhǔn)確的財務(wù)信息。但由于其核算原理較為復(fù)雜，在實際操作時非常繁瑣，因此全面推進權(quán)責(zé)發(fā)生制也就意味著成本的大幅提升。

（四）會計要素

會計要素是對會計核算內(nèi)容的具體化，也是對會計對象的進一步分類。設(shè)置會計科目的基礎(chǔ)就是明確界定會計要素，構(gòu)建基于績效管理的政府會計體系的一項重要基礎(chǔ)工作就是合理界定會計要素的組成，以及明確各會計要素的定義。

資產(chǎn)應(yīng)定義為過去的事項或交易引起的、由政府控制的可以為政府提供未來使用價值的經(jīng)濟資源，應(yīng)分為金融資產(chǎn)和非金融資產(chǎn)，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求盡可能確認(rèn)和披露更廣泛的政府資產(chǎn)。負(fù)債應(yīng)定義為政府承擔(dān)的付出資源或未來資源的現(xiàn)時義務(wù)，不僅包括顯性負(fù)債還應(yīng)包括隱性負(fù)債，比如做出的某些承諾或環(huán)境負(fù)債等。凈資產(chǎn)的定義是以資產(chǎn)和負(fù)債為基準(zhǔn)的，由資產(chǎn)減去負(fù)債的凈額為凈資產(chǎn)，政府凈資產(chǎn)反映的是政府履行公共責(zé)任的持續(xù)能力，只有資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)符合對稱性原則要求時才能正確反映政府績效。收入是指能夠?qū)嶋H為政府帶來的可支配經(jīng)濟資源，不僅包括稅收收入和非稅收入，還應(yīng)包括預(yù)算外的社會保險基金收入等，應(yīng)對收入進行更科學(xué)合理的分類，并分e采用預(yù)算會計和財務(wù)會計的雙重核算系統(tǒng)，才能更好地滿足政府會計預(yù)算管理和財務(wù)管理的要求。政府的支出是指政府在履行公共責(zé)任時付出的經(jīng)濟資源，應(yīng)與其履行責(zé)任的情況進行匹配，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求全面確認(rèn)政府的支出，即付現(xiàn)成本和非付現(xiàn)成本，才能正確反映政府總的耗費的經(jīng)濟資源。

（作者單位為東北財經(jīng)大學(xué)）

參考文獻

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[3] 路軍偉.我國政府會計改革取向定位與改革路徑設(shè)計――基于多重理論視角

篇3

［關(guān)鍵詞］政府會計；公允價值

1公允價值在政府會計中應(yīng)用的可能性分析

傳統(tǒng)會計信息的質(zhì)量特征存在一個悖論，即不能同時獲得可靠性和相關(guān)性，它們之間是一種此消彼長的關(guān)系。產(chǎn)生這一悖論的主要原因是傳統(tǒng)會計的計量模式是一維的，對于同一會計事項，在歷史成本和公允價值之間只能取其一，而歷史成本強調(diào)可靠性，公允價值強調(diào)相關(guān)性。人們對公允價值的不信任感致使會計信息嚴(yán)重不相關(guān)，財務(wù)報告正在加速喪失其作用。以信息系統(tǒng)為支撐的政府會計通過采用多維計量方式，將徹底消除這一悖論，可靠性和相關(guān)性將實現(xiàn)統(tǒng)一。這種多維計量方式將產(chǎn)生多維的會計信息，綜合地反映政府服務(wù)提供的情況。

擴大預(yù)算會計對象范圍，即擴大確認(rèn)、計量、記錄和報告的范圍，原有的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出等會計要素的范圍都將得到擴充。預(yù)算會計中采用的是歷史成本計量屬性，用歷史成本計量預(yù)算資金尚可，然而一旦擴大會計對象范圍，歷史成本的弊端必然暴露無遺。經(jīng)濟越發(fā)展，公允價值會計越重要。

政府會計要素與企業(yè)會計要素不完全相同（資產(chǎn)、負(fù)債及收入相同），但可以對應(yīng)起來：凈資產(chǎn)對應(yīng)所有者權(quán)益、支出對應(yīng)費用、利潤對應(yīng)結(jié)余。資產(chǎn)是會計要素的基礎(chǔ)，其他會計要素都可以用資產(chǎn)來定義：資產(chǎn)是未來經(jīng)濟利益的可能流入。負(fù)債是將來可能要放棄的經(jīng)濟利益，具有與資產(chǎn)相反的特征，因此被稱為負(fù)資產(chǎn)。凈資產(chǎn)是未來經(jīng)濟利益的凈流入，即資產(chǎn)和負(fù)債的差額。收入是凈資產(chǎn)的增加，支出是凈資產(chǎn)的減少，結(jié)余是收入和支出的差額。資產(chǎn)是未來經(jīng)濟利益的可能流入，而未來經(jīng)濟利益通常用未來現(xiàn)金流量來計量，因此資產(chǎn)最主要的本質(zhì)特性是未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，既然所有的會計要素都可以用資產(chǎn)來定義，則未來現(xiàn)金流量是最能恰當(dāng)反映會計要素本質(zhì)特性的會計計量屬性，而公允價值符合會計要素的本質(zhì)特性。推廣到政府會計中，同樣如此，以公允價值計量政府會計中的資產(chǎn)，則其他要素也應(yīng)以公允價值計量，即公允價值在政府會計中得到了全面應(yīng)用，則建立了基于公允價值的政府會計。

2公允價值在政府會計中的具體應(yīng)用

2.1計量資產(chǎn)

政府資產(chǎn)是政府受托管理的國家經(jīng)濟資源，這些經(jīng)濟資源能夠提供未來服務(wù)潛能或帶來未來經(jīng)濟利益。政府資產(chǎn)既包括金融資產(chǎn)，也包括公用資產(chǎn)、基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)、遺產(chǎn)資產(chǎn)、自然資源資產(chǎn)等長期實物資產(chǎn)。對于某些類別的資產(chǎn)而言，如資源資產(chǎn)，采用公允價值會更有助于反映其真實價值。在公允價值計量模式下：①對于政府資產(chǎn)中的金融資產(chǎn)來說，它直接表現(xiàn)為現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物，其經(jīng)濟意義不依賴于轉(zhuǎn)化和實現(xiàn)過程，而由在現(xiàn)行情況下其收回現(xiàn)金流量的合同權(quán)利的價值來決定，應(yīng)采用公允價值計量。②對于能產(chǎn)生現(xiàn)金流潛能的非金融資產(chǎn)即經(jīng)營性資產(chǎn)，因為其經(jīng)濟意義在于通過維護、運營，有效地實現(xiàn)資產(chǎn)的保值增值，并且經(jīng)營性資產(chǎn)最終可以轉(zhuǎn)變?yōu)榻鹑谫Y產(chǎn)，所以也應(yīng)采用公允價值計量。③對于具有提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)潛能的非金融資產(chǎn)即非經(jīng)營性資產(chǎn)，其經(jīng)濟意義在于通過公共資源的合理配置和有效使用，來確保提供高效的公共產(chǎn)品和服務(wù)以實現(xiàn)公共利益，并且很多非經(jīng)營性資產(chǎn)并沒有原始的歷史取得成本，所以應(yīng)對其所提供的公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的價值進行計量，可以獲得市場交易價格的，可以將其作為計價依據(jù)；沒有市價，則可采用估價技術(shù)確定的評估價值作為公允價值的參考依據(jù)。④非經(jīng)營性國有資產(chǎn)。我國預(yù)算會計對于資產(chǎn)的計量采用的是歷史成本?！妒聵I(yè)單位會計準(zhǔn)則（試行）》及《行政單位會計制度》都有規(guī)定：“各項財產(chǎn)物資應(yīng)當(dāng)按照取得或構(gòu)建時的實際成本計價。除國家另有規(guī)定者外，不得自行調(diào)整其賬面價值?！倍斦傤A(yù)算會計確認(rèn)、計量、記錄和報告的對象是“政府預(yù)算執(zhí)行和財政周轉(zhuǎn)金等各項財政性資金活動”，因此應(yīng)按“實際成本計價”。歷史成本的局限性加之非經(jīng)營性資產(chǎn)長期無人監(jiān)管，導(dǎo)致這部分資產(chǎn)“家底不清”，并且加劇其流失。各行政事業(yè)單位在固定資產(chǎn)的購入、接受捐贈或無償劃撥等入賬方面也存在一些問題。有些行政事業(yè)單位接受外單位捐贈或劃撥的固定資產(chǎn)采取不入賬的方式，使這部分固定資產(chǎn)游離于賬外，逃避國有資產(chǎn)管理部門對這部分資產(chǎn)的監(jiān)督。為加強對這部分固定資產(chǎn)的管理，國有資產(chǎn)管理部門應(yīng)嚴(yán)格要求各單位按實收到資產(chǎn)的公允價值入賬。對無原始單據(jù)的固定資產(chǎn)應(yīng)由國有資產(chǎn)管理部門根據(jù)公允價值原則評估作價，以評估結(jié)果作為入賬依據(jù)。對接受捐贈或行政劃撥獲得的固定資產(chǎn)，應(yīng)向捐贈單位索要資產(chǎn)價值的憑證或劃撥單，憑劃撥單等作為原始憑證入賬，如其實際價值與賬面價值有出入，則以公允價值入賬。⑤環(huán)境資產(chǎn)。環(huán)境資產(chǎn)大部分是由自然力作用形成的，少部分是自然力和人力相互作用形成的，因此，它們往往沒有或只有較低的歷史成本；另外，它們又是有生命力或活動力的，其價值在不斷變化，只有在交易的那一刻才能暫時相對固定其價值。在我國，它們還沒有被納入政府會計的核算體系，即使在被納入有關(guān)核算體系的地方，如果僅僅按照目前的歷史成本會計模式來計量這些環(huán)境資產(chǎn)，它們的價值計量也偏低。而這不利于恰當(dāng)?shù)赜嬃课覈沫h(huán)境資源、恰當(dāng)?shù)卮_定有關(guān)產(chǎn)品和勞務(wù)的價格、恰當(dāng)?shù)貨Q定企業(yè)稅負(fù)和企業(yè)發(fā)展策略，將導(dǎo)致在對外貿(mào)易和招商引資中損害國家和企業(yè)的政治和經(jīng)濟利益。只有采用面向市場、未來、風(fēng)險和不確定性的公允價值計量屬性，才能全面、及時地反映環(huán)境資產(chǎn)及相關(guān)產(chǎn)品和勞務(wù)的真實價值及其變化，恰當(dāng)?shù)鼐S護有關(guān)各方的利益。

2.2計量負(fù)債

對于政府的或有負(fù)債和直接隱形負(fù)債而言，歷史成本同樣無法反映其真實價值。無論是政府擔(dān)保還是政府承諾，采用公允價值來計量都更為妥當(dāng)。公允價值是有關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值，因此，以公允價值計量政府的負(fù)債同樣重要。揭示和防范各種財政風(fēng)險，是政府會計工作的一項重要內(nèi)容。在計劃經(jīng)濟條件下，這個問題還不明顯，在市場經(jīng)濟條件下，由于資金來源、投資去向的多樣性、資金運行的復(fù)雜性、國際國內(nèi)經(jīng)濟環(huán)境的多邊性，如何揭示和披露可能發(fā)生的財政財務(wù)風(fēng)險，適時采取措施加以控制和防范，十分重要。從改革預(yù)算會計來看，當(dāng)前應(yīng)該強調(diào)提供行政財務(wù)風(fēng)險的信息，揭示和披露或有負(fù)債和隱性負(fù)債就是一個重要問題?；蛴胸?fù)債履約的時間或者需要償付的金額并不確定，它們會隨著未來有關(guān)事件的發(fā)生或者不發(fā)生而發(fā)生改變，因此，如果嚴(yán)格按照歷史成本計量模式，這些將在未來履約而且支付時間或者金額不確定的負(fù)債將難以入賬并反映在資產(chǎn)負(fù)債表中。如果要反映這些負(fù)債，政府必須在充分考慮未來不確定性因素的情況下，按照恰當(dāng)?shù)姆椒ú捎霉烙嫷膽?yīng)付金額或者未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值等計量方法來確認(rèn)和計量這些負(fù)債。

環(huán)境負(fù)債也沒有歷史成本（確切地說，是歷史收入）。當(dāng)存在環(huán)境負(fù)債的活躍市場時（這種情況不多），環(huán)境負(fù)債有市場價格；當(dāng)環(huán)境負(fù)債的期限很短時，可以用未折現(xiàn)的清償價值計量；當(dāng)不存在環(huán)境負(fù)債的活躍市場且環(huán)境負(fù)債的期限很長時，就必須用環(huán)境負(fù)債的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值來計量。環(huán)境負(fù)債的市場價格、清償價值和現(xiàn)值，這些就構(gòu)成了環(huán)境負(fù)債的公允價值。因此，環(huán)境負(fù)債也必須采用公允價值計量。計量某一范圍的環(huán)境價值的步驟是：先按環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)對環(huán)境質(zhì)量做出評價，再按照環(huán)境經(jīng)濟學(xué)的方法引入價值觀念和貨幣尺度，形成以貨幣計量的生態(tài)環(huán)境資產(chǎn)價值。計量生態(tài)環(huán)境價值的具體方法包括直接市場法和替代性市場法兩大類。直接市場法度量被評價的環(huán)境質(zhì)量到環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)之間的變動，然后直接運用貨幣價格對這一變動的條件或結(jié)果進行測算，具體包括以下4種方法：市場價值法（或生產(chǎn)率法）、人力資本法（或收入損失法）、防護費用法、恢復(fù)費用法（或重置費用法）。但仔細(xì)分析不難看出，不論是直接市場法還是間接市場法，它們所使用的都是市場價格，都是客觀信息。而市價正是公允價值中最基本的一種計量屬性。

2.3計量凈資產(chǎn)

政府凈資產(chǎn)是政府資產(chǎn)扣除負(fù)債后的凈額，它表示政府履行其公共責(zé)任的持續(xù)能力。而凈資產(chǎn)能否真實反映政府履行責(zé)任的持續(xù)能力，取決于政府資產(chǎn)與負(fù)債確認(rèn)的合理性與對稱性。只有對政府資產(chǎn)與負(fù)債實行公允價值計量，在政府資產(chǎn)和負(fù)債中合理運用對稱原則，凈資產(chǎn)項目才能提供正確的績效信息，反映政府履行責(zé)任的持續(xù)能力。

2.4計量收入和費用

政府的特殊職能職責(zé)決定了它并非為了取得收入才提供服務(wù)，這決定了政府費用與收入無法配比，其確認(rèn)范圍存在非對稱性。政府費用應(yīng)與政府履行職責(zé)的情況配比，它是政府履行職責(zé)總的資源消耗，其合理的確認(rèn)與計量是正確評價政府履責(zé)成本、政府行為效率和效果的前提。政府收入是政府履行職責(zé)資源耗費的補充，它表示能實際為政府帶來的可支配經(jīng)濟資源。如果存在活躍市場，政府費用和政府收入可采用類似的市場價格作為公允價值的參考價值來計量，如果不存在活躍市場，則可采用現(xiàn)值等估價技術(shù)作為對公允價值的良好估計來計算。

總之，在政府會計中適度引入公允價值，來彌補單一的歷史成本計量屬性的不足，有助于全面反映政府的資產(chǎn)和債務(wù)信息，從而為準(zhǔn)確評價政府績效提供保障。不過，即便在企業(yè)會計中，公允價值的運用也面臨著很多難題，因此，在政府會計中采用公允價值應(yīng)尤為謹(jǐn)慎。

主要參考文獻

［1］謝詩芬．公允價值——國際會計前沿問題研究［M］．長沙：湖南人民出版社，2004.

篇4

關(guān)鍵詞:預(yù)算會計 現(xiàn)狀 總體改革思路

一、預(yù)算會計的內(nèi)容

1.財政總預(yù)算會計

按1997年財政部頒布的預(yù)算會計制度規(guī)定，是指各級政府財政部門核算、反映和監(jiān)督政府預(yù)算執(zhí)行和財政周轉(zhuǎn)金等各項財政性資金活動的專業(yè)會計。其核算對象為各級政府總預(yù)算執(zhí)行過程中的預(yù)算（包括一般預(yù)算和基金預(yù)算）收入、支出和結(jié)余，以及在資金運動中所形成的資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)；財政總預(yù)算會計的管理體系和國家預(yù)算組成體系相一致，分五級，也就是一級政府要建立一級總預(yù)算，每一級政府的總預(yù)算都在財政部門設(shè)立財政總預(yù)算會計；會計基礎(chǔ)為收付實現(xiàn)制；會計要素依據(jù)財政總預(yù)算會計的對象特點和會計核算要求，劃分為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出。

2001年財政部了《財政總預(yù)算會計制度暫行補充規(guī)定》規(guī)定：財政總預(yù)算會計核算以收付實現(xiàn)制為主，但中央財政總預(yù)算會計的個別事項可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。財政總預(yù)算會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進行會計核算的事項，平時不作帳務(wù)處理，待年終結(jié)帳，再做處理。

2.行政單位會計

按1997年預(yù)算會計制度，是指中華人民共和國各級權(quán)力機關(guān)、行政機關(guān)、審判機關(guān)和檢察機關(guān)以及黨派、政協(xié)機關(guān)等行政單位核算、反映和監(jiān)督本單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動的專業(yè)會計。它是預(yù)算會計的組成部分。行政單位的會計組織系統(tǒng)，根據(jù)機構(gòu)建制和經(jīng)費領(lǐng)撥關(guān)系，分為主管會計單位、二級會計單位和基層會計單位。它們實行獨立會計核算，負(fù)責(zé)組織管理部門、本部門的全部會計工作。會計對象是各行政單位發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)，并采用借貸記賬法來記錄和反映行政單位自身的各項經(jīng)濟活動。會計基礎(chǔ)為收付實現(xiàn)制。會計要素分為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出，并對舊制度的會計科目進行了撤并和增刪。會計報表包括資產(chǎn)負(fù)債表，收入支出表，必要的附表和會計報表說明書。

3.事業(yè)單位會計

1997年預(yù)算會計制度將其定義為：以事業(yè)單位實際發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)為對象，記錄、反映和監(jiān)督事業(yè)單位預(yù)算（年度財務(wù)收支計劃）執(zhí)行過程及其結(jié)果的專業(yè)會計，是預(yù)算會計的一個組成部分。會計信息應(yīng)當(dāng)符合國家宏觀經(jīng)濟管理和要求，適應(yīng)預(yù)算管理和有關(guān)方面了解事業(yè)單位財務(wù)狀況及收支情況的需要，并有利于事業(yè)單位加強內(nèi)部經(jīng)營管理，會計使用者分別是政府、財政部門、外部使用者和事業(yè)單位管理者；會計基礎(chǔ)一般采用收付實現(xiàn)制，但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。會計要素分為五大類：資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出；會計報表結(jié)構(gòu)包括資產(chǎn)負(fù)債表，收入支出表，必要的附表和會計說明書。

二、預(yù)算會計現(xiàn)狀

通過考察，筆者得出如下幾點認(rèn)識：

1.我國預(yù)算會計體系自1950年創(chuàng)建以來，其間雖有所調(diào)整，一直變化不大。1997年改革后形成的預(yù)算會計體系較以前有較大調(diào)整，1997年財政部將預(yù)算會計體系劃分為財政總預(yù)算會計，事業(yè)單位會計，行政單位會計，把事業(yè)單位會計和行政單位會計相分離，基本適應(yīng)了我國改革開放后經(jīng)濟發(fā)展的需要。

2.預(yù)算會計逐步規(guī)范化，國際化。1997年以來，預(yù)算會計核算管理模式改變了建國后實行的制度管理，開始走會計準(zhǔn)則管理的路子，如，專門對事業(yè)單位制定了《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》。這也是對國外政府會計改革和我國會計改革的經(jīng)驗的借鑒，有利于我國預(yù)算會計制度與國際慣例的協(xié)調(diào)。改收付實現(xiàn)制為以收付實現(xiàn)制為主，部分項目可使用權(quán)責(zé)發(fā)生制記帳法：為便于交流，統(tǒng)一會計語言，預(yù)算會計采用借貸記賬法：對會計要素和會計報表重新進行了設(shè)計，使預(yù)算會計既能完整地反映出單位經(jīng)濟全貌，反映單位業(yè)務(wù)活動收支的主要類別、收支水平，又能詳細(xì)反映出單位各項支出的用途以及主要基金的變動情況。

3.對預(yù)算外資金的核算要求和事業(yè)單位的預(yù)算管理形式有了較大變化。單位為履行政府管理職能收取的費用，未納入預(yù)算管理的作為預(yù)算外資金實行專戶管理，收支兩條線。1997年改革前，預(yù)算會計對事業(yè)單位按不同的預(yù)算管理形式來加以核算。由于不同管理形式的單位存在同樣的資金籌集手段和運用方式，三種不同的管理形式之間已不存在明顯界限，加之單位活動成果的不確定性，因此取消了按不現(xiàn)預(yù)算管理形式實施會計核算的方法。

三、預(yù)算會計改革的總體思路

綜上所述，現(xiàn)行預(yù)算會計雖然在以上述及的重大問題上有新的突破或重新進行了規(guī)范，基本上滿足了各級財政部門和行政、事業(yè)單位加強預(yù)算管理和會計核算的需要，對提高我國預(yù)算會計的整體管理水平起到了積極的作用，同時也為我國政府會計核算進一步向國際慣例靠攏打下了基礎(chǔ)。但為了能使我國政府會計改革有的放矢，研究建立我國政府會計準(zhǔn)則體系，研究建立我國政府會計報告體系，迫切需要研究下如下問題：

1.研究現(xiàn)行預(yù)算會計制度中存在的問題

(1)研究我國現(xiàn)行預(yù)算會計制度中存在的主要問題，尤其是我國政府職能轉(zhuǎn)換和公共財政體制改革對于預(yù)算會計提出的新要求和對政府會計會計信息的新需求，并進而研究在新形勢下解決這些問題的具體對策。

(2)研究政府會計準(zhǔn)則建設(shè)方面的國際動態(tài)和各國在政府會計改革方面的經(jīng)驗與教訓(xùn)，以供我國借鑒和參考。

(3)研究我國政府會計準(zhǔn)則體系的內(nèi)容及構(gòu)成，包括我國政府會計準(zhǔn)則建設(shè)的具體步驟、方案和實施中需要配套改革的措施，包括我國政府會計準(zhǔn)則的建設(shè)是否需要建立政府會計概念框架、應(yīng)當(dāng)制定哪些具體會計準(zhǔn)則、每一項會計準(zhǔn)則的具體結(jié)構(gòu)等。

(4)研究我國政府會計準(zhǔn)則建設(shè)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會計的程度問題。從世界范圍來看，在政府會計領(lǐng)域，推行完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制會計的國家還是少數(shù)，大多數(shù)國家在政府會計改革上都是循序漸進的地推行權(quán)責(zé)發(fā)生制會計。由于我國的經(jīng)濟改革走的是漸進式道路，政府會計改革勢必將是循序漸進式的，在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會計上也將是漸進式的，不可能一蹴而就?；诖?，對我國政府會計準(zhǔn)則建設(shè)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會計的程度、以及如何分階段地引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會計基礎(chǔ)，哪些會計核算項目應(yīng)當(dāng)首先引入權(quán)責(zé)發(fā)生制等問題的研究，就顯得十分重要，而且具有現(xiàn)實意義。

2.國外政府會計的理論體系、運作模式和我國企業(yè)會計改革的經(jīng)驗，對于我國預(yù)算會計改革有許多值得借鑒之處

(1)非營利組織

非營利組織，就是不以營利為目的政府機構(gòu)或經(jīng)濟實體。關(guān)于其特征，美國會計學(xué)會在《非營利組織會計實務(wù)委員會報告》中稱：通常區(qū)分營利與非營利的基礎(chǔ)，乃是有無營利的動機，美國的非營利范圍，包括聯(lián)邦政府機關(guān)和州及地方政府機關(guān)，以及公立和私立的非營利組織，具體例子有學(xué)校、醫(yī)院、慈善組織、教堂和基金會等。

日本的非營利組織包括政府部門，公立非營利事業(yè)體，民間非營利事業(yè)體。由上述考察，筆者得出如下認(rèn)識：

其一、各國對非營利組織劃分的內(nèi)容不盡相同，但劃分的標(biāo)準(zhǔn)實際是一樣的，即是以非營利為標(biāo)準(zhǔn)。

其二、這種劃分都是為了便于核算和實行不同的會計制度。

(2)非營利組織體系

如上所述，非營利組織是與營利組織（企業(yè)）相對而言的。非營利組織的會計體系在許多方面與企業(yè)會計相近或相同，但在一些內(nèi)容上仍有其特殊性。因此，國際上許多國家都形成了適合本國的非營利組織會計體系。

3.我國企業(yè)會計改革的經(jīng)驗

我國企業(yè)會計自1993年來，進行了多次改革和調(diào)整，形成了現(xiàn)在企業(yè)會計模式，所有的營利組織共用一套會計準(zhǔn)則即企業(yè)會計準(zhǔn)則，并在此前提下，根據(jù)行業(yè)性質(zhì)和企業(yè)規(guī)模的大小分別制定了三套會計制度來規(guī)范來各自類型的企業(yè)，即是企業(yè)會計制度、金融企業(yè)會計制度和中小企業(yè)會計制度。企業(yè)會計制度適用于各類股份公司、國有企業(yè)和集團公司；金融企業(yè)會計制度適用于銀行、證券公司等各類金融企業(yè)，中小企業(yè)會計制度適用于規(guī)模較小和不適于用企業(yè)制度加以規(guī)范的小企業(yè)。企業(yè)會計改革給我們的啟示是：（1）在目前，我國會計人員素質(zhì)不是很高的情況下，運用會計準(zhǔn)則加會計制度模式是適宜的，既與國際靠攏了又適應(yīng)了國情。（2）營利組織雖有各行各業(yè)，但他們的目標(biāo)是相同的，即都以營利為目標(biāo)。所以，他們適用一套共同的會計準(zhǔn)則來規(guī)范，對各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)用具體會計準(zhǔn)則來加以規(guī)定。對行業(yè)相差特別大的再制定少量制度來加以規(guī)范，以便于具體操作，而不是對營利組織內(nèi)的各行各業(yè)分別制定不同的會計準(zhǔn)則，（3）便于政府的宏觀經(jīng)濟管理及企業(yè)之間的相互可比性。

參考文獻：

［1］叢樹海.中國預(yù)算體制重構(gòu)［M］.上海：上海財經(jīng)大學(xué)出版社，2000：5-20

［2］陳志斌.公共受托責(zé)任：政治效應(yīng)、經(jīng)濟效率與有效的政府會計［J］.會計研究，2003；6：36-38

(上接第65頁)

培訓(xùn)等多種途徑來切實提高財務(wù)人員的綜合素質(zhì)，也可以適當(dāng)?shù)赝ㄟ^外部引進的方式來解決專業(yè)財務(wù)人員不足的困難，不斷加強財務(wù)人員隊伍建設(shè)，從而為提升財務(wù)管理水平奠定堅實基礎(chǔ)。

（二）完善財務(wù)管理方法

1.做好出版社的財務(wù)預(yù)算工作

預(yù)算作為有效控制支出的管理措施，近年來在各行各業(yè)得到了廣泛運用，近年來，許多出版社的業(yè)務(wù)量有一定的增長，但是企業(yè)的效益一直處于下滑的狀態(tài)，利潤越來越少，有的甚至嚴(yán)重影響了單位的正常運轉(zhuǎn)。其中主要的原因就是沒能真正發(fā)揮預(yù)算管理的作用。財務(wù)預(yù)算是整個出版社財務(wù)管理工作的重要內(nèi)容，涉及到出版社運營的各個方面，所以出版社要充分地做好預(yù)算工作，用嚴(yán)格的預(yù)算來指導(dǎo)企業(yè)的運營狀況，提高企業(yè)效益的同時，可以有效地防范風(fēng)險，促進單位的發(fā)展。

2.單品種利潤核算

轉(zhuǎn)企改制后，出版社的現(xiàn)代化管理水平需要提高，單品種利潤核算是出版社實行科學(xué)管理的必然要求。單品種核算能準(zhǔn)確統(tǒng)計單品種業(yè)務(wù)的贏利能力，為考核編輯和發(fā)行人員業(yè)績提供數(shù)據(jù)支持，為出版企業(yè)經(jīng)營決策和發(fā)展規(guī)劃提供參考。單品種核算需要建立和完善管理信息系統(tǒng)，實現(xiàn)出版、編輯、發(fā)行等業(yè)務(wù)系統(tǒng)無縫對接。從單品種核算的要求出發(fā)，管理信息系統(tǒng)要以財務(wù)數(shù)據(jù)為中心重新設(shè)計，用技術(shù)手段保障單品種核算實現(xiàn)的可能性。加強財務(wù)管理，建立以圖書單品種利潤核算為核心理念的管理，必然能提高出版企業(yè)的競爭力。

3.完善財務(wù)管理制度

俗話說沒有規(guī)矩不成方圓，沒有完善的財務(wù)管理制度的制約，財務(wù)管理工作就無法有序開展，財務(wù)狀況就得不到有效地保障。出版社應(yīng)該根據(jù)相關(guān)的國家規(guī)定，結(jié)合出版行業(yè)自身的特點，制定詳細(xì)有效的財務(wù)管理制度，并采取切實措施確保在日常運行中能有效執(zhí)行，各項業(yè)務(wù)能按章辦事，從而規(guī)范有序地進行企業(yè)的財務(wù)管理，實現(xiàn)企業(yè)整體管理水平的提高。

4.建立適當(dāng)?shù)募顧C制

企業(yè)的管理需要人的執(zhí)行，在執(zhí)行的過程中也需要建立完善的考核激勵機制。通過一系列的績效考核來增強財務(wù)管理人員的工作積極性，同時建立適當(dāng)?shù)募顧C制，通過一定的激勵手段，激發(fā)員工的工作熱情，充分發(fā)揮自己的主觀能動性，更好地完成財務(wù)管理的任務(wù)，提供真實、完整的財務(wù)信息，滿足管理層決策的需要。

三、總結(jié)

在當(dāng)前的經(jīng)濟發(fā)展形勢下，出版行業(yè)競爭將日益激烈，要想在激烈的市場競爭中立于不敗之地，促進出版社更好地發(fā)展，就要求其在提高企業(yè)績效的同時，加強內(nèi)部財務(wù)管理，通過財務(wù)管理來提高自身的管理水平，提升企業(yè)總體的競爭力，更好的適應(yīng)社會經(jīng)濟發(fā)展的需要，實現(xiàn)健康、持續(xù)發(fā)展。

參考文獻：

［1］ 郝振省.中國出版業(yè)發(fā)展報告―――中國出版藍皮書［M］.北京:中國書籍出版社,2005

［2］ 包衛(wèi)國.出版業(yè)從業(yè)人員財會知識讀本［M］.北京:中國財政經(jīng)濟出版社,2008

［3］ 豐盈.出版企業(yè)預(yù)算管理探討［ J］.出版經(jīng)濟,2004(6)

篇5

關(guān)鍵詞：政府會計 資產(chǎn)核算 創(chuàng)新 變化

2015年10月23日，財政部令第78號公布了《政府會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》（以下簡稱《基本準(zhǔn)則》）。2016年7月6日，財政部財會[2016]12號文件印發(fā)了《政府會計準(zhǔn)則第1號――存貨》、《政府會計準(zhǔn)則第2號――投資》、《政府會計準(zhǔn)則第3號――固定資產(chǎn)》和《政府會計準(zhǔn)則第4號――無形資產(chǎn)》四項具體準(zhǔn)則（以下簡稱《四項具體準(zhǔn)則》）。2016年8月1日，財政部財辦會[2016]30號文件下發(fā)了關(guān)于征求《政府會計制度――行政事業(yè)單位會計科目和會計報表（征求意見稿）》（以下簡稱《政府會計制度征求意見稿》）意見的函，政府會計改革正在穩(wěn)步推進。

一、政府會計改革要點分析

現(xiàn)行行政事業(yè)單位會計核算采用的是收付實現(xiàn)制，會計報表是根據(jù)預(yù)算和決算制度編制的部門決算報表，不能反映單位的成本費用、資產(chǎn)的實際價值、現(xiàn)金流量等內(nèi)容，一方面不能滿足單位自身成本核算及財務(wù)管理的需求，另一方面也不能滿足外部會計信息使用者了解單位財務(wù)狀況的需求。

政府會計改革是在完善現(xiàn)行部門預(yù)算和決算會計制度的基礎(chǔ)上，借鑒企業(yè)會計的核算方法，在行政事業(yè)單位會計核算中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，使行政事業(yè)單位能夠直接進行成本費用核算，并編制出滿足各方需求的部門財務(wù)報告，從而統(tǒng)一行政事業(yè)單位的會計制度，進而達到編制權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告的目標(biāo)。

《基本準(zhǔn)則》規(guī)定政府會計主體為各級政府和與本級財政部門有預(yù)算撥款關(guān)系的國家機關(guān)、事業(yè)單位等單位，體現(xiàn)了構(gòu)建統(tǒng)一的政府會計標(biāo)準(zhǔn)體系的思想。《基本準(zhǔn)則》規(guī)定政府會計包含預(yù)算會計和財務(wù)會計，預(yù)算會計實行收付實現(xiàn)制，通過預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余三個會計要素進行核算，編制反映預(yù)算執(zhí)行情況的決算報告；財務(wù)會計實行權(quán)責(zé)發(fā)生制，通過資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費用五個會計要素進行核算，編制反映財務(wù)狀況的財務(wù)報告，體現(xiàn)了政府會計編制權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告的目標(biāo)。

《四項具體準(zhǔn)則》立足于權(quán)責(zé)發(fā)生制原則對存貨、投資、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等四項資產(chǎn)的確認(rèn)、計量、信息披露分別制定了具體的會計處理原則，體現(xiàn)了政府會計加強國有資產(chǎn)核算及管理、提高會計信息質(zhì)量的目標(biāo)。

《政府會計制度征求意見稿》依據(jù)《基本準(zhǔn)則》和《四項具體準(zhǔn)則》，設(shè)計了科學(xué)規(guī)范的“預(yù)算會計與財務(wù)會計適度分離又相互銜接”的會計核算模式。首先，在會計科目的設(shè)置上，將現(xiàn)行行政單位、事業(yè)單位、行業(yè)事業(yè)單位會計制度中有共性的科目統(tǒng)一為一個科目，將有差異的科目在核算內(nèi)容上做了特別說明，使所有政府會計主體運用相同的會計制度；其次，在賬務(wù)處理方法上，采用“平行記賬”的方法，對同一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)，同時進行預(yù)算會計和財務(wù)會計的核算；最后在會計報表的設(shè)置上，除決算報告和財務(wù)報告外，還設(shè)置了“預(yù)算結(jié)余與凈資產(chǎn)變動差異調(diào)節(jié)表”來體現(xiàn)預(yù)算會計與財務(wù)會計的相互銜接。

二、政府會計之資產(chǎn)核算的創(chuàng)新與變化

高等學(xué)校作為政府預(yù)算撥款單位，是《基本準(zhǔn)則》規(guī)范的政府會計主體。為了使高校會計人員盡快了解政府會計的創(chuàng)新特點及權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計處理方法，本文從存貨、投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程、基建工程等資產(chǎn)的會計核算方面，將《四項具體準(zhǔn)則》和《政府會計制度征求意見稿》相對于現(xiàn)行《高等學(xué)校會計制度》的創(chuàng)新與變化做一些簡要分析。

第一，從資產(chǎn)的定義來看，在固定資產(chǎn)的定義中將現(xiàn)行“高等學(xué)校持有的”調(diào)整為“政府會計主體為滿足自身開展業(yè)務(wù)活動或其他活動需要而控制的”，在無形資產(chǎn)定義中將現(xiàn)行“高等學(xué)校持有的”調(diào)整為“政府會計主體控制的”。資產(chǎn)定義中增加了“為滿足自身開展業(yè)務(wù)活動或其他活動需要”的條件及“控制”的概念，與后面所述的資產(chǎn)的確認(rèn)條件中“服務(wù)潛力很可能實現(xiàn)或者經(jīng)濟利益很可能流入政府會計主體”的描述相吻合，是判斷是否能夠確認(rèn)資產(chǎn)的基礎(chǔ)。

第二，從資產(chǎn)的會計確認(rèn)來看，現(xiàn)行《高等學(xué)校會計制度》僅對資產(chǎn)的會計計量、會計科目設(shè)置和賬務(wù)處理方法進行了規(guī)定，沒有提及會計確認(rèn)原則問題?！端捻椌唧w準(zhǔn)則》分別用專門的章節(jié)對相應(yīng)資產(chǎn)的會計確認(rèn)進行了系統(tǒng)規(guī)范，還明確了相同的確認(rèn)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)同時滿足的兩個條件，即與資產(chǎn)相關(guān)的服務(wù)潛力很可能實現(xiàn)或者經(jīng)濟利益很可能流入政府會計主體和資產(chǎn)的成本或者價值能夠可靠地計量。不同政府會計主體對相同的經(jīng)濟業(yè)務(wù)運用同樣的會計確認(rèn)原則，使得政府會計主體間的會計信息橫向可比縱向可以加總合并，方便權(quán)責(zé)發(fā)生制政府財務(wù)報告的編制。

第三，從資產(chǎn)的初始入賬價值確定來看，現(xiàn)行《高等學(xué)校會計制度》中對接收捐贈的資產(chǎn)入賬價值規(guī)定了相關(guān)憑據(jù)注明的金額、市場價格和名義金額三個層次確定的方法，對盤盈的資產(chǎn)入賬價值規(guī)定了市場價格、名義金額兩個層次確定的方法，由于同類資產(chǎn)市場價格確定起來比較困難，實際操作性較差?！端捻椌唧w準(zhǔn)則》中，增加了以評估價值計量資產(chǎn)價值的方法，對接收捐贈的資產(chǎn)，初始入賬價值依次按照相關(guān)憑據(jù)注明的金額、評估價值、市場價格和名義金額四個層次確定；對于盤盈的資產(chǎn)，按規(guī)定需要評估的，初始入賬價值按評估價值確定，其他情況下按照重置成本確定。在這樣的規(guī)定下，如果政府會計主體收到的捐贈資產(chǎn)沒有注明金額的憑據(jù)，就可以聘請專業(yè)的資產(chǎn)評估事務(wù)所進行評估來確定初始入賬價值，盤盈的資產(chǎn)也可按評估價入賬，不僅方便實施，而且使資產(chǎn)的價值計量更加公允可靠。

第四，從資產(chǎn)的會計信息披露內(nèi)容來看，現(xiàn)行《高等學(xué)校會計制度》只在會計報表編制的說明中，列舉了報表附注中應(yīng)當(dāng)披露的內(nèi)容，與資產(chǎn)相關(guān)的僅有重要資產(chǎn)的處置情況、重大投資、以名義金額計量的資產(chǎn)的名稱和數(shù)量以及以名義金額計量的理由?！端捻椌唧w準(zhǔn)則》均用專門章節(jié)對相應(yīng)資產(chǎn)的會計披露內(nèi)容做了說明，披露內(nèi)容包含了相應(yīng)資產(chǎn)的計價方法、折舊及攤銷方法、各類資產(chǎn)的使用年限、賬面余額等所有情況。

第五，從資產(chǎn)的核算內(nèi)容范圍來看，按照現(xiàn)行《高等學(xué)校會計制度》規(guī)定，高等學(xué)校的基本建設(shè)投資按照《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》的要求單獨建賬和核算，單獨編制決算報表，同時每月需要將基建賬套數(shù)據(jù)并入“大賬”，在“大賬”的“在建工程”科目下設(shè)置“基建工程”明細(xì)科目，核算由基建賬套并入的在建工程成本，這樣的核算方法不僅工作量大，而且會計信息的準(zhǔn)確性不高?！墩畷嬛贫日髑笠庖姼濉芬罁?jù)《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》，在統(tǒng)一的政府會計制度中設(shè)置了“基建工程”一級會計科目和相關(guān)明細(xì)科目，直接在“大賬”中核算基本建設(shè)投資業(yè)務(wù)，不僅減少了會計人員的工作量，而且保證了會計信息的全面完整。

第六，從資產(chǎn)的賬務(wù)處理方法來看，依據(jù)現(xiàn)行的《高等學(xué)校會計制度》，高等學(xué)校在取得固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)時，按照確定的初始入賬價值，借記“教育事業(yè)支出”等科目，貸記“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目，同時借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”科目，貸記“非流動資產(chǎn)基金”科目。計提折舊或攤銷時，按照當(dāng)月應(yīng)提折舊或攤銷額，借記“非流動資產(chǎn)基金”，貸記“累計折舊”或“累計攤銷”科目。這是一種“虛提”折舊或攤銷的方法。高等學(xué)校在進行成本費用核算時，要在會計核算賬務(wù)系統(tǒng)外建立另外的表格來核算，要對各項支出及累計折舊和累計攤銷的數(shù)據(jù)進行重新歸集、分配和核算，是一項比較繁瑣的工作。

依據(jù)《政府會計制度征求意見稿》，政府會計主體在取得固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)時，按照確定的初始入賬價值，根據(jù)財務(wù)會計的要求，只計入相關(guān)資產(chǎn)科目，不計入成本費用，借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”科目，貸記“財政補助收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目。如果取得資產(chǎn)的價款是用財政撥款支付的，還要根據(jù)預(yù)算會計的要求進行“平行記賬”，借記“事業(yè)支出”科目，貸記“財政撥款預(yù)算收入”或“資金結(jié)存-零余額賬戶用款額度”科目。計提折舊或攤銷時，根據(jù)財務(wù)會計的要求，按照當(dāng)月應(yīng)提折舊或攤銷額，計入相關(guān)業(yè)務(wù)活動的成本費用，借記“業(yè)務(wù)活動費用”科目，貸記“累計折舊”或“累計攤銷”科目。這種“實提”折舊或攤銷的方法及同時進行預(yù)算會計和財務(wù)會計賬務(wù)處理的方法，正是政府會計的精華所在，是實現(xiàn)核算政府會計主體運行成本、編制權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告目標(biāo)的有效途徑。

三、結(jié)束語

以上分析的只是政府會計核算創(chuàng)新與變化的極小部分，隨著改革步伐的逐漸推進，財政部還將正式的《政府會計制度――行政事業(yè)單位會計科目和會計報表》及其他的具體準(zhǔn)則，我們要繼續(xù)關(guān)注和研究，充分了解政府會計的核算方法，為政府會計制度的實施做好準(zhǔn)備。

參考文獻：

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[2]財政部會計司.財政部會計司有關(guān)負(fù)責(zé)人就印發(fā)《政府會計準(zhǔn)則第1號――存貨》等4項具體準(zhǔn)則答記者問[OL].財政部網(wǎng)站，2016-7-14.

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[4]周娜.探析《政府會計準(zhǔn)則第3號――固定資產(chǎn)》的創(chuàng)新及變化[J].行政事業(yè)資產(chǎn)與財務(wù)，2016，（22）：9-10.

篇6

一、我國非營利組織會計法規(guī)體系現(xiàn)狀

國外大多數(shù)國家將會計體系劃分為企業(yè)會計和政府與非營利組織會計兩大會計體系，我國的會計體系按其核算和監(jiān)督的內(nèi)容不同，劃分為兩大類，一類是企業(yè)會計，是以營利為目的，以資本循環(huán)為核心，以成本核算為內(nèi)容的經(jīng)營型會計；另一類叫做預(yù)算會計，以經(jīng)濟和社會事業(yè)發(fā)展為目的，以執(zhí)行政府財政預(yù)算為核心的管理型會計。

2005年我國正式實施了《民間非營利組織會計制度》。因為我國現(xiàn)在還沒有正式的“非營利組織會計準(zhǔn)則體系”這種叫法，因此，目前的會計準(zhǔn)則體系是由預(yù)算會計、企業(yè)會計和《民間非營利組織會計制度》構(gòu)成的。

二、對我國建設(shè)非營利組織會計準(zhǔn)則體系的設(shè)想

（一）準(zhǔn)則結(jié)構(gòu)層次規(guī)劃

會計準(zhǔn)則體系應(yīng)由三大部分構(gòu)成，即政府會計、企業(yè)會計和非營利組織會計。因為行政單位與政府聯(lián)系緊密，行使行政職能，應(yīng)歸于一類，企業(yè)會計自成一派，非營利組織會計包括事業(yè)單位會計和民間非營利組織會計。非營利組織應(yīng)該制定一個涵蓋有事業(yè)單位會計和民間非營利組織會計的統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則，該體系包含三個層次：

（1）基本準(zhǔn)則：它在整個準(zhǔn)則體系中居于統(tǒng)馭的地位，是各級非營利組織會計核算都要遵守的基本規(guī)范，為具體準(zhǔn)則提供基本概念并指引方向?；緶?zhǔn)則主要明確非營利組織的界定、會計假設(shè)、會計目標(biāo)、信息質(zhì)量要求、會計要素及其計量、會計報告的原則等根本性問題。

（2）具體準(zhǔn)則：包括共性業(yè)務(wù)的處理的準(zhǔn)則，特殊業(yè)務(wù)處理的準(zhǔn)則和報告準(zhǔn)則三類，主要規(guī)范非營利組織具體業(yè)務(wù)的會計處理。

（3）應(yīng)用指南：包括具體準(zhǔn)則解釋和會計科目設(shè)置、賬務(wù)處理、報表體系的構(gòu)成，報表的內(nèi)容和格式，細(xì)化準(zhǔn)則原文，對重要事項進一步明確，為非營利組織執(zhí)行會計準(zhǔn)則提供操作性規(guī)范。

（二）準(zhǔn)則基本內(nèi)容初步設(shè)想

1.基本準(zhǔn)則

在非營利組織會計基本準(zhǔn)則層面，其內(nèi)容分為總則、會計核算的基本原則、會計要素、會計報告等。

（1）總則

①會計目標(biāo)：非營利組織不以營利為目的，它的價值體現(xiàn)在社會效益上面，故筆者傾向于受托責(zé)任觀。非營利組織的會計目標(biāo)至少要包含兩方面的會計信息：微觀上，要滿足捐贈者、投資者等資財提供者的需要；宏觀上，要反映出該組織履行社會責(zé)任的情況。②會計核算的基本前提：會計主體：非營利組織會計的主體是事業(yè)單位和民間非營利組織；持續(xù)運營：事業(yè)單位和民間非營利組織不依賴于營利生存，一般具有穩(wěn)定的資金來源，客觀上具有較強的持續(xù)運營的能力；會計分期：采用通常的做法，采用公歷日期，按年、季度、月來分階段結(jié)算賬目，編制報表；貨幣計量：一般要以人民幣為記賬本位幣，如果發(fā)生外幣業(yè)務(wù)，則按照相關(guān)規(guī)定予以折算。③確認(rèn)基礎(chǔ)：從世界范圍看，用權(quán)責(zé)發(fā)生制取代收付實現(xiàn)制是大勢所趨，但從收付實現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變尚有一定困難，應(yīng)采取循序漸進的方法。不僅要對會計科目和報表進行修改，在立法、人員培訓(xùn)、軟件設(shè)計等多方面協(xié)調(diào)配套，以確保工作秩序的穩(wěn)定和改革的順利進行。④計量屬性：以歷史成本為主，但要配合使用現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價、公允價值、可變現(xiàn)凈值等其他計量屬性。

（2）會計核算的基本原則

我們可以借鑒《民間非營利組織會計制度》、《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則（試行）》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中的規(guī)定，應(yīng)該將事業(yè)單位和民間非營利組織的會計基本原則統(tǒng)一起來為以下11項：真實性原則、相關(guān)性原則（即有用性原則）、可比性原則、一致性原則（一貫性原則）、及時性原則、清晰性原則（明晰性原則）、配比性原則、實質(zhì)重于形式原則、謹(jǐn)慎性原則、實際成本原則、成本效益原則。

（3）會計要素

可以將事業(yè)單位的“支出”與民間非營利組織的“費用”合二為一。因為事業(yè)單位的“支出”還是沿襲原來的基于收付實現(xiàn)制下的定義，在事業(yè)單位籌資渠道多元化，業(yè)務(wù)范圍擴大化，業(yè)務(wù)性質(zhì)復(fù)雜化的今天，原來的“支出”無論在內(nèi)涵還是外延上都應(yīng)有所發(fā)展以適應(yīng)新形勢，故二者可統(tǒng)一為“費用”要素，定義為：非營利組織為開展業(yè)務(wù)活動所發(fā)生的，導(dǎo)致本期凈資產(chǎn)減少或服務(wù)潛力降低的經(jīng)濟利益的流出。

（4）會計報告

針對現(xiàn)在我國非營利組織會計報告存在的問題，提出兩點改進建議：①增加事業(yè)單位現(xiàn)金流量表，更好的反映其現(xiàn)金流狀況；②另外，借鑒國外和我國企業(yè)的經(jīng)驗，應(yīng)該多多反映單位社會責(zé)任的履行情況，單獨編制社會責(zé)任履行報告。

2.具體準(zhǔn)則

涉及到具體準(zhǔn)則層面上，僅依據(jù)前文提到的固定資產(chǎn)、待攤預(yù)提費用和長短期借款三個問題略作闡述。

（1）固定資產(chǎn)

筆者認(rèn)為，事業(yè)單位是非營利組織，具有公共事業(yè)和產(chǎn)業(yè)雙重性質(zhì)，其固定資產(chǎn)也需要保值增值，應(yīng)該計提固定資產(chǎn)折舊。在會計核算上應(yīng)取消“固定基金”和“專用基金――修購基金”科目，增設(shè)“累計折舊”科目，以計提的折舊基金取代修購基金。

（2）短期借款和長期借款

筆者認(rèn)為事業(yè)單位應(yīng)該把借入款項科目一分為二，分別是短期借款和長期借款，對長短期借款的利息費用區(qū)分不同情況分別處理，發(fā)生短期借款利息時，可直接費用化，而長期借款的借款費用在發(fā)生時可計入當(dāng)期費用，但符合資本化條件的應(yīng)予資本化。

篇7

關(guān)鍵詞：經(jīng)濟；改革；會計體系；事業(yè)單位；事業(yè)單位會計制度

一、事業(yè)單位會計的定義

事業(yè)單位會計是會計的一種，指的是在事業(yè)單位中對各種涉及資金的業(yè)務(wù)進行預(yù)算設(shè)計、計劃、以及進行監(jiān)督的一種特殊的會計。

二、事業(yè)單位會計與企業(yè)會計的區(qū)別

（一）會計核算的基礎(chǔ)不。會計核算的基礎(chǔ)包括收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制兩種，在企業(yè)會計和事業(yè)單位的會計中，這兩者運用的會計核算的基礎(chǔ)是不同的，一般來講，事業(yè)單位會計可以根據(jù)現(xiàn)實的交易狀況采用兩種核算方法的其中一種，而對于企業(yè)會計而言，往往只運用權(quán)責(zé)發(fā)生制。

（二）會計要素構(gòu)成不同。事業(yè)單位會計與企業(yè)會計的另一個區(qū)別是會計要素的構(gòu)成是不同的：預(yù)算會計主要包括五項內(nèi)容——資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出，而企業(yè)會計則包括六項內(nèi)容。另一方面，除了內(nèi)容的名稱不同之外，即使兩者的內(nèi)容名稱相同的會計要素，其內(nèi)涵也有著很大的區(qū)別。其中主要區(qū)別表現(xiàn)在以下三方面：

1、因是否從事產(chǎn)品生產(chǎn)而導(dǎo)致的差異。在這里，這種差異還可以分為以下兩類，首先，事業(yè)單位之間也有區(qū)別的，有的從事產(chǎn)品的生產(chǎn)，而有的不生產(chǎn)產(chǎn)品，這就把事業(yè)單位分成了兩類；其次，即使都要從事產(chǎn)品的生產(chǎn)，生產(chǎn)產(chǎn)品的事業(yè)單位和生產(chǎn)產(chǎn)品的企業(yè)的在會計賬目的處理上也是有著極大的區(qū)別的。以企業(yè)的采購業(yè)務(wù)來講，企業(yè)通常有兩種做法，企業(yè)根據(jù)原料的來源分為一般納稅人和小規(guī)模的納稅人，在計入會計賬目時，前者使用的是不含稅進價，而后者用的是含稅進價。相比于生產(chǎn)產(chǎn)品的企業(yè)來講，生產(chǎn)產(chǎn)品的事業(yè)單位在進行記賬時會計處理往往區(qū)分的更加仔細(xì)，除了按照企業(yè)的分類之外，還必須區(qū)分采購物品是否自己使用還是用于事業(yè)單位之外的業(yè)務(wù)。

2、因是否實行內(nèi)部成本核算而導(dǎo)致的差異。企業(yè)每期都會對其所屬產(chǎn)品進行核算，并且通過對比以確定企業(yè)的盈虧狀況。然而事業(yè)單位卻存在以下兩種現(xiàn)象：其一在成本核算時將材料等支出記錄到成本費用賬戶；其二在不就行核算時則將其記錄到事業(yè)支出賬戶上。

3、因事業(yè)單位業(yè)務(wù)活動的可分性而導(dǎo)致的差異。企業(yè)會計核算與事業(yè)單位會計核算的另一個區(qū)別在于事業(yè)單位中的活動不僅僅是經(jīng)營活動，還有一部分是事業(yè)性的活動，因此事業(yè)單位會計核算的特殊性就在于他根據(jù)業(yè)務(wù)性質(zhì)的不用采用的會計分錄是不同的，它分為事業(yè)性質(zhì)的收入和支出以及經(jīng)營性質(zhì)的收入和支出，而在企業(yè)中是沒有事業(yè)性質(zhì)的活動的，因此二者之間存在著較大的區(qū)別。

三、事業(yè)單位會計制度存在的主要問題

（一）以收付實現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)存在一定程度的不合理?！妒聵I(yè)單位會計準(zhǔn)則》規(guī)定：“會計核算一般采用收付實現(xiàn)制.但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)核算可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”。由于事業(yè)單位屬于國家所設(shè)立，因此其業(yè)務(wù)性質(zhì)往往是事業(yè)性而非經(jīng)營性質(zhì)，這也就決定了按照我國的現(xiàn)有準(zhǔn)則規(guī)定事業(yè)單位進行核算時應(yīng)該以收付實現(xiàn)制為主。然而，這種核算方法是不適用于經(jīng)營性業(yè)務(wù)的。隨著改革開放的不斷深化以及事業(yè)單位改革的不斷加深，我國的事業(yè)單位也逐漸進入到市場的范圍內(nèi)，這就意味著以后的事業(yè)單位的經(jīng)營性業(yè)務(wù)更多，因此現(xiàn)有的核算方法限制了這種趨勢的發(fā)展，其弊端可以如下解釋：

1.會計信息不真實，缺乏現(xiàn)實依據(jù)

2.脫離現(xiàn)狀進行記錄，降低了信息的可理解性。

（二）會計科目的設(shè)置不夠合理。現(xiàn)有的事業(yè)單位會計準(zhǔn)則上面在會計科目設(shè)置上有著較大的缺陷，比如一級科目中的“在建工程”和二級科目中的“結(jié)余分配”等都有不合理性，這就使得在事業(yè)單位市場化的過程中有著更大的障礙。

（三）固定資產(chǎn)的會計核算不能真實、準(zhǔn)確地反映事業(yè)單位的資產(chǎn)管理狀況。正如上文所言，由于按照現(xiàn)有的會計制度記賬時，在會計科目中欠缺資產(chǎn)折舊的會計科目，因此這就使得事業(yè)單位在資產(chǎn)計算時往往只能按照固定資產(chǎn)的原有價格進行入賬，而對于資產(chǎn)的折舊沒有顯示出來，因而造成了資產(chǎn)的虛增。

四、對事業(yè)單位會計制度改進的建議

（一）引人權(quán)責(zé)發(fā)生制，將事業(yè)單位會計制度融入企業(yè)會計制度

1、在收入和支出方面的改進。對事業(yè)單位的收支事項，應(yīng)根據(jù)財政部門審批的預(yù)算計劃，在經(jīng)濟事項發(fā)生時按收付實現(xiàn)制原則予以確認(rèn)。在每一年年末時，事業(yè)單位應(yīng)將當(dāng)年應(yīng)該撥付的款項而沒有撥付的應(yīng)當(dāng)納入財政收入。在下一年度財政部門如果還有上一年度的未撥款項，那么就應(yīng)當(dāng)減少相應(yīng)的減少應(yīng)收款項。

2、在債權(quán)債務(wù)方面的改進。隨著事業(yè)單位市場化的不斷加深，事業(yè)單位不應(yīng)該生存在國家的保護之中，而應(yīng)該更加獨立的承擔(dān)責(zé)任，因此事業(yè)單位的會計賬目在權(quán)力和責(zé)任的記錄上應(yīng)該進行改進，事業(yè)單位在記賬時應(yīng)該按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則來記錄事業(yè)單位的資產(chǎn)和負(fù)債，通過記錄事業(yè)單位真實的資產(chǎn)存量以及其負(fù)債狀況，來判斷事業(yè)單位現(xiàn)在的經(jīng)營狀況或者生存狀況，從而能夠?qū)κ聵I(yè)單位的資產(chǎn)狀況和可能發(fā)生的風(fēng)險進行更加明顯的判斷。

3、固定資產(chǎn)方面的改進。如上文所述，現(xiàn)有的事業(yè)單位會計準(zhǔn)則中在事業(yè)單位的固定資產(chǎn)記錄方面存在著極大的欠缺，不能真實地反應(yīng)事業(yè)單位真實的固定資產(chǎn)狀況，因此，在事業(yè)單位會計制度的改革中，應(yīng)該增加資產(chǎn)折舊的會計目錄，與企業(yè)的固定資產(chǎn)相同，應(yīng)將資產(chǎn)的折舊狀況反映到會計賬目中，采用合理的折舊方法進行記錄，從而更好更真實的反映出事業(yè)單位的固定資產(chǎn)狀況。

（二）事業(yè)單位現(xiàn)有的會計科目與當(dāng)前事業(yè)單位會計核算已經(jīng)不完全匹配

1、增加新的會計科目。事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)將在建工程、增加累計折舊、低值易耗品等新的科目納入到事業(yè)單位會計科目中去。

2、對事業(yè)單位結(jié)余的改進。事業(yè)單位的凈資產(chǎn)是指資產(chǎn)減去負(fù)債的差額，包括事業(yè)基金、固定基金、專用基金、結(jié)余等。凈資產(chǎn)屬于剩余權(quán)益，歸法人所有，但職工福利基金和醫(yī)療基金屬于負(fù)債性質(zhì)，只能用于職工福利醫(yī)療等方面。

3、改進修夠基金。個人建議事業(yè)單位將修夠基金納入到結(jié)余分配中去。事業(yè)單位提取修夠基金，其本質(zhì)目的就是將事業(yè)單位的經(jīng)常性資金轉(zhuǎn)化為一般的專業(yè)基金，從而達到事業(yè)單位在固定資金的維護更新上有一個穩(wěn)定的來源的目的。

五、結(jié)語

在改革開放以后，我國的民營企業(yè)獲得了長足的發(fā)展，因此在企業(yè)會計制度上面我國的相關(guān)研究也是比較多的，經(jīng)過長期的實踐積累和學(xué)術(shù)研究我國的企業(yè)會計制度已經(jīng)較為完善。相比于企業(yè)的發(fā)展，我國的事業(yè)單位改革是在市場化已經(jīng)發(fā)展的情況下進行的，因此事業(yè)單位的會計制度并不完善，并且隨著事業(yè)單位改革的加深，事業(yè)單位會計制度的改革勢在必行。從我國市場化的的現(xiàn)狀以及事業(yè)單位改革的趨勢來看，未來的事業(yè)單位對于會計工作將有著更高的要求。因此，我們應(yīng)該在實踐總結(jié)經(jīng)驗的同時，吸取國外的先進經(jīng)驗，加快事業(yè)單位的會計制度扥改革，以適應(yīng)現(xiàn)狀發(fā)展的要求。（作者單位：大連財經(jīng)學(xué)院）

參考文獻：

[1] 索曉輝，《事業(yè)單位會計》，中國宇航出版社，（2013.01）

[2] 鄭敏華，楊錫才，彭浪，《行政事業(yè)單位會計案例實訓(xùn)》，經(jīng)濟管理出版社，（2010.08）

篇8

一、與行政單位會計分離，形成獨立的事業(yè)單位會計體系改革前，事業(yè)單位和行政單位統(tǒng)一執(zhí)行財政部1988年頒發(fā)的《事業(yè)行政單位預(yù)算會計制度》。隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的建立和發(fā)展，事業(yè)單位和行政單位的區(qū)別越來越明顯。從它們在國民經(jīng)濟中的作用看，事業(yè)單位主要用精神產(chǎn)品和各種勞務(wù)形式，以實現(xiàn)社會效益為宗旨，向社會提供生產(chǎn)性或生活。行政單位主要是行使國家行政職能，從事國家管理。由于二者在國民經(jīng)濟中的作用不同，造成它們在社會主義市場經(jīng)濟中的地位和收入對市場的依賴性不同。事業(yè)單位是市場經(jīng)濟的參與者，要參與市場競爭，行政單位是市場經(jīng)濟的組織指揮者，不能參與市場競爭；事業(yè)單位可以根據(jù)自身的特點、優(yōu)勢，從市場中取得發(fā)展事業(yè)所需的收入，行政單位則不能依靠權(quán)力從市場中謀取收入，只能依靠財政撥款來滿足支出需要。由于事業(yè)單位收入的相當(dāng)大部分甚至全部來自市場，也引起會計核算的許多方面與行政單位不同。所以，就不能像過去計劃經(jīng)濟那樣，以經(jīng)費來源都是財政撥款為標(biāo)志，將它們劃歸一種類型，統(tǒng)一執(zhí)行一個《事業(yè)行政單位預(yù)算會計制度》，應(yīng)該分別執(zhí)行《事業(yè)單位會計制度》和《行政單位會計制度》。

二、采用“準(zhǔn)則”加“制度”，并用“準(zhǔn)則”和“通用制度”規(guī)范、指導(dǎo)特殊行業(yè)制度的法規(guī)模式會計準(zhǔn)則在我國會計法規(guī)體系中居于承上啟下的中間環(huán)節(jié)。會計制度對會計工作的規(guī)定比較明確具體，可直接據(jù)以進行會計操作，而準(zhǔn)則比較概括、抽象和原則，具體操作還必須依照準(zhǔn)則要求制定的會計制度。我國現(xiàn)行的會計準(zhǔn)則分為企業(yè)會計準(zhǔn)則和事業(yè)單位會計準(zhǔn)則。我國的財政總預(yù)算會計和行政單位會計，由于計劃性、統(tǒng)一性很強，由財政部直接制定會計制度即可，勿須制定會計準(zhǔn)則。而事業(yè)單位涉及的行業(yè)多，在社會主義市場經(jīng)濟條件下，其經(jīng)濟業(yè)務(wù)的規(guī)模、方式、對市場的依賴程度和核算的要求等方面都差別較大，需要依據(jù)“準(zhǔn)則”制定通用事業(yè)單位會計制度和特殊行業(yè)事業(yè)單位會計制。新的《事業(yè)單位會計制度》，就是通用的事業(yè)單位會計制度。它依據(jù)《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則（試行）》制定，供非特殊行業(yè)事業(yè)單位執(zhí)行，并對制定特殊行業(yè)事業(yè)單位會計制度起示范性作用。特殊行業(yè)事業(yè)單位會計制度主要有：科研單位會計制度、醫(yī)院會計制度、高等學(xué)校會計制度、藝術(shù)表演團體會計制度等。事業(yè)單位會計采用“準(zhǔn)則”加“制度”，“通用制度”示范“特殊行業(yè)制度”的模式，是這次事業(yè)單位會計改革的一項創(chuàng)新，它適應(yīng)事業(yè)單位行業(yè)多、差別大的實際情況。

三、會計記帳方法改資金收付記帳法為借貸記帳法事業(yè)單位出于自身發(fā)展的需要，各事業(yè)單位之間、事業(yè)單位與其他經(jīng)濟單位之間相互投資，創(chuàng)辦經(jīng)濟實體。這些投資參股業(yè)務(wù)要求會計核算增強主體觀念，國有資產(chǎn)得以保值和增值，并且要求事業(yè)性收支與經(jīng)營性收支相對分開，對經(jīng)營性業(yè)務(wù)要采用權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則，以便分別考核盈虧。上述這些是資金收付記帳法難以作到的。而借貸記帳法是國際上通用的、與市場經(jīng)濟原則相融合的一種記帳方法，能夠利用其帳戶分類、記帳規(guī)則和試算平衡去滿足市場經(jīng)濟條件下經(jīng)濟業(yè)務(wù)的各種要求，并克服了資金收付記帳法帳戶分類、記帳規(guī)則和試算平衡不適應(yīng)市場經(jīng)濟要求的缺陷。

四、取消全額、差額和自收自支三套會計科目，制定一套事業(yè)單位通用會計科目新的《事業(yè)單位會計制度》，設(shè)置一套通用會計科目，取消原全額、差額和自收自支三套會計科目，是因為1997年1月1日執(zhí)行的《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》，將原事業(yè)單位實行的全額、差額和自收自支三種預(yù)算管理形式，改為一種預(yù)算管理形式：即對所有事業(yè)單位實行“核定收支、定額或者定項補助、超支不補、結(jié)余留用”一種預(yù)算管理形式。作為通用事業(yè)單位會計制度的重要組成部分——會計科目，必然要反映財務(wù)管理制度的這一要求，用一套會計科目來核算一般事業(yè)單位的經(jīng)濟業(yè)務(wù)。

五、改預(yù)算內(nèi)資金和預(yù)算外資金分別核算為統(tǒng)一核算改革前，全額預(yù)算管理單位的會計核算，分為“預(yù)算資金部分”和“其他資金部分”，分設(shè)兩套帳務(wù)組織，各自平衡。預(yù)算外資金的核算是“其他資金部分”內(nèi)容之一。預(yù)算外資金分設(shè)“預(yù)算外收入”、“預(yù)算外支出”等科目核算其收支和結(jié)余情況。新《事業(yè)單位會計制度》將收入分為：“財政補助收入”、“上級補助收入”、“撥入?？睢薄ⅰ笆聵I(yè)收入”、“經(jīng)營收入”、“附屬單位繳款”和“其他收入”。事業(yè)單位收到的“預(yù)算外資金”作為“事業(yè)收入”的組成部分入帳，支出按照性質(zhì)劃分，不再單獨設(shè)帳反映。事業(yè)單位取得預(yù)算外資金的所有權(quán)歸財政，事業(yè)單位留用預(yù)算外資金是財政對其注入資金的一種渠道，注入多少，注入的方式如何，要由財政部門來決定。根據(jù)各事業(yè)單位的具體情況，財政部門對其實行“全額上繳”、“結(jié)余上繳”和“按比例上繳”三種管理辦法。凡留歸事業(yè)單位的預(yù)算外資金，作增加“事業(yè)收入”處理，財政從預(yù)算內(nèi)注入的資金，作增加“財政補助收入”處理。年終都匯轉(zhuǎn)至“事業(yè)結(jié)余”科目的貸方。另外，預(yù)算外資金的定義與原來也不同。原預(yù)算外資金是指根據(jù)國家財政、財務(wù)制度規(guī)定，不納入國家預(yù)算，由各地方、各部門、各企事業(yè)單位自收自支，自行管理的財政性資金。包括事業(yè)單位管理的各項不納入預(yù)算的資金。國發(fā)（1996）29號文件對預(yù)算外資金重新作了規(guī)定：預(yù)算外資金是指國家機關(guān)、事業(yè)單位和社會團體為履行或代行政府職能，依據(jù)國家法律、法規(guī)和具有法律效力的規(guī)章而收取、提取和安排使用的未納入國家預(yù)算管理的各種財政性資金。具體項目由各省級財政部門規(guī)定。有一點需強調(diào)，預(yù)算外資金是事業(yè)單位履行或代行政府職能收取的，所有權(quán)歸政府，管理權(quán)歸財政，收繳權(quán)歸事業(yè)單位。

篇9

    一、我國預(yù)算會計現(xiàn)狀

    隨著國庫集中支付制度的逐步推行,當(dāng)前我國大部分地區(qū)已經(jīng)形成了以部門預(yù)算、國庫集中支付、政府采購為主體框架的預(yù)算會計核算體系?，F(xiàn)在的預(yù)算會計體系在應(yīng)對財政資金活動透明度不高;財政收支信息反饋遲緩;財政資金入庫時間延滯,收入退庫不規(guī)范,大量資金經(jīng)常滯留在預(yù)算單位;財政資金使用缺乏事前監(jiān)督,截留、擠占、挪用等問題時有發(fā)生,甚至出現(xiàn)腐敗現(xiàn)象等弊端。整體來看,我國以部門預(yù)算、政府采購、國庫集中支付、收支兩條線為主的預(yù)算會計體系已經(jīng)成型,不過在具體的實施和管理上,還存在著一些問題,人員和機構(gòu)的設(shè)置仍需不斷改進,制度和法規(guī)仍需不斷完善,從實際執(zhí)行過程中反饋出來的信息看,預(yù)算會計還存在一些問題需要解決。

    (一)部門預(yù)算資金控制缺乏細(xì)致有效的規(guī)章制度

    目前,我國行政事業(yè)單位的部門預(yù)算的編制通過統(tǒng)一的軟件錄入,通過基層單位報送主管部門再報到省級財政,由省級財政匯總審核后報送財政部?；旧鲜遣捎昧慊A(yù)算方法來編制部門預(yù)算,經(jīng)費形式主要為人員經(jīng)費、公用經(jīng)費、資本性支出、補助支出,在預(yù)算中人員經(jīng)費和補助支出所占比重較大,除定額公用經(jīng)費外的公用經(jīng)費和資本性支出往往根據(jù)可用部門資金數(shù)量由基層預(yù)算單位以項目列示安排相應(yīng)支出。在預(yù)算的編制和審核過程中,由于預(yù)算的時限性較強,基層單位預(yù)算單位財務(wù)人員和財政部門相關(guān)工作人員往往需要在短時間內(nèi)集中進行大量相關(guān)工作,由于客觀條件的限制難以把審核工作做細(xì)做實,因而很難確定哪些資金預(yù)算是合理的,哪些資金預(yù)算是不當(dāng)?shù)?。所以現(xiàn)在預(yù)算控制主要采用總量控制的方法,如財政部提出公用經(jīng)費支出零增長,也是從總量上來控制預(yù)算。由于沒有相應(yīng)規(guī)章制度對不同行政事業(yè)主體的經(jīng)費需求進行區(qū)分和細(xì)致核算,因而很難從根源上解決財政資金浪費的問題。

    (二)國有資產(chǎn)規(guī)模不斷擴大,監(jiān)管難度不斷增加

    截至2004年底,行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)總量為38448億元,其中事業(yè)單位資產(chǎn)總量為27260.2億元,占全部行政事業(yè)性國有資產(chǎn)總量的70%以上,來自《中國會計年鑒》的數(shù)據(jù)顯示,與2003年相比,2004年非經(jīng)營性國有資產(chǎn)(即行政事業(yè)性國有資產(chǎn))增長了13.1%,其增長速度比國有資產(chǎn)總量增長速度高出2.2%,比經(jīng)營性國有資產(chǎn)增長速度高出3.2%。“到2008年,我國國有資產(chǎn)總量已達到8萬億規(guī)模,4年間國有資產(chǎn)總量翻了一倍。而實質(zhì)上國有資產(chǎn)總量目前到底有多少,我們的統(tǒng)計數(shù)據(jù)與實際數(shù)字到底有多大差距這個是未知數(shù),從各地的國有資產(chǎn)清查的相關(guān)報道來看,家底不清賬實不符絕不是個別現(xiàn)象。另外,國有資產(chǎn)的閑置浪費現(xiàn)象嚴(yán)重。資產(chǎn)使用效率不高是行政單位國有資產(chǎn)管理中存在的另一個嚴(yán)重問題,許多單位存在著大量閑置資產(chǎn),大大降低了國有資產(chǎn)的使用效率。房產(chǎn)、車輛、辦公設(shè)備等資產(chǎn)均存在閑置或浪費的現(xiàn)象,有些單位盲目突擊花錢,求全、求新,購置了許多不常使用的設(shè)備,淘汰了許多不該淘汰的機器。資產(chǎn)使用效率低的原因與各單位對辦公資源配置不科學(xué)、管理不善、使用行為約束軟弱有直接關(guān)系。如有些單位為了追求與兄弟單位“齊頭并進”,對一些尚能正常使用的資產(chǎn)提前更新,導(dǎo)致了大量尚能使用的資產(chǎn)處于閑置狀態(tài),或者為了購買新設(shè)備,對一些正在使用的設(shè)備不愿花錢去進行正常的維護和保養(yǎng),甚至破壞性地使用,造成了這些設(shè)備的加速老化和提前報廢。有的科研院所和高校購買很多進口設(shè)備而又不會使用,新設(shè)備逐漸變成舊設(shè)備,舊設(shè)備到了年頭又報廢,有些設(shè)備還沒有開封就到了報廢年限造成國有資產(chǎn)的浪費。

    (三)會計信息質(zhì)量不高,缺乏信息反饋機制

    在行政事業(yè)單位的決算報告中,很難對行政事業(yè)單位的行政事業(yè)成本進行深入細(xì)致的分析。甚至出現(xiàn)一些類似三公經(jīng)費支出偏高,公費出國游、公款買茅臺、公車自駕游等現(xiàn)象的時候,對如何改進會計核算,加強行政事業(yè)單位成本控制仍是無從下手。其主要原因是現(xiàn)行的預(yù)算會計報表內(nèi)容不完整,提供的會計信息比較簡單,側(cè)重于反映預(yù)算收支情況,政府和事業(yè)行政單位的財務(wù)狀況沒有充分反映,如某些資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)(股權(quán))、債權(quán)、債務(wù)的情況有的沒有核算,有的核算得比較簡單不能充分揭示政府和單位財務(wù)活動的成績、問題和風(fēng)險。二是會計報表項目的設(shè)計不夠科學(xué),會計信息不便于利用。三是財務(wù)報告尚不夠詳細(xì),目前只規(guī)定了會計報表主表和少量附表,若干重要的附表沒有規(guī)定,對會計報表附注和財務(wù)情況說明書只作了簡略的提示,連過去長期編制且很有應(yīng)用價值的“基本數(shù)字表”也未作規(guī)定,財務(wù)報告所提供的財務(wù)信息和非財務(wù)信息很不充分。目前高校、醫(yī)院等非營利組織的會計報表需要由注冊會計師事務(wù)所進行審計,但是由于剛剛試點實行,還沒有完善的規(guī)章制度,因而收效甚微。按照現(xiàn)行預(yù)算會計制度的規(guī)定,所有固定資產(chǎn)都不計提折舊,這使得固定資產(chǎn)長期按其原值反映在資產(chǎn)負(fù)債表中,既不利于如實反映固定資產(chǎn)的損耗情況,也不利于如實反映固定資產(chǎn)的實際價值,容易導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表中所反映的資產(chǎn)虛增,影響資產(chǎn)負(fù)債表的信息質(zhì)量。而如果對固定資產(chǎn)計提折舊,由于零余額賬戶的特殊性,折舊這種不產(chǎn)生現(xiàn)金流的損益又無法進行會計處理,因而需進一步完善相關(guān)制度。

    二、關(guān)于我國預(yù)算會計體系建設(shè)的幾點建議

    (一)完善并細(xì)化現(xiàn)行的預(yù)算會計法律法規(guī)

    目前,中國預(yù)算會計體系主要由財政總預(yù)算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計三部分組成。由于事業(yè)單位的性質(zhì)與行政單位不同,當(dāng)前又劃分了公益性、準(zhǔn)公益性事業(yè)單位,有全額撥款、差額撥款及自籌開支等多種資金來源形式,因而不同事業(yè)單位之間在會計主體的本質(zhì)上也存在差異。而目前的會計規(guī)范對不同性質(zhì)的事業(yè)單位的會計核算基礎(chǔ)沒有較為具體的規(guī)定。各地出臺的《行政事業(yè)單位會計規(guī)范》往往立足于地方特點,由一些資深的專家學(xué)者編制而成,修訂期間隔較長,而現(xiàn)在會計核算的工具方法和政策變化又很快,配套制度和法規(guī)的出臺嚴(yán)重滯后于預(yù)算會計政策變化。比如有的時候核算的目標(biāo)提出來了,卻沒有指導(dǎo)性的核算方法,令基層單位很難進行高水平的核算,提供高質(zhì)量的會計信息。因而,應(yīng)不斷完善并細(xì)化現(xiàn)行的預(yù)算會計法律法規(guī),讓基層單位的核算有法可依,有法必依。同時詳盡、規(guī)范、合理的制度是提高政府性資金使用效率的重要前提。

    (二)建立適當(dāng)?shù)男畔⒎答仚C制,吸收基層意見

    利用當(dāng)前的電腦和網(wǎng)絡(luò)工具,可以構(gòu)建出適當(dāng)?shù)男畔⒎答仚C制。因為理論與實踐總是存在差距的,有些問題只有在實踐過程中才能被發(fā)現(xiàn),被重視,被解決。而當(dāng)前的理論研究人員和實踐工作人員脫節(jié),理論學(xué)者高高在上,基層會計人員習(xí)慣唯命是從,兩者之間缺乏溝通和交流的平臺。基層會計人員的想法和建議無法傳達給研究人員,研究人員調(diào)研和獲取材料也是舉步維艱、成本極高。如果構(gòu)建了一個面向基層會計人員和一些研究院所的信息交流平臺,必然有利于吸收基層會計人員的意見,把理論和實踐相結(jié)合,不斷的完善預(yù)算會計核算流程和制度。

篇10

關(guān)鍵詞:非盈利組織會計;事業(yè)單位會計;中美對比

事業(yè)單位會計，國際上也稱之為非盈利組織會計。事業(yè)單位會計系統(tǒng)比較獨立，在會計目標(biāo)、會計核算主體、收支確認(rèn)原則、會計要素、會計報告體系等方面都存在一些特殊性。本文將對中國事業(yè)單位會計與美國非盈利組織會計中的非政府會計進行比較。

一、概念、特征的比較

美國會計學(xué)會在《非盈利組織會計實務(wù)委員會報告》中指出，非盈利組織的特征是:“通常區(qū)分盈利與非盈利的基礎(chǔ)是有無盈利的動機。非盈利組織就其行為上的意義是:①無盈利的動機;②無個人擁有組織的股權(quán)或所有權(quán);③組織的權(quán)益不得任意出售或交換;④通常都不可被要求直接地或按比例地給予資金捐助者或贊助人以財務(wù)上的利益”。非盈利組織提供部分公共產(chǎn)品與服務(wù)，強調(diào)個人奉獻、成員互利等價值觀念，具有非盈利性、民間性、自治性、志愿性、公益性等重要特征。

我國對事業(yè)單位的定義是:不具有物質(zhì)產(chǎn)品生產(chǎn)及國家事務(wù)管理職能，主要以精神產(chǎn)品和各種勞務(wù)形式，向社會提供生產(chǎn)性、生活的單位，包括科學(xué)文化事業(yè)單位、公益單位、社會福利救濟單位和社會中介機構(gòu)等。事業(yè)單位會計主要特點:一是事業(yè)單位開展經(jīng)濟活動不以盈利為目的，重視社會效益;二是不計盈虧，一般不進行成本核算或完全的成本核算;三是外界對事業(yè)單位的投入一般情況下應(yīng)當(dāng)是無償?shù)?，不求回報，也不存在業(yè)主權(quán)益問題。

我國事業(yè)單位與美國的非盈利組織的區(qū)別主要表現(xiàn)在:①盡管國內(nèi)事業(yè)單位一般不以盈利為目的，但目前相當(dāng)多的單位實行有償服務(wù)，甚至以收抵支，對營業(yè)收入依賴性較強;但境外非盈利組織 “絕大多數(shù)財務(wù)資源，從出售貨品或提供勞務(wù)以外的其他渠道獲取”。②國內(nèi)事業(yè)單位包括的范圍較大，一般認(rèn)為包括兩類單位，科學(xué)文化事業(yè)單位和公益事業(yè)單位。這些單位中相當(dāng)一部分從事著部分行政管理工作;而境外非盈利組織比較明顯地指與行政管理無關(guān)、無盈利要求的組織。③國內(nèi)事業(yè)單位主要由國家興辦，境外非盈利組織則由社會各方興辦。

二、會計目標(biāo)的比較

美國非盈利組織的會計目標(biāo)是對財務(wù)資源的取得、使用和結(jié)余進行全面的反應(yīng)，并向有關(guān)利益關(guān)系人提供財務(wù)報告。其利益關(guān)系人主要有財務(wù)資源提供者、服務(wù)對象、治理和監(jiān)督機關(guān)及單位管理人員。如美國財務(wù)會計委員會對非盈利組織會計目標(biāo)的規(guī)定，要求非盈利組織提供以下信息:一是做出資源分配決策有用的信息;二是估價勞務(wù)和評價供應(yīng)勞務(wù)能力有用的信息;三是評估管理當(dāng)局業(yè)績和經(jīng)營管理責(zé)任有用的信息;四是關(guān)于經(jīng)濟資源、債務(wù)、凈資產(chǎn)及其變動的信息。

按照《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》，事業(yè)單位會計的會計目標(biāo)可以概括為兩點:一是事業(yè)單位會計信息應(yīng)當(dāng)符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，為預(yù)算管理提供事業(yè)單位財務(wù)狀況和收支情況的會計信息。

從二者比較看，區(qū)別在于:一是我國事業(yè)單位會計不夠獨立，受到國家預(yù)算管理的約束和控制;二是我國事業(yè)單位會計的會計目標(biāo)更傾向于為國家預(yù)算服務(wù)，為事業(yè)單位自身服務(wù)強調(diào)不夠，比如缺乏對業(yè)績和管理當(dāng)局管理責(zé)任等方面的規(guī)定。而美國非盈利組織的會計目標(biāo)更強調(diào)披露決策有用的信息。

三、會計核算基礎(chǔ)的比較

美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會1985年底的《財務(wù)報表的各種要素》中權(quán)責(zé)發(fā)生制會計的規(guī)則中，基本上沒有區(qū)分非盈利組織與企業(yè)在應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制上的界限。我國《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》規(guī)定事業(yè)單位會計核算一般采用收付實現(xiàn)制。所謂“一般采用收付實現(xiàn)制”是指事業(yè)單位一般收支業(yè)務(wù)核算采用收付實現(xiàn)制，經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。由此可見，我國事業(yè)單位會計是以收付實現(xiàn)制為會計核算基礎(chǔ)的。

四、會計要素的比較

會計要素是對會計核算對象的具體內(nèi)容所做的科學(xué)的、基本的分類，美國非盈利組織會計中所采用的一般是“資產(chǎn)-負(fù)債=基金或凈資產(chǎn)”和“收入-支出=溢余或損失”這樣的會計等式，其中就包容了資產(chǎn)、負(fù)債、基金或凈資產(chǎn)、收入、費用或支出、溢余或損失等會計要素。我國事業(yè)單位會計是以資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出五項為會計要素，并由此確定了“資產(chǎn)+支出=負(fù)債+凈資產(chǎn)+收入”的會計等式。與美國非盈利組織會計相比，我國事業(yè)單位會計少了一項溢余或損失，或者結(jié)余這一會計要素，但在會計制度中又規(guī)定“結(jié)余分配”“事業(yè)結(jié)余”和“經(jīng)營結(jié)余”等會計科目;在收入支出表中也有“結(jié)余”一欄。也就是說，我國事業(yè)單位會計只是對結(jié)余予以反映，并不將其確認(rèn)為會計要素。

五、財務(wù)報告的比較

美國非盈利組織會計報表體系是由資產(chǎn)負(fù)債表、收支余額表、職能費用表和財務(wù)狀況變動表組成。資產(chǎn)負(fù)債表反映的是某一組織在某一特定時日所擁有的經(jīng)濟資源、負(fù)擔(dān)的債務(wù)及凈資產(chǎn)(基金余額)。收支余額表是反映某一組織在一定會計期間內(nèi)發(fā)生的收入、費用或支出、溢余或損失的總額及收大于支的結(jié)余或者支大于收的虧空，并進而計算由此引發(fā)的基金余額變動情況的報表。職能費用表是反映某一組織按職能劃分的各費用項目的當(dāng)期累計發(fā)生數(shù)的報表。財務(wù)狀況變動表則是以現(xiàn)金或約當(dāng)現(xiàn)金等為基礎(chǔ)編制的，反映某一組織在一定會計期間內(nèi)現(xiàn)金的變動結(jié)果及原因。

我國事業(yè)單位會計報表體系是由主要報表、附表及會計報表附注和收支情況說明書等構(gòu)成。主要報表包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、基建投資表等。我國事業(yè)單位會計的收入支出表和基建投資表相當(dāng)于美國非盈利組織會計的收支余額表和職能費用表。但是我國沒有類似財務(wù)狀況變動表的報告來反映現(xiàn)金流的變化，在這方面不及美國非盈利組織會計全面、系統(tǒng)。

六、對我國事業(yè)單位核算改革的建議

(一)以權(quán)責(zé)發(fā)生制取代收付實現(xiàn)制

由于收付實現(xiàn)制所反映的會計信息缺乏客觀性、可比性和全面性，難以對事業(yè)單位的產(chǎn)出進行費用核算，不能適應(yīng)以績效為導(dǎo)向的事業(yè)單位管理改革的需要。為了避免上述問題，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制更加適合。權(quán)責(zé)發(fā)生制計量的是在會計分期的前提下各個期間收入與費用配比的財務(wù)成果，向使用者提供主體控制的資源、資源的來源、運營成本(或提供服務(wù)的成本)評價主體財務(wù)狀況及其變動情況和主體經(jīng)濟是否有效全面運行的財務(wù)信息，因此，它能更準(zhǔn)確、更全面地反映事業(yè)單位在一定時期內(nèi)提供服務(wù)或產(chǎn)品所耗費資源的成本，并能更好地將成本與績效比較，為事業(yè)單位管理當(dāng)局的決策提供更多的、有用的會計信息，促進事業(yè)單位的深化改革。

(二)將結(jié)余確認(rèn)為會計要素

如同企業(yè)會計的收入、費用和利潤三要素構(gòu)成企業(yè)“損益表”的基礎(chǔ)一樣，收入、支出和結(jié)余三要素構(gòu)成了預(yù)算會計的第二等式:收入-支出=結(jié)余，可以作為“收入支出表”的基礎(chǔ)，以系統(tǒng)完整地反映非營利組織的收支情況及其結(jié)果。而且關(guān)心非營利組織收支情況及其結(jié)果的會計信息使用者，也會希望能提供有關(guān)結(jié)余的信息。

(三)進一步完善報表體系與結(jié)構(gòu)

建議事業(yè)單位在原有報表體系的基礎(chǔ)上增加編制現(xiàn)金流量表，現(xiàn)金流量表是政府部門及其它有利益關(guān)系的各方了解其現(xiàn)金變動及支付能力的重要報表。首先，事業(yè)單位有很多業(yè)務(wù)就是以現(xiàn)金收付為基礎(chǔ)確定收支的，因而其編制相對比較容易;其次，事業(yè)單位尤其是實行內(nèi)部成本核算和有經(jīng)營性業(yè)務(wù)的事業(yè)單位，已經(jīng)對一部分業(yè)務(wù)采用了權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則進行核算，收入支出表中的各個項目并不能反映現(xiàn)金收支的真實情況，而出資者及管理部門了解事業(yè)單位情況的一個重要方面就是可支用現(xiàn)金額，從這個角度看，事業(yè)單位編制現(xiàn)金流量表顯得非常重要。

參考文獻

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